Коэффициент-дефлятор для ЕНВД (В. Малышко, "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 1, январь 2011 г.)

Коэффициент-дефлятор для ЕНВД

Комментарий к приказу Минэкономразвития России от 27.10.10 N 519 "Об установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2011 год"

Одним из расчетных показателей, используемых для исчисления вмененного дохода, в соответствии с положениями главы 26.3 НК РФ является коэффициент-дефлятор К1.

Напомним, что объектом налогообложения при уплате ЕНВД признается вмененный доход - потенциально возможный доход, рассчитываемый с учетом условий, непосредственно влияющих на его получение, и используемый для расчета величины ЕНВД по установленной ставке (п. 1 ст. 346.29, абз. 2 ст. 346.27 НК РФ).

Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода. Она рассчитывается как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

Под базовой доходностью понимается условный месячный доход, который установлен для каждого вида деятельности. Величина базовой доходности установлена статьей 346.29 НК РФ. Она соответствует единице физического показателя и приведена в расчете на месяц.

Базовая доходность корректируется (уменьшается) на коэффициенты К1 и К2 (п. 4 ст. 346.29 НК РФ).

С учетом вышеприведенного налоговая база по ЕНВД рассчитывается по следующей формуле (п. 5.9 Порядка заполнения декларации по единому налогу на вмененный доход для отдельных видов деятельности, утв. приказом Минфина России от 08.12.08 N 137н):

НБ = БД х К1 х К2 х (ФП1 + ФП2 + ФП3),

где НБ - налоговая база; БД - базовая доходность; К1 - коэффициент-дефлятор; К2 - корректирующий коэффициент; ФП1, ФП2, ФП3 - значения физического показателя в первом, втором и третьем месяцах квартала соответственно.

Корректирующий коэффициент базовой доходности К2 учитывает особенности ведения предпринимательской деятельности. Данный коэффициент устанавливается представительными органами муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга на календарный год в пределах от 0,005 до 1 включительно (абз. 6 ст. 346.27 НК РФ).

Коэффициент-дефлятор устанавливается на календарный год. С его помощью учитывается изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в России в предшествующих периодах. Определять его значение законодатель поручил Правительству РФ (абз. 5 ст. 346.27 НК РФ). Кабинет министров же перепоручил определение коэффициента-дефлятора Минэкономразвития России по согласованию с Минфином России. При этом ведомству надлежит его публиковать ежегодно в "Российской газете" не позднее 20 ноября (распоряжение Правительства РФ от 25.12.02 N 1834-р). В полном соответствии с данным порядком каждый год названным министерством готовится и публикуется приказ, устанавливающий значение коэффициента-дефлятора для целей применения специального налогового режима в виде ЕНВД. Не отступили от этого чиновники и в прошлом году, установив комментируемым приказом значение коэффициента-дефлятора на 2011 год - 1,372.

Вернемся чуть назад

Смысл введения в формулу расчета вмененного дохода коэффициента К1 заключается в том, что вмененный (потенциально возможный) доход должен изменяться в зависимости от изменения уровня потребительских цен на товары, работы и услуги. То есть задача дефлятора - учитывать колебания (а в настоящее время - неуклонный рост) потребительских цен и приводить вмененный доход в соответствие с текущим уровнем инфляции. Поэтому логично было бы из года в год определять К1 нарастающим итогом.

На 2004 год коэффициент был введен впервые с учетом такого роста (1,133, приказ Минэкономразвития России от 11.11.03 N 337). В 2005 году К1 был снижен до 1,104 (приказ Минэкономразвития России от 03.11.04 N 298), но это было связано с 1,5-кратным увеличением базовой доходности. При установлении коэффициента-дефлятора на 2006 год его размер возрос до 1,132 (приказ Минэкономразвития России от 27.10.05 N 277).

На этот год также был установлен коэффициент-дефлятор для упрощенной системы налогообложения. Его величина была такой же - 1,132 (приказ Минэкономразвития России от 03.11.05 N 284).

Вводя в главу 26.2 НК РФ понятие "коэффициент-дефлятор", законодатель упомянул, что он устанавливается ежегодно на каждый следующий календарный год и учитывает изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации за предыдущий календарный год (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). Использовался же этот коэффициент при определении величин предельного размера доходов, ограничивающих право:

- организации - перейти на упрощенную систему налогообложения;

- организаций и индивидуальных предпринимателей - использовать этот специальный налоговый режим.

Причем установленные на тот момент предельные суммы для указанных случаев - 15 000 000 руб. и 20 000 000 руб., - соответственно, следовало индексировать на коэффициент-дефлятор, установленный на текущий год, а также на коэффициенты-дефляторы, которые применялись ранее (абз. 2 ст. 346.12 и абз. 3 п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

И после этого при установлении коэффициентов-дефляторов для упомянутых специальных налоговых режимов началась путаница.

