Встречные зачеты (Г.И. Корчинская, "Бухгалтер-профессионал автотранспортного предприятия", N 11, ноябрь 2010 г.)

Встречные зачеты

Взаимозачеты и до кризиса были весьма популярны. Кризис лишь обострил их популярность, ведь даже если у организации нет свободных денег, с помощью взаимозачетов с контрагентами можно прекратить взаимные обязанности сторон по сделкам.

Взаимозачет - это такой способ безналичных расчетов между организациями (или предпринимателя), который работает в виде зачета взаимных требований при поставках товаров или оказании услуг друг другу.

Согласно статье 153 Гражданского кодекса РФ взаимозачет - это сделка, направленная на прекращение прав и обязанностей субъектов хозяйственной деятельности. ГК РФ не рассматривает его как самостоятельную сделку, а относит к одному из способов прекращения обязательств. Как указано в статье 410 ГК РФ, обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил либо не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны.

Однако проведение организацией взаимозачета со своим контрагентом возможно лишь при выполнении следующих условий. Во-первых, участники взаимозачета должны одновременно выступать по отношению друг к другу и должниками, и кредиторами, то есть у сторон должны иметься в наличии встречные задолженности. Например, транспортная организация ("Б") должна своему клиенту ("А") еще месяц перевозок персонала. "А" занимается торговлей автомобилями, автобусами и комплектующими. "А" должна "Б" отремонтировать пассажирский автобус. В данной ситуации мы видим встречные задолженности. Во-вторых, встречные задолженности должны быть однородными, то есть обязательства сторон друг перед другом должны быть качественно сопоставимы. Так, денежное требование торговой организации не может быть, например, зачтено поставкой товара или оказанием услуг, в данном случае будет иметь место не взаимозачет, а договор мены либо бартерная операция. То же самое касается описанной ваше ситуации, налоговики скорее всего приравняют ее к бартеру. Нужно отметить, что чаще всего производится взаимозачет денежных требований партнеров, которые признаются однородными независимо от оснований их возникновения. То есть если организация "Б" должна 30 000 руб. "А" за починку автобуса, а "А" 30 000 руб. должна организации "Б" за доставку персонала "А" к месту работы, то такие требования можно взаимозачесть. Третье условие - срок исполнения встречных обязательств наступил (либо не указан, либо определен моментом востребования).

Согласно статье 314 ГК РФ, если срок исполнения обязательства не указан, то обязательство должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения. Обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении.

Последнее обязательное условие таково: требование, в отношение которого проводится зачет, не входит в состав обязательств, в отношении которых статья 411 ГК РФ не допускает проведение зачета. Зачет запрещен:

- если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек;

- о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;

- при взыскании алиментов;

- в случае пожизненного содержания;

- в других случаях, предусмотренных законом или договором. Например, запрет на проведение зачета может быть предусмотрен самим договором, по которому возникло обязательство, что сейчас рекомендуется предусматривать плательщикам НДС. В качестве примера недопустимости проведения зачета, предусмотренного законом, можно привести запрет на проведение зачета к обществу с ограниченной ответственностью при обязанности внесения вклада в уставный капитал (п. 2 ст. 90 ГК РФ) или освобождение акционера от обязанностей оплаты акций (п. 2 ст. 99 ГК РФ).

Если все вышеперечисленные условия у торговой компании соблюдаются, то она может произвести зачет встречных требований.

Как следует из статьи 410 ГК РФ, взаимозачет является односторонней сделкой, осуществляемой между двумя субъектами гражданско-правовых отношений. Причем для зачета достаточно заявления одной стороны.

