Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 4 марта 2011 г. N КА-А40/1148-11 по делу N А40-45162/10-127-210

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 2 марта 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Летягиной В.А.,

судей Буяновой Н.В., Егоровой Т.А.,

при участии в заседании:

от заявителя - Роженкова О.Г. по дов. от 25.10.2010; Королев А.В. по дов. от 19.01.2011, Нестеренко Г.А. по дов. от 20.04.2010; Куликова Н.П. по дов. от 01.01.2011;

от ответчика - Иванцов А.В. по дов. от 08.11.2010 N 18375, Кузнецова М.В. по дов. от 8.11.2010 N 18376,

рассмотрев 2 февраля 2011 года в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 на решение от 25 августа 2010 года Арбитражного суда города Москвы, принятое судьей Кофановой Н.Н., на постановление от 16 ноября 2010 года Девятого арбитражного апелляционного суда, принятое судьями Сафроновой М.С., Марковой Т.Т., Солоповой Е.А., по заявлению ОАО "Новосибирскэнерго" о признании недействительным решения к Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 установил:

решением Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 29 декабря 2009 года N 03-1-23/294 по результатам выездной налоговой проверки ОАО "Новосибирскэнерго" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период 2006-2008 годов было отказано в привлечении общества к налоговой ответственности. Однако обществу начислена пеня в сумме 3476548 руб., предложено уплатить налог на прибыль и на добавленную стоимость в общей сумме 98035094 руб.

В адрес налогоплательщика были выставлены требования об уплате начисленных сумм.

Апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

ОАО "Новосибирскэнерго" оспорило указанное решение и требование в суд.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 25 августа 2010 года по делу N А40-45162/10-127-210 заявленные требования удовлетворены частично в части п.п. 1.1, 1.2, 1.4 и 1.6 мотивировочной части решения инспекции.

В части п.п. 1.3 и 1.5 отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2010 года по тому же делу решение изменено, отменено в отказанной части с удовлетворением требований в полном объеме.

При этом суды исходили из незаконности принятого инспекцией решения и постановления.

Не согласившись с таким выводом, Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 обжаловала как решение в удовлетворенной части, так и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда в целом в кассационном порядке, ставя вопрос о их отмене и ссылаясь на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, их неправильную оценку с учетом конкретных обстоятельств.

В заседании суда доводы жалобы были поддержаны.

Представитель налогоплательщика возражал против доводов жалобы, просил постановление Девятого арбитражного апелляционного суда в целом и решение суда в удовлетворенной части оставить без изменения.

В дело представлен письменный отзыв.

Законность состоявшихся по данному делу судебных постановлений проверена в кассационном порядке Федеральным арбитражным судом Московского округа. Оснований для их отмены не найдено.

Пункт 1.1. решения Инспекции.

Применение специального коэффициента 2 к норме амортизации основных средств в условиях повышенной сменности.

Доводы жалобы по данному эпизоду, сводятся к тому, что специальный коэффициент 2 не подлежит применению к норме амортизации основных средств, так как работа персонала в многосменном режиме сама по себе не является фактом, приводящим к повышенному износу оборудования; ряд объектов, используемых для работы в условиях повышенной сменности, не предполагает нахождение на них рабочих мест; для основных средств, входящих в технологическую цепочку производства тепловой и электрической энергии, круглосуточная работа оборудования предусмотрена техническими характеристиками и является нормальным условием эксплуатации и не приводит к повышенному износу оборудования.

Суды не согласились с доводами инспекции, сославшись на положения ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 7 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях повышенной сменности, к основной норме амортизации налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2.

При этом иных обязательных условий для применения специального коэффициента по указанным основаниям в Налоговом кодексе Российской Федерации не содержится, а также не определяется понятие "повышенной сменности" или "смены".

Судами проанализированы положения ст. 11 Налогового кодекса Российской Федерации, а также ст.ст. 91, 93, 103 Трудового кодекса Российской Федерации. На основании данного анализа суды указали, что наличие повышенной сменности - это самостоятельный фактор, являющийся достаточным основанием для применения специального коэффициента. При этом техническая возможность работы оборудования в круглосуточном режиме не является обстоятельством, исключающим возможность применения специального коэффициента, так как такого исключения из правил пункт 7 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит.

