Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 24 февраля 2011 г. N КА-А40/643-11 по делу N А40-26609/10-20-195

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 17 февраля 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Летягиной В.А.,

судей Буяновой Н.В., Власенко Л.В.,

при участии в заседании:

от заявителя - Григорьева Т.А. по дов. от 09.12.2010, Акчурина Г.М. по дов. от 20.12.2010, Прокофьева Е.В. по дов. от 20.12.2010, Ломизе А.С. по дов. от 20.12.2010, Исаева М.В. по дов. от 20.12.2010;

от ответчика - Сарапин В.А. по дов. от 12.01.2011, Еленин А.Г. по дов. от 16.02.2011,

рассмотрев 17 февраля 2011 года в судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 на решение от 27 августа 2010 года Арбитражного суда города Москвы, принятое судьей Бедрацкой А.В., на постановление от 8 ноября 2010 года Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Румянцевым П.В., Солоповой Е.А., Сафроновой М.С., по заявлению ООО "Газпром добыча Ямбург" о признании недействительным решения к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 установил:

решением Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 от 30 сентября 2009 года N 465/15 по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 1 января 2006 года по 31 декабря 2007 года ООО "Газпром добыча Ямбург" привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Обществу доначислен налог на прибыль в размере 920.997.409 руб. по нарушениям, установленным в пунктах 1.1, 1.2, 1.3, 1.4, 1.5 и 1.6 мотивированной части решения; налога на добавленную стоимость в размере 94 978 917,70 руб., доначисленный по нарушениям, установленным в п.п. 2.1, 2.2, 2.3 мотивировочной части; налог на добычу полезных - 83 514 574 руб., доначисленный по нарушениям, установленным в пунктах 3.1, 3.2, 3.3, 3.4, 3.5 мотивировочной части решения; пунктов 2 и 4.2 резолютивной части решения, в части привлечения к ответственности предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Обществу предложено уплатить налоговые санкции в размере приходящемся на начисленные налоги.

Общество оспорило указанное решение инспекции в судебном порядке, ссылаясь на его незаконность.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 27 августа 2010 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 ноября 2010 года по делу N А40-26609/10-20-195, заявленные требования удовлетворены.

При этом суды двух инстанций исходили из незаконности принятого инспекцией решения.

Законность состоявшихся по данному делу судебных постановлений проверена в порядке ст.ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Федеральным арбитражным судом Московского округа в связи с кассационной жалобой Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2, в которой ставится вопрос о их отмене и указывается на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам по делу.

Представитель общества возражал против доводов жалобы.

В дело представлен письменный отзыв.

Проверив материалы дела и обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции оснований для отмены судебных актов не находит.

При этом суд кассационной инстанции исходит из следующего. Налог на прибыль.

Пункт 1.1 решения - расходы на освоение природных ресурсов - строительство, геологическое изучение, ликвидация поисковых и разведочных скважин.

Как следует из решения инспекции, в пункте 1.1 решения инспекция указывает, что налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов по налогу на прибыль в 2006-2007 годах расходы на строительство, геологические работы и последующую ликвидацию поисковых и разведочных скважин, в связи с чем инспекцией был доначислен налог на прибыль в размере 159 057 613 рублей за 2006 год и в размере 110 391 600 рублей за 2007 год, а также по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату этих налогов, пени и штрафа.

Суды не согласились с выводами инспекции.

В жалобе налоговый орган указывает, что поскольку в ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации расходы по поисково-оценочным скважинам прямо не поименованы, то они вообще не могут уменьшать налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Разрешая спор, суды установили, что в соответствии с уставом общества основной его целью является получение прибыли посредством рациональной и эффективной разработки газовых, газоконденсатных, газонефтеконденсатных и нефтяных месторождений в соответствии с лицензиями на разработку и с соблюдением необходимых природоохранных мер.

Доводы, изложенные в жалобе, были предметом исследования судов и правомерно отклонены как не соответствующие законодательству о налогах и сборах, позиции Минфина Российской Федерации и сложившейся судебно-арбитражной практике, в том числе Постановлению Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2010 N 14754/09.

Суды указали, что расходы на строительство скважин, геологические работы и последующую ликвидацию скважин соответствуют требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации и подлежат включению в расходы в целях налогообложения прибыли.

Кроме того, указанные затраты представляют собой расходы на освоение природных ресурсов и подлежат учету в соответствии с положениями ст.ст. 261, 325 Налогового кодекса Российской Федерации. Расходы на строительство, геологические работы и последующую ликвидацию поисковых скважин подлежат включению в состав расходов по налогу на прибыль в общем порядке, установленном п.п. 1, 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Федеральная налоговая служба указала, что в целях учета при налогообложении прибыли расходов на ликвидацию скважин п. 5 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает каких-либо ограничений по видам скважин (поисковая, разведочная, опорная, параметрическая и т.д.), следовательно, затраты на строительство (бурение) скважины на месторождениях нефти и газа, геологические работы, а также на последующую ликвидацию непродуктивной скважины являются расходами на освоение природных ресурсов и учитываются в порядке ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации (т. 55 л.д. 1-8).

Кроме того, расходы на строительство, геологические работы и последующую ликвидацию разведочных скважин подлежат включению в состав расходов по налогу на прибыль в специальном порядке, установленном п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает каких-либо специальных требований к категории ликвидации скважины для признания расходов по п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.08.2009 по делу N А40-42787/09-117-250, оставленным без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 26.03.2010 N КА-А40/2651-10, с участием тех же лиц по аналогичному спору по выездной налоговой проверке общества за 2005 позиция налогового органа признана не соответствующей законодательству о налогах и сборах (т. 55 л.д. 9 - 86).

В соответствии с п. 9 ч. 2 ст. 22 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" и соответствующими лицензионными соглашениями пользователь недр, в том числе обязан обеспечить ликвидацию в установленном порядке горных выработок и буровых скважин, не подлежащих использованию (т. 5 л.д. 128-132).

Таким образом, расходы на строительство (бурение) скважин, геологопоисковые работы и ликвидацию скважин, не подлежащих использованию, являются экономически обоснованными, поскольку осуществлялись обществом в силу императивных требований законодательства.

Нормы, установленные ст.ст. 261 и 325 Налогового кодекса Российской Федерации, являются специальными по отношению к требованиям ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, при этом не предусматривают возможность единовременного списания расходов на ликвидацию непродуктивной скважины, и применяются в тех случаях, когда скважина не используется как эксплуатационная и не отражается в налоговом учете в качестве амортизируемого имущества.

В силу п. 1 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации расходами на освоение природных ресурсов признаются расходы налогоплательщика на геологическое изучение недр, разведку полезных ископаемых, проведение работ подготовительного характера. К расходам на освоение природных ресурсов, в частности, относятся расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а так же расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах.

В соответствии с п.п. 2.4, 2.6 "Временной классификации скважин, бурящихся при геологоразведочных работах и разработке нефтяных и газовых месторождений (залежей)", утвержденной Приказом МПР РФ от 07.02.2001 N 126 "Об утверждении временных положения и классификаций" (т. 5 л.д. 101-103): поисково-оценочные скважины бурят на площадях, подготовленных к поисковым работам, с целью открытия новых месторождений нефти и газа или новых залежей на ранее открытых месторождениях и оценки их промышленной значимости. В поисково-оценочных скважинах производятся исследования с целью получения информации о геологическом строении и оценки нефтегазоносности вскрытого разреза отложений.

Комплекс исследований и работ в поисковых скважинах, в том числе включает опробование и испытание в процессе бурения перспективных нефтегазоносных комплексов (пластоиспытателями на бурильных трубах с геофизическим сопровождением и локализацией продуктивных пластов приборами на каротажном кабеле) с отбором проб пластовых флюидов; разведочные скважины бурят на площадях с установленной промышленной нефтегазоносностью для уточнения запасов и сбора исходных данных для составления технологической схемы разработки (проекта опытно-промышленной эксплуатации) залежи.

При бурении разведочных скважин проводят: отбор керна в интервалах залегания продуктивных пластов в количестве, обеспечивающем достаточное освещение коллекторских свойств; геолого-технологические и геохимические исследования в процессе бурения (при необходимости); промыслово-геофизические исследования и т.д.

Таким образом, бурение (строительство) поисковых и разведочных скважин является основным видом работ по освоению природных ресурсов (поискам и оценке месторождений, разведке полезных ископаемых).

Следовательно, включение затрат в состав расходов для целей исчисления налогооблагаемой базы по прибыли прямо предусмотрено ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, т.к. данные затраты отнесены к расходам по освоению природных ресурсов.

В соответствии с п. 3 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации при проведении геолого-поисковых работ и геолого-разведочных работ по разведке полезных ископаемых сумма осуществленных налогоплательщиком расходов определяется на основании актов выполненных работ по договорам с подрядчиками, а также на основании сумм фактически осуществленных налогоплательщиком затрат, относимых к расходам на освоение природных ресурсов в соответствии с положениями настоящей статьи. Налогоплательщик организует налоговый учет указанных расходов по каждому договору и каждому объекту, связанному с освоением природных ресурсов.

В силу п. 5 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации в случае если скважина оказалась (признана) непродуктивной, то расходы налогоплательщика, осуществляемые по ликвидации такой скважины, относятся также в состав расходов, учитываемых по данному объекту в налоговом учете, в порядке, установленном ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

В целях учета при налогообложении прибыли расходов на ликвидацию скважин п. 5 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает каких-либо ограничений по видам скважин (поисковая, разведочная, опорная, параметрическая и т.д.). При этом указанная норма содержит отсылку к ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающей порядок признания расходов на освоение природных ресурсов, в зависимости от характера произведенных затрат.