На 2007 год коэффициенты-дефляторы устанавливаются в размере 1,096 для ЕНВД и 1,241 для ЕСН (приказы Минэкономразвития России от 03.11.06 N 359 и от 03.11.06 N 360 соответственно). Как видим, для вмененной деятельности коэффициент установлен исходя из уровня инфляции только за прошлый год без учета значений, сложившихся в предшествующих годах. Это подтвердилось и письмом Минфина России от 08.12.06 N 03-11-02/272, в котором финансисты разъяснили, что размер коэффициента-дефлятора для УСН на 2007 год установлен с учетом ранее установленного размера коэффициента-дефлятора на 2006 год в размере 1,132-1,241 (1,096 х 1,132).

В то же время "ЕНВДшникам" чиновники предложили при расчете суммы единого налога на вмененный доход с 1 января 2007 года использовать значение коэффициента , определяемого как произведение коэффициентов К1, установленных на 2006 и 2007 годы (письмо Минфина России от 02.03.07 N 03-11-02/62):

Последовав этим разъяснениям, плательщики ЕНВД в I квартале 2007 года при исчислении данного налога корректировали базовую доходность на расчетное значение коэффициента К1, равное 1,241.

Финансисты, поняв, что они несколько превысили свои полномочия, по прошествии трех месяцев вернулись к значению коэффициента К1, установленного приказом N 359 в размере 1,096. Суммы же ЕНВД, исчисленные за I квартал 2007 года с применением коэффициента-дефлятора в размере 1,241, предлагалось перерассчитать в установленном порядке (письмо Минфина России от 25.06.07 N 03-11-05/141).

На 2008 год К1 (1,081, приказ Минэкономразвития России от 19.11.07 N 401) вновь был определен исходя из уровня инфляции только за прошлый год без учета значений, сложившихся в предшествующих годах.

Это подтверждает значение коэффициента-дефлятора, установленного для УСН на 2008 год, - 1,34 (1,081 х 1,241) (приказ Минэкономразвития России от 22.10.07 N 357), который как раз и был определен с учетом ранее установленного размера коэффициента-дефлятора на 2007 год в размере 1,241 (письмо Минфина России от 31.01.08 N 03-11-04/2/22).

Определение коэффициента-дефлятора для ЕНВД исходя из уровня инфляции только за прошлый год явно не устраивало Минфин России, с подачи которого были внесены изменения в упомянутый абзац 5 пункта 1 статьи 346.27 НК РФ. С 2009 года коэффициент-дефлятор К1 рассчитывается как произведение коэффициента, применяемого в предшествующем периоде, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем календарном году (подп. "а" п. 17 ст. 1 Федерального закона от 22.07.08 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации").

Таким образом, необходимость перемножать величины коэффициентов-дефляторов действительно появилась - начиная с 2009 года, то есть с даты вступления в силу закона N 155-ФЗ. Причем перемножать их должны не плательщики ЕНВД, а Минэкономразвития России, так как в его обязанности входит принять и опубликовать коэффициент-дефлятор К1, а не коэффициент, учитывающий только инфляцию за прошлый год.

На 2009 год коэффициент-дефлятор К1 был установлен в размере 1,148. И он опять был определен исходя из уровня инфляции только за прошлый год, без учета ранее действовавших значений коэффициента. Финансисты объяснили это тем, что размер данного коэффициента-дефлятора определялся в 2008 году, то есть до вступления в силу положений закона от 22.07.08 N 155-ФЗ. Поэтому при его расчете коэффициент-дефлятор К1, установленный на 2008 год, не учитывался (письмо Минфина России от 19.11.08 N 03-11-03/25).

Подтвердив это, налоговое ведомство уточнило, что новый порядок расчета коэффициента-дефлятора К1, учитывающий изменения, внесенные в главу 26.3 НК РФ законом N 155-ФЗ, будет применяться при определении размера коэффициента-дефлятора К1 на 2010 год (письмо ФНС России от 18.12.08 N ШС-6-3/943@).

На 2010 год коэффициент-дефлятор К1 был установлен в размере, равном 1,295 (приказ Минэкономразвития России от 13.11.09 N 465). Практически сразу финансисты пояснили, что размер коэффициента-дефлятора К1 на 2010 год рассчитан как произведение коэффициента, применяемого в предшествующем периоде (в 2009 году), и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в РФ в предшествующем календарном году (то есть за 2009 год) (письмо Минфина России от 27.11.09 N 03-11-11/216). Поэтому налогоплательщикам при исчислении единого налога на вмененный доход за налоговые периоды 2010 года коэффициенты-дефляторы, установленные на 2009 и 2010 годы (1,148 и 1,295), перемножать не следует.