Форма заявления, используемая для проведения зачета законодательно не утверждена, а значит, организация может ее разработать самостоятельно. Только не забудьте закрепить использование данной формы в учетной политике. Бухгалтерское законодательство в случае отсутствия унифицированных форм документов допускает использование в качестве первичных бухгалтерских документов самостоятельно разработанные формы, главное, чтобы в них присутствовали в обязательном порядке все реквизиты, перечисленные в пункте 2 статьи 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Заявление может быть оформлено и в виде письма (заявления, уведомления) к контрагенту, составленного в произвольной форме, и в виде акта сверки расчетов, и в виде соглашения о проведении взаимозачета, и в виде протокола. Из заявления должны быть понятны все суммы (суммы обязательств вообще и суммы обязательств к взаимозачету в частности), обязательства которые стороны погашают зачетом, основания их возникновения, а также дата совершения зачета. Составляется этот документ в двух экземплярах, подписывается руководителем организации и главным бухгалтером, а также заверяется печатью юридического лица.

Сторона, направившая уведомление о зачете встречных однородных требований, должна иметь подтверждение о том, что документ получен партнером. Дело в том, что зачет считается совершенным именно в момент получения данного уведомления контрагентом. Если же инициатор проведения зачета укажет в уведомлении какую-то конкретную дату, с которой обязательства сторон считаются исполненными полностью или частично, то зачет будет считаться исполненным именно с этой даты. Если одна из сторон просит другую провести взаимозачет требований, то будет считаться с даты, согласованной сторонами.

Пример

Организация "А" по договору купли-продажи в марте 2010 года отгрузила организации "Б" некую продукцию (комплектующие) на сумму 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб.

В свою очередь организация "Б" оказала в 1 квартале 2010 года организации "А" услуги по перевозке пассажиров на сумму 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб.

Стороны провели акт сверки расчетов, после чего был произведен зачет встречных требований.

Акт сверки расчетов

г. ______________                                4 апреля 2010 года

Настоящий акт составлен:

- от лица организации "А" - директором ____________________ и главным бухгалтером ____________________

- от лица организации "Б" - директором ____________________ и главным бухгалтером ____________________.

о нижеследующем:

1. По договору купли-продажи N 123 от 13 марта 2010 г. организация "А" отгрузила организации "Б" товары на сумму 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб. (накладная N 171 от 13 марта 2010 г., счет-фактура N 154 от 13 марта 2010 г.).

Платежным поручением N 28 от 16 марта 2010 г. организация "Б" произвела уплату налога, предъявленного при приобретении товаров, в размере 36 000 руб.

Таким образом, задолженность организации "Б" перед организацией "А" по состоянию на 4 апреля 2010 года составляет 200 000 руб.

2. По договору перевозки персонала N 1 от 1 января 2010 г. организация "Б" оказала организации "А" услуги на сумму 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб. (акт на оказание услуг N 13 от 31 марта 2010 г., счет-фактура N 13 от 31 марта 2010 г.).

Платежным поручением N 333 от 1 апреля 2010 г. организация "А" перечислила организации "Б" сумму НДС, предъявленного к уплате по услугам перевозок персонала, в размере 36 000 руб.

Таким образом, задолженность по договору перевозки по состоянию на 4 апреля 2010 года у организации "А" перед организацией "Б" составляет 200 000 руб.

3. Организация "А" и организация "Б" подтверждают наличие встречной однородной задолженности в размере 200 000 руб.

4. На основании статьи 410 ГК РФ считаем взаимные обязательства сторон в сумме 200 000 руб. (без НДС) по договору купли-продажи N 123 от 13 марта 2010 г. и договору перевозки N 1 от 1 января 2010 г. исполненными.

Подписи сторон:

Организация "А" _____________   Организация "Б" ______________

     М.П.                         М.П.

В бухгалтерском учете организации "А" операции по проведению взаимозачета будут отражены следующим образом:

13 марта 2010 года

Дебет 62 Кредит 90-1

- 236 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров организации "Б";

Дебет 90-3 Кредит 68

- 36 000 рублей - начислен НДС при отгрузке товаров;

16 марта 2010 года

Дебет 51 Кредит 62

- 36 000 руб. - получена на расчетный счет сумма налога, предъявленного "Б" к оплате при продаже товаров;

31 марта 2010 года

Дебет 44 Кредит 76

- 200 000 руб. - отражены услуги по перевозке за I квартал;

Дебет 19 Кредит 76

- 36 000 руб. - учтен НДС по услугам перевозки;

1 апреля 2010 года

Дебет 76 Кредит 51

- 36 000 руб. - перечислен НДС перевозчику персонала;

Дебет 68 Кредит 19

- 36 000 руб. - принят к вычету НДС, уплаченный перевозчиком денежными средствами;

4 апреля 2010 года

Дебет 76 Кредит 62

- 200 000 руб. - произведен зачет задолженностей.