По мнению налогового органа, общество не вправе учесть расходы по поисково-оценочным скважинам в порядке п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку указанный порядок (признания расходов на строительство (бурение) скважин на месторождениях нефти и газа, которые оказались непродуктивными, проведение комплекса геологических работ и испытаний с использованием этой скважины, а также на последующую ликвидацию), установлен только в отношении разведочных скважин.

Вместе с тем, как правильно указали суды, в решении налоговый орган неверно квалифицировал указанные расходы по п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку расходы на строительство, геологические работы, а также на последующую ликвидацию поисковой скважины подлежат включению в налоговую базу по налогу на прибыль в общем порядке, установленном п.п. 1, 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Инспекция указывает, что общество произвело ликвидацию поисково-оценочных скважин, расходы на ликвидацию которых не включены в перечень расходов на освоение природных ресурсов, установленный п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Между тем положения п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат перечня расходов на освоение природных ресурсов.

Перечень данных расходов предусмотрен п. 1 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, где, в том числе перечислены расходы на поиск и оценку, разведку месторождений полезных ископаемых.

При этом положения п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации определяют специальный порядок признания расходов на освоение природных ресурсов применительно к разведочным скважинам.

Названный пункт Налогового кодекса Российской Федерации не исключает применение общих положений п.п. 1 и 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации к работам по поиску и оценке месторождений полезных ископаемых (в т.ч. геолого-поисковые работы, строительство (бурение) и ликвидация поисково-оценочных скважин), поскольку подобный подход прямо противоречит абз. 3 п. 1 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, специальный характер п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации непосредственно следует из указанной нормы.

Более того, необходимо учитывать, что расходы на строительство (бурение) и ликвидацию поисковых скважин, а также геологическое изучение месторождения представляют собой основной комплекс работ по поиску и оценке месторождения.

Довод налогового органа о необходимости уведомления в порядке п. 3 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации федерального органа управления государственным фондом недр или его территориального подразделения о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных, и иных работ на участке недр в связи с их бесперспективностью в целях возможности признания понесенных обществом расходов на освоение природных ресурсов, необоснован по следующим основаниям.

В соответствии с п. 3 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, если расходы на освоение природных ресурсов по соответствующему участку недр оказались безрезультатными, указанные расходы признаются для целей налогообложения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщик уведомил федеральный орган управления государственным фондом недр или его территориальное подразделение о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ на этом участке в связи с их бесперспективностью.

При этом безрезультатными признаются геолого-поисковые, геологоразведочные и иные работы, по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.

Порядок, предусмотренный указанным пунктом, применяется к расходам на освоение природных ресурсов, относящимся к части территории (акватории), предусмотренной соответствующей лицензией.

Таким образом, установленные п. 3 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации требования регламентируют порядок включения в состав прочих расходов затрат налогоплательщика по безрезультатным геолого-поисковым, геологоразведочным и иным работам на соответствующем участке недр.

Исходя из целей строительства и назначения поисковых скважин, а также оснований для их ликвидации, определяемых Инструкцией N 22, ликвидация поисковых скважин не свидетельствует о бесперспективности выявления запасов полезных ископаемых на соответствующем участке недр и прекращении дальнейших геологоразведочных работ на данном участке.

В данном случае поисково-оценочные скважины ликвидированы как выполнившие свое назначение, при этом расходы на освоение природных ресурсов безрезультатными не являются, о чем подробно изложено в судебных актах.

Таким образом, отказ налогового органа в признании расходов на освоение природных ресурсов (строительство (бурение) и ликвидацию поисково-оценочных скважин, а также геологическое изучение месторождения), является незаконным.

По мнению налогового органа, ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрен порядок признания расходов на строительство (бурение) скважины на месторождениях нефти и газа, которая оказалась непродуктивной, проведение комплекса геологических работ и испытаний с использованием этой скважины, а также на последующую ликвидацию такой скважины в случае, если она была ликвидирована согласно категории IV "а" Инструкции N 22.

Однако, как правильно указали суды, указанные выводы налогового органа в отношении разведочной скважины N 101 Заполярной площади не соответствуют нормам закона и признаны необоснованными вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-42787/09-117-250 от 17.08.2009 между заявителем и инспекцией.

В соответствии с п. 5 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если скважина оказалась (признана) непродуктивной, то расходы налогоплательщика, осуществляемые по ликвидации такой скважины, относятся также в состав расходов, учитываемых по данному объекту в налоговом учете, в порядке, установленном ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Включение расходов по ликвидации непродуктивных поисковых скважин осуществляется в общем порядке, предусмотренном ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы на ликвидацию непродуктивных разведочных скважин учитываются в соответствии с п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации.

Предусмотренные Инструкцией N 22 основания ликвидации скважин (категории) определены в целях соблюдения законодательства об охране и использовании недр и выбора порядка ликвидации в зависимости от геологических, технологических, экологических и других особенностей объекта.

К категории IV, установленной Инструкцией N 22, относятся скважины, ликвидируемые по технологическим, экологическим и другим причинам.

Минфин Российской Федерации в Письме от 14.09.2009 N 03-03-06/1/581 прямо указал на то, что поскольку отраслевой Инструкцией установлен порядок ликвидации скважин по технологическим, экологическим и другим причинам и данные расходы соответствуют условиям п. 1. ст. 252 Кодекса, налогоплательщик может учитывать расходы на строительство и ликвидацию таких разведочных скважин в соответствии с положениями ст. 261 Кодекса (т. 5 л.д. 106-107).

Данная позиция подтверждается сложившейся судебно-арбитражной практикой (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа N КА-А40/11455-09 от 30.10.2009 - т. 5 л.д. 43-48, 95-100).

В силу абз. 2 п. 4 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации решение о признании соответствующей скважины непродуктивной принимается налогоплательщиком один раз и в дальнейшем изменению не подлежит.

Непродуктивной является скважина, посредством которой невозможно (является экономически нецелесообразным) осуществление добычи нефти или газа в промышленном количестве.

Судом установлено, что разведочная скважина N 101 Заполярной площади данному критерию соответствуют, строительство (бурение) скважины осуществлялось в целях геологического изучения недр в соответствии с лицензией на право пользования недрами N СЛХ 00739 НЭ. Осуществление через указанную скважину добычи в промышленных масштабах обществом не производилось и не планировалось.

Кроме того, разведочная скважина N 101 Заполярной площади закончена строительством и выполнила свое геологическое назначение. Указанная скважина признана обществом непродуктивной и ликвидирована по согласованию с Управлением Ростехнадзора по ЯНАО, что подтверждается: Планом работ по ликвидации разведочной скважины N 101 Заполярного месторождения, актом от 28.07.2005 N 30-ОН "О ликвидации разведочной скважины N 101 Заполярного НГКМ", актом о непродуктивности скважины N 101 Заполярной площади (т. 6 л.д. 25-31).

Таким образом, доначисление налога на прибыль в размере 159 057 613 руб. за 2006 год и в размере 110 391 600 руб. за 2007 год, соответствующих пени, а также привлечение общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации является неправомерным.

По пункту 1.2. решения инспекции - расходы на капитальный ремонт и проведение ГРП бездействующих скважин.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что заявителем в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения прибыли неправомерно учтены расходы, понесенные в связи с проведением ремонтных работ на бездействующих скважинах N 8103, N 12206, N 21106, N 30806, N 30801, N 30301, N 20802 Ямбургского ГКМ в сумме 278 328 822,54 руб. В связи с этим доначислен налог в размере 66 798 917 руб., а также соответствующие пени и штрафные санкции.

Основаниями для доначисления налога послужили доводы инспекции о том, что скважины, на которых производились ремонтные работы, находились в бездействии и не использовались заявителем в производственной деятельности в течение проверяемого периода. Цели ремонтных работ достигнуты не были. Скважины, по которым производились ремонтные работы, приняты заявителем от арендодателя в состоянии, непригодном для использования, договор аренды не может предусматривать обязанность арендатора по устранению недостатков непригодного для использования арендованного имущества.

Указанные доводы рассмотрены судами и правомерно отклонены.

Судами установлено, что право пользование недрами Ямбургского ГКМ предоставлено заявителю на основании лицензии СЛХ N 00738 НЭ и в соответствии с положениями лицензионного соглашения (т. 6 л.д. 32-45).

В силу п. 6.5 лицензионного соглашения в редакции дополнения (регистрационный N 289) владелец лицензии обязуется применять современную технологию работ, обеспечивающую рациональное освоение месторождения с соблюдением природоохранных норм.

В соответствии с п. 9 ч. 2 ст. 22 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" пользователь недр обязан обеспечить сохранность разведочных горных выработок и буровых скважин, которые могут быть использованы при разработке месторождений и (или) в иных хозяйственных целях.

Кроме того, согласно п. 108 "Правил охраны недр", утв. Постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации от 06.06.2003 N 71 (т. 6, л.д. 46-66), требования к разработке месторождений нефти и газа предусматривают проведение работ по текущему и капитальному ремонту скважин.

В целях исполнения возложенных действующим законодательством Российской Федерации на пользователей недр обязанностей заявитель в проверяемом периоде предпринял все возможные действия для сохранения указанных скважин и выведения их из бездействия на основе современной технологии ведения ремонтных работ.

Таким образом, расходы общества на проведение ремонта скважин являются экономически обоснованными и понесены в силу императивных требований законодательства, предъявляемых к пользователям недр.

Данный вывод соответствует правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 19.04.2005 N 13591/04 (т. 6 л.д. 67-68).

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности для оценки обоснованности расходов.

Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обязательные критерии, которым должны соответствовать расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, а именно, обоснованность (экономическая оправданность) затрат и их документальное подтверждение.

Судом первой инстанции установлено, что выполнение ремонтных работ связано с восстановлением работоспособности бездействующих скважин. Затраты на выполнение указанных работ обоснованы намерениями заявителя получить экономический эффект от использования в будущем выведенных из бездействия скважин в результате осуществления экономической деятельности.