Довод инспекции о возможности работы оборудования в круглосуточном режиме как факторе, исключающим применение специального коэффициента, не основан на законе.

Применение специального коэффициента 2 к норме амортизации основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды.

В обоснование своей позиции налоговый орган ссылается на то, что условия эксплуатации основных средств налогоплательщика являются нормальными для данных технических устройств, а также указывает на отсутствие документов, подтверждающих повышение износа основных средств вследствие влияния на них факторов агрессивной среды.

Суды не согласились с данной позицией, ссылаясь на п. 7 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 30 декабря 2008 года), установлено, что основные средства, использующиеся для работы в условиях агрессивной среды, могут амортизироваться со специальным коэффициентом. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

В соответствии с приложением 1 к Федеральному закону от 21 июля 1997 года N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" (далее - Федеральный закон N 116) к категории опасных производственных объектов относятся объекты, на которых используются оборудование, работающее под давлением более 0,07 мегапаскаля или при температуре нагрева воды более 115 градусов Цельсия (пункт 2 приложения 1 Федерального закона N 116); стационарно установленные грузоподъемные механизмы, эскалаторы, канатные дороги, фуникулеры (пункт 3 приложения 1 Федерального закона N 116); используются, перерабатываются, хранятся, транспортируются опасные вещества (воспламеняющиеся вещества): природный газ (подпункт "а" пункта 1 приложения 1 Федерального закона N 116).

Перечень опасных производственных объектов включает в себя объекты основных средств, принадлежащих налогоплательщику и отнесенных к категории опасных производственных объектов на основе признаков, установленных приложением 1 к Федеральному закону N 116.

Факт отнесения объектов основных средств к категории опасных производственных объектов, и факт государственной регистрации объектов основных средств в таком качестве на основе признаков опасности, установленных приложением 1 к ФЗ N 116, подтверждает факт постоянного использования указанных основных средств в работе в условиях агрессивной среды (агрессивной технологической среды) и (или) повышенной сменности.

При этом факт работы основных средств общества в условиях агрессивной среды налоговым органом не оспаривается и подтверждается наличием у налогоплательщика следующих документов: лицензии на эксплуатацию взрывоопасных производственных объектов от 18 марта 2005 года N 35-ЭВ-000488 (т. 5 л.д. 54-55);

пожароопасных производственных объектов от 31 марта 2006 года N 3/02345 (т. 5 л.д. 56); на хранение нефти, газа и продуктов их переработки от 26 января 2005 года N 60-ХН-000008 (т. 5, л.д. 57); на эксплуатацию химически опасных производственных объектов от 13 марта 2008 года N ЭХ-00-008472 (т. 5, л.д. 58); осуществление погрузочно-разгрузочной деятельности на железнодорожном транспорте N 5405794 (т. 5, л.д. 59-60); свидетельства о регистрации основных средств в государственном реестре опасных производственных объектов N А60-05141 (т. 3, л.д. 1-4); письма Западно-Сибирского управления Ростехнадзора от 25 марта 2010 года N 04/3037 (т. 3, л.д. 5-6); письмо ОАО "Гипрониигаз" от 15 марта 2010 года N 092 (т. 3, л.д. 8).

О потенциальной аварийной опасности производства налогоплательщика свидетельствует также факт несения им обязательных расходов на обеспечение промышленной безопасности, что подтверждается документально.

Кроме того, в материалы дела заявителем представлено письмо ГУ МЧС РФ по Новосибирской области от 28 июня 2010 года N 3612-8 из которого следует, что объекты, принадлежащие обществу, используются в агрессивной среде и несут в себе потенциальную аварийную опасность (т. 5, л.д. 45).

Таким образом, материалами дела подтверждается факт работы основных средств налогоплательщика в условиях агрессивной, потенциально аварийно опасной среды.

Применение специального коэффициента 2 к норме амортизации основных средств, не указанных в утвержденных обществом Перечнях основных средств, к норме амортизации которых применяется специальный коэффициент 2.