Чуть позже Минэкономразвития России разъяснило, как же была получена величина коэффициента-дефлятора на 2010 год. Данный коэффициент чиновники определили, используя следующую формулу:

,

где: - предварительная оценка индекса потребительских цен (ИПЦ) на текущий год; - поправочный коэффициент - отношение фактического ИПЦ к заложенному в предыдущем году; - коэффициент-дефлятор, применяемый в предшествующем году.

Оценка среднегодового индекса потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации на 2009 год к предыдущему году, равная 112,4% (1,124), была взята из прогноза социально-экономического развития Российской Федерации на 2010 год и плановый период 2011 и 2012 годов, одобренного Правительством РФ.

При установлении коэффициента-дефлятора К1 на 2009 год (1,148) был принят индекс потребительских цен на 2008 год, соответствующий 113,7%. Фактически же он составил в 2008 году 114,1% к предыдущему году. Следовательно, Кпоп. за 2009 год - 1,0035 (114,1% : 113,7%).

Подставив приведенные величины в указанную формулу, чиновники и получили размер коэффициента-дефлятора на 2010 год 1,295 (1,124 х 1,0035 х 1,148) (письмо Минэкономразвития РФ от 22.01.10 N Д05-153).

На основе вышеизложенного Минэкономразвития России заключило, что коэффициент-дефлятор К1 на 2010 год был рассчитан исходя из порядка, установленного НК РФ.

Данную методику чиновники, по всей вероятности, использовали и при установлении размера коэффициента-дефлятора К1 на текущий год.

Подлежит уплате

Сумма исчисленного налога определяется перемножением величины налоговой базы на ставку налога, которая составляет 15% (ст. 346.31 НК РФ):

,

где НБ - налоговая база; С - ставка налога.

Рассчитанную сумму налога плательщики ЕНВД могут уменьшить на совокупность уплаченных страховых взносов (в пределах исчисленных их сумм с выплат работникам, занятым в деятельности, облагаемой ЕНВД, за этот же период времени в соответствии с законодательством РФ) на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом величина налога не может быть уменьшена более чем на 50% (п. 2 ст. 346.29 НК РФ).

Напомним, что плательщики ЕНВД в 2011 году при начислении страховых взносов с доходов физических лиц в ПФР, ФСС России и фонды ОМС используют общий тариф (п. 2 ст. 12 Федерального закона от 24.07.09 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования"): 26% - в Пенсионный фонд РФ; 2,9% - в ФСС России; 3,1% - в ФФОМС; 2% - в ТФОМС*(1).

Пример

Организация оказывает парикмахерские услуги. Численность работников, оказывающих парикмахерские услуги, в январе составила шесть человек, в феврале и марте - семь.

Фонд оплаты труда работников в январе-марте (без учета выплаченного пособия по временной нетрудоспособности в размере 2566 руб.) составил 425 392 руб. Страховые взносы на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование работников за I квартал 2011 года начислены в сумме 144 633 руб. (425 392 руб. х (26% + 2,9% + 3,1% + 2,0%)) и полностью уплачены в этом квартале. Страховые взносы на случай травматизма за I квартал в сумме 851 руб. (425 392 руб. х 0,2%) были уплачены до 31 марта.

Установленный нормативными правовыми актами представительного органа муниципального района корректирующий коэффициент К2 для такой деятельности - 0,86.

Базовая доходность для парикмахерских услуг - 7500 руб./чел. в месяц. Размер налоговой базы за I квартал 2011 года составит 176 988 руб. (7500 руб./чел. в мес. х 1,372 х 0,86 х (6 чел. в мес. + 7 чел. в мес. + 7 чел. в мес.)). Исчисленная сумма единого налога - 26 548,20 руб. (176 988 руб. х 15%).

Совокупность начисленных страховых взносов и выплаченного пособия по временной нетрудоспособности - 148 050 руб. (144 633 + 2566 + 851) - превосходит половину исчисленной суммы налога (148 050 > 13 274,10 (26 548,20 х 50%)). Поэтому организация может уменьшить единый налог на 50%. Следовательно, перечислению в бюджет подлежит 13 274 руб. (26 548 - 13 274).

Индивидуальные предприниматели вправе уменьшить исчисленную величину налога на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных ими за свое страхование. Они, как известно, уплачивают соответствующие страховые взносы в Пенсионный фонд РФ и фонды обязательного медицинского страхования в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года. При определении стоимости страхового года ими используются вышеприведенные тарифы в ПФР, ФФОМС и ТФОМС - 26,0, 3,1 и 2,0% (п. 1 ст. 14, п. 2 ст. 13 закона N 212-ФЗ).

В. Малышко,

эксперт "ПБУ"

"Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 1, январь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) На момент подписания номера. Тарифы страховых взносов для "вмененщиков", относящихся к малым предприятиям и работающих в производственной и социальной сферах, на 2011 год планируется снизить с 34 до 26%.