Суды правильно указали, что не признавая расходы по ремонту имущества в связи с тем, что принятые заявителем от арендодателя бездействующие скважины возвращены арендодателю также в бездействующем состоянии, налоговый орган фактически оценивает порядок и условия ведения заявителем финансово-хозяйственной деятельности и квалифицирует обоснованность расходов в зависимости от результатов отдельных этапов ремонтных работ, что не может быть признано правильным.

Ссылка налогового органа на бездействие скважин до проведения ремонтных работ противоречит содержанию и смыслу ремонтных работ, поскольку ремонт того или иного имущества, как правило, направлен на поддержание или восстановление первоначальных показателей объекта. В основании расходов на ремонт лежит заведомо объективная экономическая цель - устранение неисправностей, дефектов, восстановление работоспособности, исправности используемого имущества.

При таких обстоятельствах доводы инспекции о необоснованности расходов на капитальный ремонт арендованных скважин, находящихся в бездействии, являются несостоятельными.

Также является необоснованным довод налогового органа о том, что цели выполненных работ не достигались, поскольку скважины не выведены на рабочий режим.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что обществом выполнены работы по капитальному ремонту скважин N 8103, N 12206, N 21106, N 30806, N 30801, N 30301, N 20802 Ямбургского ГКМ.

Так, в период с 22.06.2006 по 09.08.2006 обществом проведены работы по капитальному ремонту скважины N 8103, что подтверждается актом на выполненные объемы по капитальному ремонту скважины N 8103 ЯГКМ, утвержденным 25.08.2006 (т. 6 л.д. 77-79). Согласно акту целями проведения ремонтных работ по скважине N 8103 в период с 22.06.2006 по 09.08.2006 являлись: водоизоляция; вывод скважины из бездействия.

Данный акт содержит полный перечень проведенных заявителем ремонтных работ на скважине N 8103. По завершении ремонтных работ проведено исследование скважины, в результате чего дано итоговое заключение о достигнутом результате в ходе проведения ремонтных работ, что отражено в акте.

Таким образом, из акта следует, что в результате проведения ремонтных работ достигнута промежуточная цель работ - водоизоляция.

Достижение главной цели - вывода скважины из бездействия, стало невозможным вследствие того, что показатель давления (Рраб. гол.) соседних скважин куста (64,64 атм. по скважине N 8102) превышал показатель давления (Рст.) на скважине N 8103 (60,92 атм. по скважине N 8103), что свидетельствует о невозможности подключения скважины к шлейфу и о возможности ее работы после изменения (увеличения) режима отбора газа в зимний период. Данный факт подтверждается актом о результатах исследования скважины N 8103 по состоянию на 08.08.2006 (т. 6 л.д. 80).

В ноябре 2006 года по данным акта о результатах исследования скважины N 8103 по состоянию на 11.11.-12.11.2006 (т. 6 л.д. 81) проведены дополнительные гидродинамические исследования на данной скважине, скважина запущена в технологию, однако на утро следующего дня скважина закрыта для проведения на ней дополнительных исследований по причине низких устьевых параметров.

Судом установлено, что представленные документы свидетельствуют о том, что заявителем прилагались все возможные усилия для выведения скважины N 8103 на рабочий режим. Однако по результатам проведенных исследований, работы по выводу скважины из бездействия на момент проверяемого периода (2006-2007 годы) не завершены в полном объеме, поскольку необходимо проведение дополнительных исследований на данной скважине, а также дополнительных работ по выведению ее на рабочий режим.

Доводы налогового органа о том, что устранение недостатков непригодного для использования арендованного имущества не может быть квалифицировано в качестве исполнения обязательств арендатора по капитальному ремонту арендованного имущества, противоречит фактическим обстоятельствам.

Судом установлено, что в аренду передавалось имущество, полностью соответствующее условиям договоров аренды и пригодное для эксплуатации.

В соответствии с п. 104 "Правил охраны недр", утв. Постановлением Госгор-технадзора Российской Федерации от 06.06.2003 N 71 (т. 6 л.д. 46-66), пробуренный фонд включает добывающие, нагнетательные, контрольные, специальные, разведочные, ликвидированные и законсервированные скважины.

Эксплуатационный фонд скважин включает добывающие, нагнетательные и специальные скважины, за вычетом законсервированных и ликвидированных, и подразделяется на действующий фонд, бездействующий фонд и фонд скважин, находящихся в освоении.

Исходя из положений указанного нормативного акта, бездействующий фонд скважин относится к эксплуатационному фонду.

Таким образом, передаваемые арендодателем в аренду бездействующие скважины находились в состоянии пригодном для эксплуатации.

Судом установлено, что в целях осуществления контроля за разработкой нефтяных залежей в проверяемый период на бездействующих скважинах проводились гидродинамические исследования, в частности, гидродинамические исследования проводились по скважине N 8103, что подтверждается актами о результатах исследования скважины (т. 6 л.д. 80-81).

Комплекс гидродинамических исследований на бездействующем фонде скважин, выведенным в бездействие по геологическим причинам, проводился для более полного анализа возможности вывода данной скважины из бездействия и разработки планов проведения ремонтных работ.

Таким образом, использование бездействующих скважин для указанных исследований имеет значение для добычи нефти на лицензионном участке недр, т.е. для основной деятельности заявителя.

Кроме того, необходимо учитывать, что обстоятельством, свидетельствующим о непригодности скважины для эксплуатации, может являться только факт ее ликвидации в порядке, установленном действующим законодательством.

Скважины арендовались у собственника имущества непрерывно на протяжении многих лет. При этом изначально данные скважины арендовались заявителем как действующие, на которых велась добыча газа. Остановка работы скважин произошла во время их эксплуатации арендатором (заявителем).

Таким образом, при перезаключении договоров аренды заявителю были заранее известны все недостатки арендуемого имущества.

Судом установлено, что условиями договоров аренды, заключенных с ОАО "Газпром", предусмотрена обязанность арендатора (заявителя) нести расходы по содержанию и эксплуатации имущества. В частности, в соответствии с п. 4.4.3 договора аренды имущества от 25.05.2006 N 01/1600-Д-40/2006 арендатор обязан: нести расходы по содержанию и эксплуатации имущества; производить за свой счет диагностику, испытания, освидетельствование сооружений и технических устройств, применяемых на опасных производственных объектах, профилактическое обслуживание, все виды ремонтов, включая текущий и капитальный ремонт арендованного имущества в объемах и сроки, утвержденные арендодателем, и обеспечивающих его надлежащее техническое состояние и безопасную эксплуатацию. Арендодатель не возмещает арендатору понесенные затраты, включая затраты по капитальному ремонту (т. 6 л.д. 100-105).

Аналогичные положения содержатся в п. 4.4.4 договоров аренды имущества от 09.01.2007 N 01/1600-Д-149/2007 и от 31.10.2007 N 01/1600-Д-67/2008 (т. 6 л.д. 106-116).

Таким образом, в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, а также условиями договоров аренды, именно на заявителя возложена обязанность осуществления затрат по капитальному ремонту арендованного имущества.

В связи с этим выводы инспекции о доначислении налога на прибыль за 2006-2007 годы в сумме 66 798 917 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов, являются необоснованными и не соответствующими законодательству Российской Федерации.

По пункту 1.3. решения инспекции - переквалификация работ по капитальному ремонту скважин в техническое перевооружение.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что выполненные заявителем работы по капитальному ремонту скважин, а именно: по водоизоляции, гидроразрыву пласта в целях интенсификации притока газа, восстановлению забоя, а также аварийно-восстановительные работы на скважинах относятся не к капитальному ремонту скважин, а к техническому перевооружению. В связи с этим налоговым органом доначислен налог на прибыль за 2006 год в размере 187 887 335 руб. и за 2007 год в размере 136 011 205 руб., соответствующие суммы пени, а так же общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению инспекции, все работы, проведенные на скважинах, наряду с работами по замене НКТ (насосно-компрессорных труб), являются мероприятием по повышению технико-экономических показателей скважин.

Данные выводы были предметом рассмотрения судов и правомерно отклонены.

Судом установлено, что работы по водоизоляции скважин, гидроразрыву пласта в целях интенсификации притока газа, восстановлению забоя и аварийно-восстановительные работы на скважинах в соответствии с требованиями нормативно технической документации прямо отнесены к работам по капитальному ремонту скважин (например, Правила ведения ремонтных работ в скважинах РД 153-39-02397, утв. Приказом Минэнерго Российской Федерации от 18.08.1997, Классификатор ремонтных работ в скважинах РД 153-39.0-088-01, утв. Приказом Минэнерго Российской Федерации от 22.10.2001 N 297, Правила безопасности в нефтяной и газовой промышленности, утв. Постановлением Ростехнадзора от 05.06.2003 N 56); в результате выполнения спорных работ технико-экономические показатели скважины не изменились, спорные работы направлены на восстановление исправного состояния скважин; правомерность отнесения спорных работ к капитальному ремонту подтверждается также вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.08.2009 N А40-42787/09-117-250, предметом рассмотрения которого являлась переквалификация налоговым органом выполненных в 2005 году ООО "Газпром добыча Ямбург" аналогичных работ по капитальному ремонту скважин в техническое перевооружение (т. 7 л.д. 18-32).

Так, в соответствии с п. 2 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, для квалификации работ в качестве технического перевооружения необходимо повышение технико-экономических показателей объекта основных средств.

Вместе с тем основания для квалификации налоговым органом спорных работ как работ по техническому перевооружению скважин отсутствуют. Работы по водоизоляции, гидроразрыву пласта в целях интенсификации притока газа, восстановлению забоя и аварийно-восстановительные работы, которые проводились на спорных скважинах, являются работами по капитальному ремонту скважин, поскольку направлены на устранение неисправностей в работе скважин).