В жалобе по данному эпизоду инспекция ссылается на нарушение налогоплательщиком статьи 313 Налогового кодекса Российской Федерации и полагает, что, если основные средства (высоковольтное оборудование ПО кВ ОРУ ТЭЦ-5 инв. N 16453701; ОРУ ТЭЦ-5 Блок N 6 инв. N 20410813) не включены в Перечни основных средств, к норме амортизации которых применяется специальный коэффициент 2, как это предусмотрено учетной политикой заявителя, то ускоренную амортизацию к таким основным средствам применять нельзя.

Данный довод инспекции противоречит закону.

В отношении повышающего коэффициента к основной норме амортизации по основным средствам, используемым в условиях повышенной сменности и (или) агрессивной технологической среды, законодателем не установлена обязанность налогоплательщика отражать в учетной политике либо в ином документе возможность его применения, а положения пункта 7 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации не распространяются на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, только в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.

Данная правовая позиция подтверждается Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 января 2009 года N ВАС-544/09 по делу N А76-3007/2008-42-108.

Названные основные средства с 1 января 2008 года обществом были переданы в аренду ЗАО "Региональные электрические сети" по договору аренды N 7463 от 26 декабря 2008 года (п.п. 114, 116 Приложения N 1 к акту приема-передачи к договору аренды). Согласно графикам работы ПС "Восточная" указанное оборудование подстанции "Восточной" эксплуатировалось ЗАО "Региональные электрические сети" круглосуточно, в трехсменном режиме работы.

В материалах дела имеется Перечень этих основных средств с указанием на их эксплуатацию в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности утвержденный ЗАО "Региональный электрические сети" (т. 6 л.д. 117), а также документы, подтверждающие многосменный режим работы на этих основных средствах (т. 4 л.д. 27-54).

П. 1.2. решения налогового органа.

Определение срока полезного использования основного средства для целей начисления амортизации по турбоагрегату ст. N 14, инв. N 202341 (код ОКОФ 142911020).

Инспекция установила, что срок полезного использования по названному объекту определен налогоплательщиком неверно (занижен) - 25 лет, тогда как данный объект относится к 9 амортизационной группе со сроком использования свыше 25 лет до 30 лет включительно. Соответственно инспекцией установлено завышение суммы амортизационных отчислений, что привело к занижению налога на 186556 руб., в том числе в 2006 г. - 117825 руб., в 2007 г. - 68732 руб.

Общество признает неверное определение срока полезного использования указанного объекта и вместе с тем обоснованно не соглашается с решением инспекции в данной части. Суды по данному эпизоду правильно указали, что налоговый орган при вынесении решения не учел, что произведенный перерасчет указанной суммы амортизации неизбежно влечет перерасчет величины облагаемого дохода, если основное средство в последующем реализуется. Такой перерасчет инспекцией не был сделан, что противоречит подпунктам 1, 2 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации.

Турбоагрегат был реализован в проверяемом периоде - в 2007 г., что подтверждается материалами дела (т. 4 л.д. 55-59, т. 6 л.д. 123-125). В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества.

Произведенный налоговым органом перерасчет амортизационных отчислений увеличил остаточную стоимость турбоагрегата, соответственно инспекция должна была уменьшить облагаемый доход по этой операции, так как налогоплательщик при реализации турбоагрегата уменьшил доход на меньшую остаточную стоимость, а инспекция эту стоимость увеличила. При этом расхождение между данными инспекции и налогоплательщика в размере амортизации и в размере остаточной стоимости, которая должна была быть откорректирована составляют одну и ту же величину (детальный расчет имеется в материалах дела т. 6, л.д. 126-134).

Суды подробно исследовали данный довод инспекции и правильно сделали вывод, что доначисленная сумма налога равна сумме излишне уплаченного налога. П. 1.3 решения инспекции.

В данном пункте решения инспекция указывает, что в нарушение п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пп. 3 п. 7 ст. 254, п. 1 ст. 318 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик дважды отразил в расходах, связанных с производством и реализацией, затрат на производство прочих потерь электрической энергии, что привело к завышению расходов, учитываемых для целей налогообложения в сумме 39850137 руб., в том числе в 2006 году - 16256798 руб., в 2007 году - 8762904 руб., 2008 г. - 14830435 руб., соответственному занижению налогооблагаемой базы в указанных суммах и неполной уплате налога на прибыль в сумме 9564032,88 руб., в том числе в 2006 г. - 3901631,2 руб., 2007 г. - 2103096,96 руб., 2008 г. - 3559304,40 руб.