В бухгалтерском учете организации "Б" операции по проведению взаимозачета будут отражены следующим образом:

13 марта 2010 года

Дебет 41 Кредит 60

- 200 000 руб. - приняты на учет товары, приобретенные у организации "А";

Дебет 19 Кредит 60

- 36 000 руб. - учтен НДС, предъявленный к оплате при приобретении товаров;

16 марта 2010 года

Дебет 60 Кредит 51

- 36 000 руб. - перечислена "А" сумма налога, предъявленная к уплате при приобретении товаров;

Дебет 68 Кредит 19

- 36 000 руб. - принят к вычету НДС;

31 марта 2010 года

Дебет 62 Кредит 90-1

- 236 000 руб. - отражена выручка от оказания услуг по перевозке за 1 квартал;

Дебет 90-3 Кредит 68

- 36 000 руб. - начислен НДС;

1 апреля 2010 года

Дебет 51 Кредит 62

- 36 000 руб. - получена от "А" сумма налога, предъявленного к уплате при оказании услуг по перевозке;

4 апреля 2010 года

Дебет 60 Кредит 62

- произведен зачет встречных однородных требований.

Таким образом, несмотря на то что в данном случае стороны не погашали свои обязательства денежными средствами (за исключением сумм НДС), обязательства сторон прекратились полностью.

Следует отметить, что при проведении зачета не играет роли, совпадают суммы обязательств сторон, проводящих зачет, или нет. Если суммы различные, то зачет производится на меньшую из сумм, в этом случае обязательства одной из сторон прекращаются полностью, а у другой - лишь частично.

Из статьи 410 ГК РФ вытекает, что участниками зачета встречных требований могут быть лишь два субъекта гражданско-правовых отношений. Вместе с тем, практика показывает, что довольно часто организации используют многосторонние зачеты - с участием трех и более сторон. При совершении многостороннего зачета условие о встречном характере требований не соблюдается, в результате чего налоговики, как правило, расценивают проведение многостороннего зачета как ничтожную сделку. Однако здесь можно поспорить. Фактически проведение таких операций не противоречит нормам гражданского законодательства. Стороны могут заключить договор, как предусмотренный, так и не предусмотренный законом или иными правовыми актами (ст. 421 ГК РФ). Главное, чтобы у участников такой сделки соблюдалось требование о наличии круговой задолженности, так как правовая конструкция многостороннего зачета состоит во взаимном погашении обязательств и требований его участников. Непременным условием проведения многостороннего зачета является именно замкнутость круга обязательств участников зачета: кредитор по первому обязательству должен быть должником по последнему обязательству сторон, участвующих в зачете.

При этом документальное оформление операций по проведению многостороннего зачета практически не отличается от классического, когда зачет производится между двумя субъектами.

Пример

Организация "Б" должна организации "В" за оказанные в марте 2010 года услуги 212 400 руб., в том числе НДС 32 400 руб.

Организация "В" должна фирме "А" за приобретенные в феврале товары 200 600 руб., в том числе НДС 30 600 руб.

В свою очередь организация "А" имеет задолженность перед компанией "Б" по услугам перевозки за I квартал в размере 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб.

На 4 апреля срок погашения всех указанных обязательств наступил, поэтому после акта сверки расчетов стороны решили провести многосторонний зачет, о чем был подписан трехсторонний акт зачета взаимных требований.

На момент проведения зачета каждая из сторон перечислила своему контрагенту сумму НДС, предъявленную при приобретении товаров и услуг, отдельным платежным поручением. Так как в условиях рассматриваемого примера обязательства сторон различны, то сумма зачета производится на наименьшую из всех перечисленных обязательств (170 000 руб.).

По состоянию на 4 апреля в бухгалтерском учете организации "Б" числится:

- кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 180 000 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" - 200 000 руб.