Судом установлено, что капитальный ремонт спорных скважин общество производило в течение 2006-2007 годов согласно планов работ по капитальному ремонту скважин (т. 23 л.д. 10-145, т. 24 л.д. 1-110).

В соответствии с требованиями п. 2.1.3 Правил ведения ремонтных работ в скважинах РД 153-39-023-97, перед проведением капитального ремонта скважины заявителем проведены исследования в скважинах с целью определения текущего состояния скважины и оснований проведения капитального ремонта, результаты которых отражены в Планах работ по капитальному ремонту скважин (т. 8 л.д. 41-48).

Согласно указанным документам скважины находились в бездействующем фонде либо в ограниченной работе в связи с поступлением пластовой воды в скважину либо в результате аварий, произошедших в период эксплуатации скважины.

В результате произведенного капитального ремонта скважины, находившиеся в бездействии либо в ограниченном использовании, пущены в эксплуатацию, что подтверждается актами на сдачу скважин из капитального ремонта (т.т. 25-30).

Как следует из планов на проведение капитального ремонта скважин, нарядов-заданий, работы, которые выполняло общество на спорных объектах, в силу прямого указания в приведенных выше нормативных актах, являются капитальным ремонтом.

Исходя из планов на проведение капитального ремонта, до проведения ремонта большинство скважин находилось в бездействующем фонде в связи с обводнением (поступлением пластовой воды в ствол скважины) (в том числе, например, планы работ на катиальный ремонт скважин N 5141, N 6113, N 4142 - т. 23 л.д. 20-23, 47-50, 55-57).

Таким образом, целью ремонта, как следует из планов на проведение капитального ремонта, являлась водоизоляция (ликвидация водопритоков) для вывода скважины из бездействия, т.е. устранение неисправностей в работе скважины.

Данный факт подтвержден в акте выездной налоговой проверки (абз. 7 стр. 47) и решении налогового органа (абз. 12 стр. 123).

Судом установлено, что в результате произведенных работ по капитальному ремонту технико-экономические показатели скважины не изменились.

Только в случае изменения (увеличения) указанных характеристик за счет новейших технологий или разработок может идти речь о переквалификации работ в техническое перевооружение.

Судом установлено, что в качестве технико-экономических параметров скважин налоговым органом приняты пластовое давление, искусственный и текущий забой, дебит скважины, фонд, характеристики насосно-компрессорных труб (НКТ).

Однако данные сведения не могут являться технико-экономическими показателями скважины в силу того, что пластовое давление является эксплуатационной характеристикой пласта, а не скважины.

Пластовое давление, характеризующее свойства пласта, не может быть признано технико-экономическим показателем скважины.

Искусственный и текущий забой скважины являются изменяемыми в ходе эксплуатации скважины величинами и не связаны с характеристиками скважины (глубина спуска, диаметр и количество обсадных труб, формирующих эксплуатационную колонну).

Так, в соответствии с техническими паспортами скважин и актами на сдачу скважин из капитального ремонта забой скважины, обеспечивающий спуск обсадных труб до проектной глубины, не изменился.

Искусственный забой в соответствии с актами на сдачу скважин из капитального ремонта является кровлей цементного моста, установленного в ходе ремонтно-изоляционных работ, что свидетельствует о восстановлении работоспособности скважины, а не увеличении (изменении) ее технико-экономических показателей (т.т. 25-30).

Восстановление работоспособности скважины не может являться техническим перевооружением, иное бы противоречило существу ремонта.

Вместе с тем для технического перевооружения недостаточно простого изменения технико-экономических показателей основного средства, при котором не имеет значение, какие номинальные (первоначальные) величины этих показателей имел объект.

По пункту 1.4. решения инспекции - расходы на освоение природных ресурсов.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что заявителем в нарушение п. 2 ст. 261 и п. 3 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации в целях налогообложения прибыли необоснованно учтены в полном объеме расходы на освоение природных ресурсов по работам, выполненным подрядными организациями, в сумме 846 177 937,50 руб. Данное нарушение, по мнению налогового органа, привело к неуплате налога на прибыль в сумме 180 776 102 руб.

Основаниями для доначисления налога послужили доводы инспекции о том, что произведенные заявителем расходы на освоение природных ресурсов не могут быть квалифицированы в качестве расходов на доразведку месторождений, поскольку в проверяемом периоде промышленная разработка и освоение месторождений не завершены; работы по доразведке производились на основании проектов, не прошедших государственную экспертизу.

Данные доводы обоснованно отклонены судами.

Установлено, что все месторождения, на которых проводились работы по до-разведке полезных ископаемых, введены в эксплуатацию и являлись промышленно освоенными.

В соответствии с п. 3 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на доразведку относятся расходы, связанные с осуществлением работ по доразведке по введенным в эксплуатацию и промышленно освоенным месторождениям.

В 2006-2007 годах заявителем осуществлялись расходы по доразведке следующих месторождений: Ямбургского, Заполярного и Тазовского.

Инспекция указывает, что произведенные расходы не могут быть квалифицированы в качестве расходов на доразведку вышеуказанных месторождений, поскольку в проверяемом периоде промышленная разработка и освоение месторождений не завершены в полном объеме.

При этом налоговый орган, ссылаясь на отдельные положения лицензионных соглашений об условиях пользования недрами, увязывает период ввода месторождений в эксплуатацию и их промышленное освоение с периодом полного завершения разработки всех залежей месторождений.

Данные доводы неосновательны.

Так, в соответствии с п.п. 1.1.1. и 1.1.3 Правил разработки нефтяных и газонефтяных месторождений, утв. Коллегией Министерства нефтяной промышленности СССР (протокол от 15.10.1984 N 44 п. IV - т. 8 л.д. 80-109), месторождением называется совокупность приуроченных к единому структурному элементу залежей, связанных общим участком земной поверхности; под залежью нефти и горючих газов понимается естественное скопление жидких и газообразных углеводородов, приуроченное к одному или нескольким пластам-коллекторам с единой гидродинамической системой.

Согласно ст. 31 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Он должен содержать сведения о количестве, качестве и степени изученности запасов каждого вида полезных ископаемых по месторождениям, имеющим промышленное значение, об их размещении, о степени промышленного освоения, добыче, потерях и об обеспеченности промышленности разведанными запасами полезных ископаемых на основе классификации запасов полезных ископаемых, которая утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.

Как установлено ст. 32 Закона "О недрах", государственный баланс запасов полезных ископаемых составляется и ведется федеральным органом управления государственным фондом недр на основе геологической информации, представляемой предприятиями, осуществляющими геологическое изучение недр, в федеральный и территориальный фонды геологической информации в соответствии с настоящим Законом, а также на основе государственной отчетности предприятий, осуществляющих разведку месторождений полезных ископаемых и их добычу, представляемой в указанные фонды в порядке, устанавливаемом уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.

Таким образом, сведения о степени промышленного освоения и о вводе месторождения в эксплуатацию подлежат отражению в статистической отчетности пользователя недр, на основании которой формируются данные государственного баланса запасов полезных ископаемых.

Проверяя довод инспекции, суды сослались на методические рекомендации, что месторождение признается разрабатываемым и ему присваивается наивысшая степень промышленного освоения в случае осуществления добычи полезных ископаемых, вне зависимости от глубины залегания добываемых углеводородов.

В п. 2.12 Методических рекомендаций по проектированию разработки нефтяных и газонефтяных месторождений, утв. Приказом Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 21.03.2007 N 61, указано, что проекты разработки по разрабатываемым (действующим) месторождениям могут составляться в любом периоде их разработки (т. 8 л.д. 110-136).

Ведение добычи полезных ископаемых на месторождении означает, что месторождение является разрабатываемым (действующим).

Судом установлено, что согласно форме 6-гр "Сведения о состоянии и изменении запасов газа за 2006 год" (т. 9 л.д. 1-14) все месторождения (Ямбургское, Заполярное, Тазовское) по состоянию на 01.01.2006 находились в разработке.

Таким образом, все указанные месторождения (Ямбургское, Заполярное, Тазовское) на момент проведения на них спорных работ являлись эксплуатируемыми.

В соответствии с п. 10 Положения о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса, утв. Приказом Министерства природных ресурсов Российской Федерации от 09.07.1997 N 122 (т. 8 л.д. 49-61), списание запасов полезных ископаемых с государственного и территориальных балансов по объектам, переданным в установленном порядке пользователям недр, осуществляется на основании актов на списание запасов полезных ископаемых, утвержденных органами МПР России и Госгортехнадзора России, и форм государственного федерального статистического наблюдения.

Судом установлено, что списание запасов полезных ископаемых с балансов подтверждается представленными заявителем актами на списание запасов полезных ископаемых с учета ООО "Ямбурггаздобыча" за 2006 год и 2007 год (т. 9 л.д. 15-16), согласованными Управлением по недропользованию по Ямало-Ненецкому автономному округу (Ямалнедра) и утвержденными Ростехнадзором.

В актах на списание содержится информация о количестве списанных по причине добычи запасов газа и конденсата по Ямбургскому, Заполярному и Тазовскому месторождениям в 2006 и 2007 годах, а также имеется указание, что все три месторождения являются разрабатываемыми: "наименование полезного ископаемого: газ, конденсат по Ямбургскому, Заполярному и Тазовскому нефтегазоконденсатным месторождениям, разрабатываемым ООО "Ямбурггаздобыча".

Таким образом, тот факт, что Ямбургское, Заполярное и Тазовское месторождения являются разрабатываемыми и имеют наивысшую степень промышленного освоения, поскольку осуществляется процесс добычи полезных ископаемых, также подтверждается актами на списание полезных ископаемых, утвержденными уполномоченными государственными органами.