Суд первой инстанции согласился с позицией налогового органа и посчитал доказанным факт двойного включения в состав расходов затрат, приходящихся на прочие потери электроэнергии.

Арбитражный апелляционный суд отклонил решение и указал, что согласно пункту 3 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого ненормативного акта государственного органа возлагается на орган, который принял оспариваемый ненормативный акт. При этом согласно пункту 3 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Заявитель обоснованно указывает на то, что ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении налогового органа, ни в материалах дела нет документального доказательства двойного включения в состав расходов при исчислении налога на прибыль одних и тех же затрат, налоговый орган не указал, в какой строке налоговой декларации расходы учтены дважды и какими первичными документами это подтверждается, также не доказал, что суммы затрат, приходящиеся на прочие потери, в налоговом учете в два раза превышают суммы расходов, приходящихся на прочие потери в бухгалтерском учете (учтены дважды), тогда как только такая разница может служить подтверждением двойного учета одних и тех же затрат.

В 2006-2008 годах, полагая, что затраты, связанные с производством электроэнергии, приходящейся на прочие потери, не соответствуют критерию экономической оправданности, общество корректировало сумму расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, на сумму затрат, связанных с производством электроэнергии, приходящейся на прочие потери.

В подтверждение этого обстоятельства обществом в материалы дела представлено в том числе указание главного бухгалтера от 29 декабря 2006 года N 126 (т. 4, л.д. 89).

19 сентября 2009 года, руководствуясь позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 4 июня 2007 года N 366-О-П, общество представило в налоговый орган уточненную декларацию N 4 за 2006 год, уточненную декларацию N 4 за 2007 год, уточненную декларацию N 2 за 2008 год. В указанных декларациях общество увеличило расходы на вспомогательные материалы, учитываемые в составе материальных расходов: в 2006 году на 16256797,81 руб.; 2007 году на 8762904,10 руб.; в 2008 году на 14830434,83 руб.

Корректировка расходов, связанных с производством и реализацией, осуществлялась путем уменьшения расходов на вспомогательные материалы (материалы на эксплуатацию), учитываемых в составе материальных расходов, на сумму затрат по выработке электроэнергии, приходящейся на прочие потери.

Сопоставление названных документов показывает, что расходы предприятия на производство электроэнергии, в том числе на потери, учтенные для целей налогообложения, не могут быть отражены дважды, так как в суммовом выражении они меньше, чем расходы, сформированные в бухгалтерском учете. Налоговый орган не привел в качестве доказательств первичные документы, данные которых включены в расходы для целей налогообложения дважды.

В соответствии с п. 4 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. При отнесении затрат, приходящихся на прочие потери электроэнергии, заявитель руководствовался указанной нормой в силу того, что эти затраты можно отнести к разным группам расходов: на приобретение сырья и материалов (топливо и пр.), транспортные расходы; затраты на ремонт оборудования, амортизация, заработная плата, управленческие расходы и так далее, так как величина затрат рассчитывалась как произведение себестоимости 1 кВт/час на количество прочих потерь. Применение расчетных величин при исчислении сумм расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу на прибыль, не запрещено главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе ст.ст. 313, 318 Налогового кодекса Российской Федерации, не содержит запрета на уменьшение заявителем налогооблагаемой базы на сумму спорных расходов из-за отсутствия в его учетной политике такого способа учета хозяйственных операций как корректировка статьи расходов "Вспомогательные материалы" на затраты, приходящиеся на прочие потери электроэнергии.

На основании этого арбитражный апелляционный суд пришел к правильному выводу о незаконности решения суда в части п. 1.3 оспариваемого решения инспекции, в связи с чем эта часть решения суда правильно отменена.

П. 1.4. решения налогового органа.

Доводы жалобы по данному эпизоду сводятся к тому, что затраты на обследование дымовых труб, в частности, связанные с предстоящим проведением их реконструкции не подлежат включению в состав расходов, а должны относиться на увеличение первоначальной стоимости объекта.