На дату проведения зачета бухгалтер организации "Б" отразил в учете:

Дебет 60 субконто "Организация "В" Кредит 62 субконто "Организация "А"

- 170 000 руб. - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.

В результате чего после проведения зачета:

- кредиторская задолженность (счет 60) перед "В" - 10 000 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62) организации "А" - 30 000 руб.

По состоянию на 4 апреля 2010 года в бухгалтерском учете организации "В" числится:

- кредиторская задолженность (счет 60) перед "А" - 170 000 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" - 180 000 руб.

На дату проведения зачета бухгалтер организации "В" отразил в учете:

Дебет 60 субконто "Организация "А" Кредит 62 субконто "Организация "Б"

- 170 000 руб. - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.

В результате чего после проведения зачета:

- дебиторская задолженность (счет 62) организации "Б" - 10 000 руб.

По состоянию на 4 апреля 2010 года в бухгалтерском учете организации "А" числится:

- кредиторская задолженность (счет 60) перед "Б" - 200 000 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" - 180 000 руб.

На дату проведения зачета бухгалтер организации "А" отразил в учете:

Дебет 60 субконто "Организация "Б" Кредит 62 субконто "Организация "В"

- 170 000 руб. - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.

В результате чего после проведения зачета:

- кредиторская задолженность (счет 60) перед организацией "Б" составила 30 000 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62) организации "В" - 10 000 руб.

Пример

Организация "Б" должна организации "В" за оказанные в марте 2010 года услуги 250 000 руб., в том числе НДС 38 135 руб.

Организация "В" должна фирме "А" за приобретенные в феврале 2010 года товары 190 000 руб., в том числе НДС 28 983 руб.

В свою очередь организация "А" имеет задолженность перед компанией "Б" по услугам перевозок за I квартал 2010 года в размере 280 000 руб., в том числе НДС 42 712 руб.

На 10 апреля 2010 года срок погашения всех указанных обязательств наступил, поэтому после акта сверки расчетов стороны решили провести многосторонний зачет, о чем был подписан трехсторонний акт зачета взаимных требований.

Так как в условиях рассматриваемого примера обязательства сторон различны, то сумма зачета производится на наименьшую из всех перечисленных обязательств (161 017 руб.).

По состоянию на 10 апреля 2010 года в бухгалтерском учете организации "Б" числится:

- кредиторская задолженность (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") перед "В" - 211 865 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") организации "А" - 237 288 руб.

На дату проведения зачета бухгалтер организации "Б" отразил в учете:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субконто "Организация "В" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субконто "Организация "А"

- 161 017 руб. - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.

В результате чего после проведения зачета:

- кредиторская задолженность (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") перед "В" - 50 848 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") организации "А" - 76 271 руб.

По состоянию на 10 апреля 2010 года в бухгалтерском учете организации "В" числится:

- кредиторская задолженность (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") перед "А" - 161 017 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") организации "Б" - 211 865 руб.

На дату проведения зачета бухгалтер организации "В" отразил в учете:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субконто "Организация "А" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субконто "Организация "Б"

- 161 017 руб. - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.

В результате чего после проведения зачета:

- дебиторская задолженность (счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") организации "Б" - 50 848 руб.

По состоянию на 10 апреля 2010 года в бухгалтерском учете организации "А" числится:

- кредиторская задолженность (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") перед "Б" - 237 288 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") организации "В" - 211 865 руб.

На дату проведения зачета бухгалтер организации "А" отразил в учете:

Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" субконто "Организация "Б" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" субконто "Организация "В"

- 161 017 руб. - проведен зачет задолженностей между "А", "Б" и "В" на основании трехстороннего акта.

В результате чего после проведения зачета:

- кредиторская задолженность (счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками") перед организацией "Б" составила 76 271 руб.;

- дебиторская задолженность (счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками") организации "В" - 50 848 руб.

Г.И. Корчинская,

к.э.н., доцент Финансового Университета при Правительстве РФ

"Бухгалтер-профессионал автотранспортного предприятия", N 11, ноябрь 2010 г.