Довод инспекции о том, что произведенные расходы на освоение природных ресурсов не могут быть квалифицированы в качестве расходов на доразведку месторождений, поскольку работы по доразведке производились на основании проектов, не прошедших государственную экспертизу, является необоснованным и не соответствующим фактическим обстоятельствам.

Следовательно, заявитель правомерно учел расходы по доразведке месторождений в период их осуществления в соответствии с положениями п. 3 ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку все работы выполнялись на введенных в эксплуатацию и промышленно освоенных месторождениях.

При таких обстоятельствах доначисление налога на прибыль за 2006-2007 годы в сумме 180 776 102 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов является необоснованным.

По пункту 1.5. решения инспекции - расходы на аренду бездействующих скважин.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что заявителем в целях налогообложения прибыли неправомерно учтены расходы на аренду бездействующих скважин N 8103, N 21106, N 20802 Ямбургского ГКМ в сумме 15 544 159,44 руб. Данное нарушение, по мнению налогового органа, привело к неуплате налога на прибыль в сумме 3 730 598 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Основаниями для доначисления налога послужили доводы налогового органа о том, что арендованные скважины не использовались заявителем в производственной деятельности в проверяемом периоде; арендованные скважины приняты заявителем от арендодателя в состоянии, непригодном для использования; в течение периода действия договоров аренды Заявителем неоднократно вносились изменения в состав арендуемого имущества, как путем изъятия из состава арендованного имущества ряда скважин, так и путем увеличения состава арендуемого имущества за счет новых скважин.

Данные доводы обоснованно отклонены судами.

Судом установлено, что в аренду передавалось имущество, полностью соответствующее условиям договоров аренды и пригодное для эксплуатации.

Из материалов дела усматривается, что бездействующие скважины N 8103, N 21106, N 20802 находились во владении и пользовании заявителя в 2006 году на основании договоров аренды, заключенных с ОАО "Газпром", от 25.05.2006 N 01/1600-Д-40/2006; от 25.05.2006 N 01/1600-Д-41/2006/1д; от 09.01.2007 N 01/1600-Д-149/2007 (т. 10 л.д. 1-21).

Пунктом 1.1 договоров аренды установлено, что арендодатель обязуется предоставить арендатору (заявителю) за плату во временное владение и пользование принадлежащее ему на праве собственности имущество в состоянии пригодном для нормальной его эксплуатации.

В соответствии с п. 104 Правил охраны недр, утв. Постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации от 06.06.2003 N 71 (т. 10 л.д. 22-42), пользователем недр ведется в установленном порядке учет фонда скважин.

Пробуренный фонд включает добывающие, нагнетательные, контрольные, специальные, разведочные, ликвидированные и законсервированные скважины.

Эксплуатационный фонд скважин включает добывающие, нагнетательные и специальные скважины, за вычетом законсервированных и ликвидированных, и подразделяется на действующий фонд, бездействующий фонд и фонд скважин, находящихся в освоении.

Исходя из положений данного нормативного акта, бездействующий фонд скважин относится к эксплуатационному фонду.

Судом установлено, что в течение 2006 года заявитель осуществлял капитальный ремонт на скважинах N 8103, N 21106, N 20802, что не оспаривается налоговым органом (стр. 31-43 решения, эпизод 1.2.). Кроме того, данные скважины арендовались у собственника имущества непрерывно на протяжении многих лет. При этом изначально скважины арендовались заявителем как действующие, на которых велась добыча газа. Остановка работы скважин произошла во время их эксплуатации арендатором (заявителем).

Нахождение скважины в бездействующем фонде, являющемся частью эксплуатационного фонда, не может служить основанием для вывода о невозможности использования данной скважины в производственном процессе по добыче полезных ископаемых. Вывод отдельных скважин из действующего фонда в бездействующий фонд производится таким образом, чтобы не нарушать одно из существенных условий пользования недрами - поддержания уровня добычи на всем участке недр в соответствии с проектными решениями по разработке месторождений. Все скважины, как действующие, так и бездействующие, составляют эксплуатационный фонд, непосредственно взаимосвязаны единым технологическим процессом, участвуют в едином производственном процессе добычи. То обстоятельство, что непосредственно из конкретной скважины не извлекается углеводородное сырье, не означает, что данная скважина не может по иному использоваться в деятельности налогоплательщика, направленной на получение дохода.

В целях осуществления контроля за разработкой нефтяных залежей в проверяемый период на бездействующих скважинах проводились гидродинамические исследования. В частности, гидродинамические исследования проводились по скважине N 8103, что подтверждается актами о результатах исследования скважины (т. 6 л.д. 80-81).

Таким образом, использование бездействующих скважин для указанных исследований имеет значение для добычи нефти на лицензионном участке недр, т.е. для основной деятельности заявителя.

Инспекция указывает на то, что в течение периода действия договоров аренды заявителем неоднократно вносились изменения в состав арендуемого имущества, как путем изъятия из его состава ряда скважин, так и путем увеличения состава арендуемого имущества за счет новых скважин, а также что в ходе проведения налоговой проверки представлена расшифровка арендной платы по скважинам, не принимавшим участия в производственном процессе.

Однако данные доводы налогового органа не опровергают то обстоятельство, что для реализации уставной деятельности и получения прибыли заявитель заключил с ОАО "Газпром" договоры аренды имущества, состоящего из разнородных объектов основных средств, которые в совокупности и технологической взаимосвязи представляют собой производственный комплекс по добыче сырья, о чем сообщается собственником (ОАО "Газпром") арендуемого заявителем имущества в письме от 02.05.2006 N 01/0500-1844 (т. 56 л.д. 84-85).

Таким образом, арендованные заявителем скважины являлись пригодными для эксплуатации, учитывались в эксплуатационном фонде скважин, находящихся в капитальном ремонте после эксплуатации, и составляли неотделимую часть производственного комплекса по добыче.

Довод инспекции о том, что в аренду передавалось имущество, не соответствующее условиям договоров аренды и не пригодное для эксплуатации, является необоснованным и не соответствующим фактическим обстоятельствам.

Как правильно указали суды, необходимость аренды бездействующих скважин обусловлена требованиями законодательства о недропользовании и промышленной безопасности.

В случае отказа принять в аренду скважины, расположенные на эксплуатируемых участках недр и являющиеся частью опасных производственных объектов, но бездействующие в определенные периоды времени, заявитель не будет иметь возможности организовывать и осуществлять производственный контроль за соблюдением требований промышленной безопасности; проводить проверки состояния промышленной безопасности, выявлять опасные факторы, для целей осуществления производственного контроля иметь свободный доступ на опасные производственные объекты в любое время суток.

Кроме того, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности для оценки обоснованности расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Оценив все доказательства, суды пришли к обоснованному выводу о том, что заявителем понесены обоснованные затраты на аренду скважин, находившихся в бездействии в 2006 году, имеющими непосредственное отношение к осуществляемой деятельности, направленной на получение дохода. Производственная направленность затрат на аренду скважин, бездействующих в 2006 году, а также связь расходов на аренду с деятельностью, направленной на получение дохода, подтверждена документально.

В связи с этим доначисление налога на прибыль за 2006-2007 годы в сумме 3 730 598 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов является необоснованным.

По пункту 1.6. решения инспекции - расходы на приобретение векселей.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации необоснованно включило в состав расходов по операциям с ценными бумагами (векселями ЗАО АБ "Газпромбанк") сумму в размере 318 100 159,70 руб., что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2006 год - 10 763 315 руб., за 2007 год - 65 580 724 руб., обществу начислены соответствующие суммы пеней и штрафов.

Основанием для доначисления налога, штрафов и пеней послужили выводы налогового органа о том, что до приобретения векселей ЗАО АБ "Газпромбанк" налогоплательщиком указанные ценные бумаги являлись предметом нескольких сделок купли-продажи и мены, которые, по мнению инспекции, не могли быть реально осуществлены с учетом времени. Заявитель, по мнению налогового органа, для приобретения векселей применил вексельную схему оплаты с участием третьих лиц - посредников, не проявил должной осмотрительности при выборе участников операций; в операции по приобретению заявителем векселей отсутствовал экономический эффект, поскольку векселя приобретались и затем передавались в счет оплаты товаров, работ, услуг по номинальной стоимости; под договором цессии завуалирована фактическая сделка по приобретению заявителем векселей ЗАО АБ "Газпромбанк". Поскольку заявитель и ЗАО АБ "Газпромбанк", по мнению налогового органа, являются косвенно взаимозависимыми, инспекция предположила, что заявитель имел возможность приобрести спорные векселя непосредственно у эмитента по более низкой цене без привлечения посредников.

На основании изложенных обстоятельств налоговый орган пришел к выводу о том, что разница между номинальной и фактической стоимостью векселей в размере 31 810 0159,70 руб. является необоснованной налоговой выгодой и неправомерно учтена заявителем в составе расходов по налогу прибыль в 2006-2007 годах.

Данные доводы инспекции обоснованно отклонены.

Судом установлено, что векселя получены заявителем по договору (т. 11, л.д. 17-28), заключенному с компанией ООО "Корпорация Строительных инвестиций" (ООО "КСИ"), которая является действующей организацией, уплатившей с хозяйственных операций с общества налоги, имеющей уставный капитал 5 000 000 руб. (т. 56 л.д. 11-16) и миллиардные обороты (т. 43 л.д. 94).

Контрагент заявителя - ООО "КСИ" состоит на учете в налоговом органе, в период осуществления хозяйственных операций с заявителем и после их завершения, сдавал отчетность, уплачивал налоги. Согласно показателям бухгалтерской отчетности выручка ООО "КСИ" в 2003 году составила 10 707 183 000 руб., в 2004 году - 4 195 689 000 руб., налог на прибыль ООО "КСИ" составил в 2003 году - 5 435 000 руб., в 2004 году - 1 133 000 руб. (т. 56 л.д. 1-10). Величина уставного капитала (5 000 000 руб.) свидетельствует о высокой потенциальной возможности отвечать по своим обязательствам.