В подтверждение своей позиции инспекция ссылается на то, что арендованные дымовые трубы подвергались исследованию для определения возможности проведения реконструкции и увеличения высоты труб с 60 метров до 80 и 100 метров.

Судами доводы обоснованно отклонены.

Налоговый орган исходя из содержания правоотношений признал правомерными затраты, связанные с обследованием труб. Но вместе с тем указал на то, что работы, направленные на оценку возможности проведения реконструкции, не могут включены в состав затрат, уменьшающих налоговую база по налогу на прибыль.

Однако, необходимость исследования в целом технологического состояния труб (в том числе и возможности увеличения их высоты) была обусловлена обязанностью, возложенной на заявителя как арендатора пунктами 3.3.2, 3.3.3 договора аренды.

Исследование технологического состояния труб, а также определение возможности увеличения высоты труб в целях снижения вредного влияния на окружающую среду осуществлялось заявителем в рамках соблюдения требований законодательства.

Такого рода затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализаций по подпункту 49 пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации и правомерно включены налогоплательщиком в состав расходов в том периоде, когда был подписан акт приемки выполненных работ, как того требуют положения пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Вместо "подпункту 49 пункта 1 статьи 249" имеется в виду "подпункту 4 пункта 1 статьи 253"

Более того, следует учитывать, что работы по обследованию состояния труб совершаются в целях планирования хозяйственной деятельности организации, направлены на установление возможности совершения тех или иных действий.

Результат данных исследований не может влиять на порядок налогообложения. Налоговым законодательством Российской Федерации устанавливаются единые требования по налогообложению одинаковых операций. Налогообложение операции по исследованию, направленному на выяснение технологического состояния труб и установление возможности увеличения их высоты в целях снижения вредного влияния на окружающую среду, не может производиться различными способами в зависимости от результата исследования. Фактическое проведение исследования не означает однозначного проведения последующей реконструкции основного средства.

П. 1.5 решения инспекции.

В соответствии с правилами, установленными ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе создавать резерв по сомнительным долгам, отчисления, которые включаются в состав внереализационных расходов. Величина резерва определяется на конец отчетного (налогового периода) по данным инвентаризации. Резерв по сомнительным долгам может быть использован лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов. Сумма резерва, не полностью использованная на покрытие убытков, может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период.

При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных расходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в 2006 г. общество создавало резерв по сомнительным долгам для целей налогового учета.

Из материалов дела следует, что состоянию на 30 сентября 2006 года (отчетный период - девять месяцев) остаток неиспользованного резерва по сомнительным долгам общества составил 383852412 руб. По состоянию на 31 декабря 2006 года (налоговый период) по данным инвентаризации сомнительная задолженность составила 204571114 руб.

Применив правила корректировки, общество включило в состав доходов разницу между остатком неиспользованного резерва предыдущего отчетного периода и остатком резерва на 31 декабря 2006 года, то есть 179281298 руб. (383852412 - 204571114).

Налоговый орган указывает, что в нарушение п. 5 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации общество неверно рассчитало разницу между резервом по сомнительным долгам, сформированным на 31 декабря 2006 года, и остатком резерва прошлого отчетного периода, что привело к занижению внереализационных доходов на сумму 204571114 руб., занижению на эту сумму налоговой базы по налогу на прибыль и неполной уплате налога на прибыль организаций в сумме 49097067,36 руб. (стр. 68-80 решения инспекции). По мнению налогового органа, поддержанному судом первой инстанции, в доход следовало включить всю сумму остатка резерва - 383852412 руб.

Апелляционный суд обоснованно не согласился с данной позицией.

При разрешении спора установлено, что в 2006 году общество было реорганизовано в форме выделения из него ОАО "Сибирьэнерго", которому по разделительному балансу была передана дебиторская задолженность в сумме 1538431617,23 руб., в том числе в сумме 740357645,25 руб., по которой рассчитывался резерв по сомнительным долгам, а также сумма резерва по сомнительным долгам, рассчитанная по данным проведенной инвентаризации в размере 204571114 руб.

Суд указал, что включению в состав доходов подлежит по гашенная задолженность в сумме 179281298 руб. как разница между суммой резерва по сомнительным долгам на начало предыдущего отчетного периода - 383852412 руб. и суммой сомнительных долгов на 31 декабря 2006 года.