Факт поступления векселей заявителю и их использование в деятельности, приносящей доход, подтверждаются первичными документами, показаниями свидетелей (т. 56 л.д. 18-25) и налоговым органом не оспаривается.

Векселя переданы в оплату товаров, работ, услуг в процессе осуществления обществом хозяйственной деятельности (ООО "СТ Заполяргазстрой", ООО "Мос-тострой-12", ООО СВЧ "Газобезопасность", ОАО "Тасмо", ООО ПСФ "Сибгаз-спецстрой", ЗАО "Промспецстрой", СевКавНИПИгаз, "Уренгойтрубопроводст-рой").

Организации, к которым налоговый орган предъявляет претензии (ООО "КСИ", ООО "Дэлком МТК", ООО "Финконсалт", ООО "Парагон" и др.), не являются ни контрагентами общества, ни контрагентами контрагента заявителя ООО "КСИ".

Заявитель не участвовал во всех перечисленных в решении сделках, а являлся участником единственной сделки - договора цессии с ООО "КСИ", являющимся добросовестной финансово-устойчивой организацией.

Налоговым органом не доказано, что заявитель знал или мог знать о нарушениях налогового законодательства, допущенных организациями, в отношениях с которыми он не состоял.

Доводы инспекции о том, что заявитель имел возможность приобрести векселя непосредственно у эмитента по более низкой цене, а также, что в сделке по приобретению векселей отсутствовал экономический эффект, так как векселя поступили и выбыли по номинальной стоимости, необоснованны.

Так, факт приобретения векселей и их последующее использование по номинальной стоимости не может означать отсутствие экономического эффекта от осуществляемых операций. Векселя поступили заявителю в счет оплаты переуступленного права требования в качестве средства платежа. Заявитель цели приобретения векселей как ценных бумаг не преследовал.

Кроме того, векселя поступили заявителю в качестве платежного средства за переуступленное право требования, цели приобретения векселей как ценных бумаг заявитель не преследовал. Цены векселей на соответствие уровню рыночных цен в порядке ст. 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом не проверялись.

Налог на добавленную стоимость.

По пункту 2.1. решения инспекции - вычеты по капитальному ремонту скважин.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение ст.ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно включило в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при проведении работ по капитальному ремонту скважин в сумме 86 484 886,54 руб.

Основанием для этого послужил вывод о том, что данные работы являются не работами по ремонту, а работами, затраты на проведение которых должны увеличивать первоначальную стоимость объектов основных средств (техническое перевооружение).

Кроме того, по мнению налогового органа, исходя из положений п. 4.2.2. договоров аренды от 25.05.2006 N 01/1600-Д-40/2006, от 25.05.2006 N 01/1006-Д-41/2006/1Д, от 09.01.2007 N 01/1600-Д-149/2007, от 31.10.2007 N 01/1600-Д-67/2008, заключенных обществом с ОАО "Газпром", работы по техническому перевооружению должны производиться за счет собственных средств арендодателя.

В связи с этим налоговым органом доначислен заявителю НДС в размере 86 484 886,54 руб., соответствующие пени и штрафные санкции. Суды не согласились с доводами инспекции и указали, что квалификация налоговым органом спорных работ как работ "капитального" характера является ошибочной по изложенным выше основаниям по пункту 1.3 решения инспекции.

Кроме того, довод налогового органа о том, что комплекс спорных работ производился в рамках договора на реализацию инвестиционных проектов от 08.10.1999 N 53-699 и потому право на вычет у арендатора (ООО "Газпром добыча Ямбург") отсутствует, не соответствует нормам права и фактическим обстоятельствам дела.

Из материалов дела усматривается, что в 2006-2007 годах обществом проводились работы на скважинах, как за счет собственных средств - капитальный ремонт, так и за счет средств ОАО "Газпром" - реконструкция.

По мнению инспекции, общество неверно квалифицировало работы по капитальному ремонту, поскольку данные работы являются работами по техническому перевооружению.

Вместе с тем спор о том, что работы, учтенные обществом как работы по капитальному ремонту, произведены за счет средств арендатора (ООО "Газпром добыча Ямбург"), а не арендодателя, отсутствует. Напротив, налоговый орган указывает, что общество не вправе включать данные работы в состав своих расходов при налогообложении прибыли.

Доказательств того, что спорные расходы по капитальному ремонту в дальнейшем перевыставлялись либо каким-либо образом компенсировались ОАО "Газпром" налоговый орган не приводит.

Суды исследовали все доказательства и доводы и пришли к выводу, что доначисление и взыскание налога в сумме 86 484 886,54 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа в связи с отказом в применении налоговых вычетов является неправомерным.

По пункту 2.2. решения инспекции - вычеты по капитальному ремонту бездействующих скважин.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что заявитель в нарушение ст.ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно включил в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при проведении работ по капитальному ремонту и ГРП бездействующих скважин (N 8103, N 12206, N 21106, N 30806, N 30801, N 30301, N 20802 Ямбургского ГКМ) в сумме 5 696 082,44 руб. В результате чего обществу доначислен НДС в размере 5 696 082,44 руб., соответствующие пени, штрафные санкции.

Налоговый орган отказал заявителю в праве на вычет НДС в размере 5 696 082,44 руб., приходящемся на затраты, оспариваемые по пункту 1.2. мотивировочной части решения инспекции. Основанием для отказа послужил вывод налогового органа о том, что данные затраты не связаны с операциями, признаваемыми объектами обложения НДС, по основаниям, приведенным в пункте 1.2. решения налогового органа.

Судом установлено, что доводы инспекции неправомерны, поскольку заявителем соблюдены все условия для принятия НДС к вычету, предусмотренные п. 1 ст. 171, п. 2 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы, на основании которых заявителю отказано в вычетах НДС, приходящихся на затраты, которые, по мнению инспекции, не связаны с операциями, признаваемыми объектами обложения НДС по основаниям, приведенным в пункте 1.2. решения, воспроизводят позицию, изложенную в п. 1.2. решения.

Таким образом, доначисление налоговым органом НДС в сумме 5 696 082,44 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов является необоснованным.

По пункту 2.3 решения инспекции - вычеты по аренде бездействующих скважин.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что заявитель в нарушение ст.ст. 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно включил в состав налоговых вычетов суммы НДС, предъявленные ОАО "Газпром" при приобретении услуг аренды в части скважин, находившихся в проверяемый период в бездействии (N 8103, N 21106, N 20802), на основании договоров аренды от 25.05.2006 N 01/1600-Д-40/2006; от 25.05.2006 N 01/1600-Д-41/2006/1д; от 09.01.2007 N 01/1600-Д-149/2007 в сумме 2 797 948,72 руб. В результате чего обществу доначислен НДС, соответствующие пени, штрафы.

Налоговый орган отказал заявителю в праве на вычет НДС в размере 2 797 948,72 руб., приходящемся на затраты, оспариваемые по пункту 1.5. мотивировочной части решения налогового органа. Основанием для отказа послужил вывод инспекции о том, что данные затраты не связаны с операциями, признаваемыми объектами обложения НДС, по основаниям, приведенным в пункте 1.5. решения налогового органа.

Судом установлено, что доводы налогового органа, отраженные в мотивировочной части решения налогового органа, неправомерны, поскольку заявителем соблюдены все условия для принятия НДС к вычету, предусмотренные п. 1 ст. 171, п. 2 ст. 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы, на основании которых заявителю отказано в вычетах НДС, приходящихся на затраты, которые, по мнению инспекции, не связаны с операциями, признаваемыми объектами обложения НДС по основаниям, приведенным в пункте 1.5. решения, воспроизводят позицию, изложенную в п. 1.5. решения.

Таким образом, доначисление налоговым органом НДС в сумме 2 797 948,72 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафов является необоснованным.

Налог на добычу полезных ископаемых.

По пункту 3.1. решения инспекции - нормативные потери природного газа при проведении работ по освоению скважин.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что при исчислении НДПИ обществом неправомерно завышен объем фактических потерь полезных ископаемых, облагаемых по нулевой ставке (0 рублей). В результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения неуплаченная сумма налога составила 39 797 751 руб. Кроме того, инспекцией доначислены соответствующие штрафы и пени.

По мнению налогового органа, при определении объема потерь газа, облагаемых по нулевой ставке, общество неправомерно учитывало потери газа природного, образовавшиеся в результате выпуска газа в атмосферу (сжигания газа на факеле) при проведении работ по освоению скважин.

Основанием для данного вывода налогового органа, послужил довод о том, что потери газа природного при проведении работ по освоению не связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения.

Данные доводы были предметом исследования судов и правомерно отклонены, поскольку, как правильно указали суды, решение налогового органа прямо противоречит вступившему в законную силу решению Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-42787/09-117-250, имеющему преюдициальное значение для настоящего спора.

Так, нормативные потери в виде газа, выпущенного в атмосферу (отработка скважины на факел и проведение газодинамических исследований (ГДИ), полностью соответствуют требованиям ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения, и признаны в пределах нормативов, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Потери в виде газа, выпущенного в атмосферу, при отработке скважины на факел и проведении ГДИ, предусмотрены п.п. 1.1 и 1.2 Перечня видов потерь природного газа и газового конденсата, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки и обустройства месторождения, утвержденным 17.07.2003 первым заместителем Министра энергетики Российской Федерации И.А. Матлашовым.

Доводы налогового органа о том, что у общества отсутствуют фактические потери при добыче полезного ископаемого, поскольку количество добытого полезного ископаемого должно определяться в порядке п. 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, противоречит налоговому законодательству и фактическим обстоятельствам дела.

Заявитель при определении объема нормативных потерь газа, облагаемых по ставке 0 руб., учитывал потери природного газа, возникающие при освоении скважин, в виде выброса газа в атмосферу (при отработке скважины на факел и проведении газодинамических исследований).

Спорный объем потерь природного газа отражался в количестве добытого полезного ископаемого согласно справкам по НДПИ (т. 21 л.д. 1-47), на основании которых составлялись указанные выше налоговые декларации.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 руб. при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Таким образом, налогоплательщик вправе применить нулевую ставку в отношении фактических потерь полезных ископаемых при условии, что: потери технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождений; облагаемые по нулевой ставке фактические потери не превышают нормативов, установленных в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Правомерность признания в качестве нормативных потерь, потерь, образовавшихся в процессе проведения работ по освоению (отработка скважины на факел и проведение газодинамических исследований (ГДИ)) уже была предметом рассмотрения Арбитражным судом г. Москвы в рамках дела N А40-42787/09-117-250 по рассмотрению законности решения налогового органа, принятого по итогам проведения выездной налоговой проверки общества за 2005 год.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.08.2009 (т. 20 л.д. 71-122, т. 55 л.д. 9-86) установлено, что нормативные потери полностью соответствуют требованиям ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения, и признаны в пределах нормативов, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации; спорные потери предусмотрены п.п. 1.1. и 1.2 Перечня видов потерь, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения, утвержденного первым заместителем Министра энергетики И.А. Матлашовым.

Таким образом, Арбитражным судом г. Москвы по делу N А40-42787/09-117-250 установлены обстоятельства, имеющие значение для настоящего дела.

В соответствии с ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Следовательно, поскольку вступившим в законную силу решением Арбитражного суда г. Москвы от 17.08.2009 установлена неправомерность доначисления налога по спорным потерям, доводы инспекции в оспариваемой части подлежит признанию незаконными.

Доводы налогового органа о том, что у общества отсутствуют фактические потери при добыче полезного ископаемого, поскольку количество добытого полезного ископаемого должно определяться в порядке п. 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, противоречат налоговому законодательству и фактическим обстоятельствам дела.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Как установлено судом, общество определяло количество добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь газа природного, которые определялись как разница между расчетным количеством, на которое уменьшились запасы полезного ископаемого и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемого по завершении технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Теряемый заявителем газ при продувках скважин при проведения работ по освоению, подается напрямую из скважины на факел, в связи с чем в отношении данного объема газа не завершается полный технологический цикл по добыче. Вместе с тем, на объем потерянного таким образом газа уменьшаются запасы полезного ископаемого.

Таким образом, объемы газа, выпускаемые в атмосферу в связи с работами по освоению скважин, являются потерями, поскольку именно этот объем газа составляет разницу между количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Вместе с тем положения налогового законодательства не связывают право на применение ставки 0 руб. с тем, какой метод определения количества добытого полезного ископаемого применяется налогоплательщиком.

В соответствии с п. 2 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

В соответствии с п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложению по ставке 0 процентов подлежат нормативные потери, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения. При этом положения указанной статьи не предусматривают различное ее применение в зависимости от того, какой метод определения количества добытого полезного ископаемого применяет налогоплательщик (прямой или косвенный).

Таким образом, доводы налогового органа об отсутствии у налогоплательщика права на применение ставки 0 процентов в связи с тем, что количество добытого полезного ископаемого должно определяться косвенным методом, предусмотренным п. 8 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, являются незаконными и необоснованными.

Кроме того, судами установлено, что налоговым органом при вынесении решения допущены существенные нарушения порядка привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, установленного ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, что является безусловным основанием для отмены решения.

Так, вынесение решения по основаниям, не отраженным в акте проверки, противоречит положениям ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации и является основанием для признания соответствующих доначислений незаконными.

По пункту 3.2. решения инспекции - нормативные потери природного газа при проведении работ по капитальному ремонту скважин.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что при исчислении НДПИ обществом неправомерно завышен объем фактических потерь полезных ископаемых, облагаемых по нулевой ставке (0 руб.). В результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения неуплаченная сумма налога составила 9 442 089 руб. Также инспекцией доначислены соответствующие суммы штрафов и пени.

По мнению налогового органа, при определении объема потерь газа, облагаемых по нулевой ставке, общество неправомерно учитывало потери газа природного, образовавшиеся в результате выпуска газа в атмосферу (при отработке скважины и проведении газодинамических исследований (сжигания газа на факеле)) при проведении работ по капитальному ремонту.

Основанием для данного вывода налогового органа, послужил довод о том, что газ, выпущенный в атмосферу на скважинах при проведении работ по капитальному ремонту ООО "Газпром добыча Ямбург" в 2006-2007 годах, является добытым полезным ископаемым, содержащимся в минеральном сырье и использованным обществом до завершения полного цикла по добыче полезного ископаемого (в частности для проведения работ по капитальному ремонту) и подлежит налогообложению по общеустановленной ставке.

Данные доводы обоснованно отклонены.

Судом установлено, что общество при определении объема нормативных потерь газа, облагаемых по ставке 0 руб., учитывало потери природного газа, возникающие на этапе освоения скважины при проведении работ по капитальному ремонту скважин, в виде выброса газа в атмосферу по скважинам Ямбургского газоконден-сатного месторождения. Отражение размера потерь в декларациях производилось на основании планов по капитальному ремонту скважин (т. 22 л.д. 4-51) и актов на выпуск газа в атмосферу (т. 22 л.д. 4-51). В актах на выпуск газа в атмосферу указываются потери, образовавшиеся на этапе освоения скважины после ремонта при отработке скважин и проведении газодинамических исследований.

Спорный объем потерь природного газа отражался в количестве добытого полезного ископаемого согласно справкам по НДПИ (т. 21 л.д. 1-47), на основании которых составлялись налоговые декларации по НДПИ.

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение производится по налоговой ставке 0 руб. при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Таким образом, налогоплательщик вправе применить нулевую ставку в отношении потерь полезных ископаемых при условии, что: потери технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождений; облагаемые по нулевой ставке фактические потери не превышают нормативов, установленных в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.

Довод налогового органа о том, что газ, выпущенный в атмосферу, не является потерями, прямо противоречит налоговому законодательству.

В соответствии с п. 1 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.

Согласно п. 2 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом. При этом применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.

Согласно учетной политике (т. 21 л.д. 93-100) общество применяет прямой метод определения количества полезного ископаемого.

В соответствии с п. 3 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

Руководствуясь указанными положениями, общество определяло количество добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь газа природного, которые определялись как разница между расчетным количеством, на которое уменьшились запасы полезного ископаемого и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемого по завершении технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Теряемый заявителем газ при продувках скважин при проведении работ по освоению при ремонте, подается напрямую из скважины на факел в связи с чем в отношении данного объема газа не завершается полный технологический цикл по добыче. Вместе с тем на объем потерянного таким образом газа уменьшаются запасы полезного ископаемого.

Таким образом, объемы газа, выпускаемые в атмосферу в связи с работами по продувке скважин при ремонте, являются потерями, поскольку именно этот объем газа составляет разницу между количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого.

Кроме того, судом установлено, что налоговым органом при вынесении решения допущены существенные нарушения порядка привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, установленного ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, что является безусловным основанием для отмены решения.

Таким образом, доначисление НДПИ, а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций является неправомерным.

По пункту 3.3. решения инспекции - доначисление НДПИ исходя из цены реализации стабильного конденсата.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено неправомерное исчисление обществом НДПИ по нестабильному газовому конденсату. Налоговый орган указал на необходимость обложения НДПИ стабильного газового конденсата. В результате допущенного, по мнению налогового органа, правонарушения неуплаченная сумма налога составила 22 183 878 руб. Также инспекцией доначислены соответствующие суммы штрафов и пени.

Основанием для доначисления налога послужил вывод налогового органа о том, что объектом обложения для общества является стабильный газовый конденсат.

Однако позиция налогового органа не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, решение налогового органа прямо противоречит вступившему в законную силу решению Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-42787/09-117-250, которым установлено, что для общества добываемым полезным ископаемым является нестабильный газовый конденсат, соответственно именно объемы нестабильного газового конденсата подлежат налогообложению НДПИ. В связи с чем оспариваемое по настоящему делу решение налогового органа прямо противоречит вступившему в законную силу решению Арбитражного суда г. Москвы, и подлежит признанию в соответствующей части незаконным.

В силу прямого указания пп. 3 п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации стабильный газовый конденсат не является добываемым полезным ископаемым, поскольку является продуктом переработки.

В соответствии с данной нормой закона, полезным ископаемым признается газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного сырья, прошедший технологию промысловой подготовки в соответствии с техническим проектом разработки месторождения до направления его на переработку.

При этом переработкой газового конденсата является отделение гелия, сернистых и других компонентов и примесей при их наличии, получение стабильного конденсата, широкой фракции легких углеводородов и продуктов их переработки.

Таким образом, в силу прямого указания Налогового кодекса Российской Федерации получение стабильного газового конденсата является переработкой добытого полезного ископаемого.

Поскольку получение стабильного конденсата в силу прямого указания Закона является переработкой, то осуществление технологических операций для его получения нельзя признавать операциями по добыче полезного ископаемого. С учетом изложенного является необоснованной ссылка налогового органа на то, что объектом НДПИ следует учитывать стабильный конденсат на том основании, что процесс получения стабильного конденсата предусмотрен технологической цепочкой, а также на письмо Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору. Кроме того, инспекция не учитывает, что в данном письме указано, что, учитывая многообразие горно-геологических условий и применяемых технологий, целесообразно принимать решения о достоверности исходных данных для расчета НДПИ по конкретным месторождениям углеводородного сырья по результатам рассмотрения проектной и иной разрешительной документации. Между тем, как указывалось выше, проект разработки Заполярного месторождения в качестве добываемого полезного ископаемого предусматривает именно нестабильный конденсат.