Если из расчета исключить непогашенную задолженность 204571114 руб., то подлежащая обложению сумма налога увеличится. Это приведет к уплате налога с суммы задолженности, которая никогда не будет получена ввиду передачи дебиторской задолженности выделенному обществу.

Таким образом, вывод суда о том, что переданная выделенному обществу сумма резерва по сомнительным долгам не должна учитываться при корректировке неиспользованного резерва предыдущего периода, является необоснованным.

С учетом обстоятельств спора расчет налоговым органом суммы резерва, подлежащей включению в состав доходов, приводит по сути к тому, что при реорганизации общества с выделением активов в виде дебиторской задолженности налог на прибыль должен уплачиваться в большем размере, чем в случае, если общество реорганизацию не осуществляет, сама по себе реорганизация в форме выделения является основанием для повышенного налогового обременения. Налогоплательщик, передавший по разделительному балансу дебиторскую задолженность, теряет основания для ее истребования, однако при этом должен заплатить налог с выручки, которую никогда не получит, то есть заплатит налог в большем размере.

Довод налогового органа о том, что, поскольку датой государственной регистрации выделенного общества является 15 декабря 2006 года, на эту дату была передана дебиторская задолженность и соответственно резерва на 31 декабря 2006 года создано быть не могло, является несостоятельным по следующим о снованиям.

Согласно ст. 285 Налогового кодекса Российской Федерации отчетными периодами по налогу на прибыль являются первый квартал, полугодие и девять месяцев, налоговым периодом является год. При этом согласно п. 4 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последнее число отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

В связи с этим суд считает обоснованным довод общества о том, что проводить инвентаризацию задолженности по состоянию на 15 декабря 2006 года оснований не было.

Фактически дебиторская задолженность и резерв по сомнительным долгам были переданы в ОАО "Сибирьэнерго" по состоянию на 1 января 2007 года, что не отрицается налоговым органом.

Вопрос о правомерности учета переданного резерва по сомнительным долгам выделенному обществу в расчете налоговых обязательств не может ставиться от даты государственной регистрации выделенного общества. В противном случае нарушается принцип равенства налогообложения.

Дата государственной регистрации выделенного общества не может рассматриваться как обстоятельство, исключающее возможность применения ч. 5 ст. 266 Налогового кодекса Российской Федерации и сравнение величины переданного резерва с остатком резерва предыдущего периода.

Суд правильно указал, что реорганизуемое общество (ОАО "Новосибирскэнерго") отражает резерв в составе расходов, а выделенное общество (ОАО "Сибирьэнерго") - в составе доходов в следующем отчетном периоде, то есть сохранен принцип хронологии, комплексности и взаимосвязи налогообложения.

Вывод о правильности отражения в составе внереализационных доходов суммы остатка резерва по сомнительной задолженности за минусом суммы передаваемого выделенному обществу резерва подтверждается и разъяснениями Минфина России, приведенными в Письме от 22 июля 2005 года N 03-03-02/31 (т. 11, л.д. 69-70) о порядке использования резерва по сомнительным долгам в случае реорганизации акционерного общества в форме выделения, на которые правомерно ссылается общество.

Кроме того, согласно представленному в материалы дела письму ОАО "Сибирьэнерго" от 25 июня 2010 года N СЭ-2312 (т. 2, л.д. 143) для расчета налога на прибыль за 1 квартал 2007 года резерв по сомнительным долгам ОАО "Сибирьэнерго" в сумме 204571114 руб. был создан за счет резерва, полученного от ОАО "Новосибирскэнерго", указанная сумма не включалось ОАО "Сибирьэнерго" в состав расходов при исчислении налога на прибыль на 31 марта 2007 года. Достоверность изложенных в письме сведений не опровергнута налоговым органом.

Из содержания судебных актов усматривается, что все доводы и соображения инспекции проверены, оценены, выводы суда убедительно мотивированы. Поэтому, руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского о круга постановил:

решение Арбитражного суда города Москвы от 25 августа 2010 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 16 ноября 2010 года по делу N А40-45162/10-127-210 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4- без удовлетворения.

Председательствующий судья

В.А. Летягина

Судьи

Н.В. Буянова

Т.А. Егорова