Таким образом, налоговый орган неправомерно доначисляет налог на добычу полезных ископаемых в сумме 22 183 878 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафов.

По пункту 3.4. решения инспекции - доначисление НДПИ по деметанизированному конденсату.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом при исчислении НДПИ неправомерно занижена налогооблагаемая база по деметанизированному газовому конденсату. В результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения неуплаченная сумма налога составила 2 979 454 руб., а также доначислены соответствующие суммы пени и штрафных санкций.

По мнению налогового органа, при определении налогооблагаемой базы по налогу на добычу полезных ископаемых общество неправомерно учитывало в составе нестабильного газового конденсата объемы другого полезного ископаемого - деметанизированного газового конденсата.

Вместе с тем доводы налогового органа не основаны на нормах действующего законодательства, фактических обстоятельствах дела по следующим основаниям.

Решение налогового органа противоречит вступившему в законную силу решению Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-42787/09-117-250, в соответствии с которым решение налогового органа признано незаконным в том, числе и по эпизоду, связанному с доначислением деметанизированного конденсата.

Суды при рассмотрении указанного выше дела указали на неправомерность решения инспекции исходя из того, что налоговый орган неправомерно произвел расчет только по деметанизированному газовому конденсату и не учел обстоятельств, которые привели к образованию переплаты по нестабильному газовому конденсату.

Судом установлено, что расчет НДПИ по методу налогового органа не только не приводит к занижению налога, но и, напротив, приводит к образованию переплаты по данному налогу. Произведенный налоговым органом в рамках разбирательства по настоящему делу расчет является правильным, вместе с тем, не опровергает доводов заявителя по настоящему эпизоду, поскольку расчет должен быть произведен по трем критериям: стабильный, нестабильный, деметанизированный газовый конденсат.

Общество при определении налогооблагаемой базы учитывало цену реализации деметанизированного газового конденсата.

В соответствии с п. 2 ст. 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья.

Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п. 2 ст. 340 Налогового кодекса Российской Федерации стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с данным пунктом.

Стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.

Общество при определении налогооблагаемой базы по налогу на добычу полезных ископаемых применяло среднюю цену реализации, которая определялась исходя из отношения выручки от реализации нестабильного и деметанизированного газового конденсата к количеству реализованного нестабильного и деметанизированного газового конденсата, соответственно.

Таким образом, средняя стоимость единицы газового конденсата для определения налогооблагаемой базы по НДПИ в марте 2006 года составила 1 455,73 руб., что также подтверждается декларацией по НДПИ (т.т. 15-16).

Налоговый орган исходил из того, что налогоплательщиком занижена база по НДПИ в части определения налоговой базы в отношении деметанизированного газового конденсата, поскольку общество определяло налоговую базу не по цене реализации - 3 389,83 руб., а по средней цене реализации газового конденсата - 1 455,73 руб.

Налоговый орган, производя доначисление налога, исходит из того, что налоговую базу по НДПИ необходимо рассчитывать по каждому виду газового конденсата (деметанизированному и нестабильному) отдельно.

В случае, если произвести расчет НДПИ по методу налогового органа по каждому виду газового конденсата (нестабильному и деметанизированному) отдельно, то помимо занижения суммы налога по деметанизированному газовому конденсату образуется переплата суммы налога по нестабильному газовому конденсату (вместо 1 451 руб. за единицу расчет производился исходя из 1 455,73 руб. за единицу).

Вместе с тем, налоговый орган только доначислил налог по деметанизированному газовому конденсату и не учел переплаты по нестабильному газовому конденсату, образовавшиеся в связи с произведенным перерасчетом.

Согласно расчету, произведенному обществом (т. 22 л.д. 110), при определении налоговой базы по каждому виду газового конденсата отдельно, у общества за 2006 и 2007 годы образовалась переплата по НДПИ в размере 258 035 руб.

Кроме того, у общества имеется переплата по каждому налоговому периоду в течение проверяемого (2006-2007 год). То есть, те суммы налога к уплате (по расчету, произведенному исходя из позиции налогового органа), которые образовывались в отдельно взятых периодах, восполнялись переплатами в предшествующих или последующих налоговых периодах, что, в свою очередь, исключает возникновение недоимки, а также привлечения Общества к ответственности и доначисление пени.

Налоговый орган не учел данное обстоятельство при вынесении решения и сделал вывод только о занижении налоговой базы по деметанизированному конденсату вне связи с обстоятельствами, свидетельствующими об увеличении налоговой базы (переплате) по нестабильному газовому конденсату.

Таким образом, доначисление НДПИ в сумме 2 979 454 руб., а также соответствующих пени и штрафных санкций является незаконным.

По пункту 3.5. решения инспекции - нормативные потери нестабильного газового конденсата.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом при исчислении НДПИ неправомерно завышен объем фактических потерь полезных ископаемых, облагаемых по ставке 0 процентов. В результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения неуплаченная сумма налога составила 9 111 402 руб., а также инспекцией доначислены соответствующие суммы пени и штрафных санкций.

По мнению налогового органа, при определении объема потерь полезных ископаемых, облагаемых по нулевой ставке, общество неправомерно учло потери нестабильного газового конденсата.

Основанием для данного вывода послужили доводы о том, что добываемым полезным ископаемым общество признает нестабильный газовый конденсат. Именно к количеству нестабильного газового конденсата общество применяло установленный норматив потерь, в то время как нормативы технологических потерь при добыче полезных ископаемых, которые утверждены Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации 06.06.2005, устанавливают нормативы потерь только в отношении стабильного газового конденсата.

Исходя из приведенного довода, налоговый орган делает вывод о том, что нормативы потерь в отношении нестабильного газового конденсата не утверждены, следовательно, общество не имело право применять указанный норматив в отношении нестабильного газового конденсата.

Вместе с тем доводы налогового органа не основаны на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела по следующим основаниям.

Решение налогового органа прямо противоречит вступившему в законную силу решению Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-42787/09-117-250.

В проверяемом периоде общество осуществляло добычу газового конденсата на основании лицензии N СЛХ 00738НЭ на разработку участков Ямбургского месторождения.

В настоящем деле рассматривается тот же норматив потерь, утвержденный на 2005 год, поскольку в отсутствие утвержденного норматива потерь на 2006 и 2007 годы общество, руководствуясь пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации применяло норматив потерь, утвержденный на 2005 год. Норматив потерь утвержден для нестабильного газового конденсата.

В целях налогообложения применялся объем потерь по нестабильному газовому конденсату исходя из того, что именно нестабильный газовый конденсат является объектом налогообложения.

В целях налогообложения обществом признавался полезным ископаемым - нестабильный газовый конденсат, как продукция первая по своему свойству соответствующая стандарту предприятия СТО 0271-005-04803457-2004 "нестабильный газовый конденсат" (т. 22 л.д. 85-95).

В связи с чем налогоплательщик применял утвержденный норматив потерь в отношении нестабильного газового конденсата, поскольку именно нестабильный газовый конденсат является объектом налогообложения НДПИ.

Ссылка налогового органа на то обстоятельство, что норматив потерь может применяться исключительно в отношении стабильного газового конденсата, не только не имеет под собой нормативного обоснования, но и прямо противоречит положениям Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации указанные в п. 1 ст. 336 Налогового кодекса Российской Федерации полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

В соответствии с п. 2 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации переработкой газового конденсата является отделение гелия, сернистых и других компонентов и примесей при их наличии, получение стабильного конденсата, широкой фракции легких углеводородов и продуктов их переработки.

Следовательно, Налоговым кодексом Российской Федерации прямо предусмотрено, что стабильный газовый конденсат не может быть признан полезным ископаемым, а соответственно не является объектом налогообложения НДПИ.

Таким образом, налогоплательщик правомерно применял ставку 0 процентов в отношении нестабильного газового конденсата, как объекта налогообложения НДПИ.

Общество при определении количества фактических потерь руководствовалось именно положениями ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации, которая устанавливает порядок определения количества фактических потерь в отношении полезного ископаемого, являющегося объектом налогообложения НДПИ (нестабильного газового конденсата).

Доводы налогового органа относительно того, что норматив технологических потерь установлен исключительно для стабильного газового конденсата не соответствует действительности.

Порядок утверждения нормативов потерь предусмотрен Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения".

Согласно п. 5 Правил нормативы потерь углеводородного сырья, в том числе связанных с обустройством месторождения, ежегодно утверждаются Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации по согласованию с Министерством природных ресурсов Российской Федерации и Федеральной службой по экологическому, технологическому и атомному надзору.

Нормативы потерь углеводородного сырья при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения на 2005 год утверждены Минпромэнерго Российской Федерации (в лице заместителя Министра промышленности и энергетики Российской Федерации И.С. Матерова) 06.06.2005 по согласованию с Министерством природных ресурсов России и Ростехнадзором России (т. 22 л.д. 76-81). Данный документ доведен до сведения территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 05.12.2005 N ГВ-6-21/1012@.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если на момент наступления срока уплаты налога по итогам первого налогового периода очередного календарного года у налогоплательщика отсутствуют утвержденные нормативы потерь на очередной календарный год, впредь до утверждения указанных нормативов потерь применяются нормативы потерь, утвержденные ранее в порядке, установленном абзацем вторым пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, доначисление НДПИ в размере 9 111 402 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций является неправомерным.

Из содержания судебных актов видно, что все доводы и соображения инспекции проверены и оценены. Выводы суда убедительно мотивированы, соответствуют закону, сложившейся судебной практики и являются правильными.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 27 августа 2010 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 ноября 2010 года по делу N А40-26609/10-20-195 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Летягина

Судьи

Н.В. Буянова

Л.В. Власенко