Вопрос: На практике возможны ситуации, когда организации отказано в государственной регистрации права собственности по тем или иным причинам. Является ли такой отказ основанием для исключения объекта основных средств из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль? ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 1, январь 2011 г.)

На практике возможны ситуации, когда организации отказано в государственной регистрации права собственности по тем или иным причинам. Является ли такой отказ основанием для исключения объекта основных средств из состава амортизируемого имущества в целях исчисления налога на прибыль?

Прежде чем ответить на этот вопрос, рассмотрим, какие могут быть основания для отказа в государственной регистрации прав на недвижимое имущество. К таким основаниям ст. 20 Федерального закона N 122-ФЗ отнесены следующие случаи:

- право на объект недвижимого имущества, о государственной регистрации которого просит заявитель, не является правом, подлежащим государственной регистрации прав в соответствии с Федеральным законом N 122-ФЗ;

- с заявлением о государственной регистрации прав обратилось ненадлежащее лицо;

- документы, представленные на государственную регистрацию прав, по форме или содержанию не соответствуют требованиям действующего законодательства;

- акт государственного органа или органа местного самоуправления о предоставлении прав на недвижимое имущество признан недействительным с момента его издания в соответствии с законодательством, действовавшим в месте его издания на момент издания;

- лицо, выдавшее правоустанавливающий документ, не уполномочено распоряжаться правом на данный объект недвижимого имущества;

- лицо, которое имеет права, ограниченные определенными условиями, составило документ без указания этих условий;

- правоустанавливающий документ об объекте недвижимого имущества свидетельствует об отсутствии у заявителя прав на данный объект недвижимого имущества;

- правообладатель не представил заявление и иные необходимые документы на государственную регистрацию ранее возникшего права на объект недвижимого имущества, наличие которых необходимо для государственной регистрации возникших после введения в действие Федерального закона N 122-ФЗ перехода данного права, его ограничения (обременения) или совершенной после введения в действие Федерального закона N 122-ФЗ сделки с объектом недвижимого имущества;

- не представлены документы, необходимые в соответствии с Федеральным законом N 122-ФЗ для государственной регистрации прав;

- имеются противоречия между заявленными правами и уже зарегистрированными правами;

- осуществление государственной регистрации права собственности не допускается в силу п. 5 ст. 25.2 Федерального закона N 122-ФЗ.

По мнению Минфина, изложенному в Письме от 14.01.2008 N 03-03-06/1/5, возможность и порядок начисления амортизации по имуществу, включенному в состав амортизируемого имущества с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию прав на данное имущество, в случае отказа органа, осуществляющего государственную регистрацию, зависят от конкретных оснований такого отказа.

Например, в Письме Минфина России от 18.11.2010 N 03-03-06/1/737 рассматривалась следующая ситуация.

В декабре 2009 года ООО введены в эксплуатацию объекты недвижимости: сети связи, сети электроснабжения, трасса технологических трубопроводов. Документы на государственную регистрацию права собственности переданы 29 декабря 2009 года. В январе 2010 года от регистрирующего органа был получен отказ в государственной регистрации права собственности по причине квалификации данного имущества как движимого.

Согласно п. 5 ст. 131 ГК РФ общество воспользовалось своим правом и обратилось в суд 15 июня 2010 года по вопросу государственной регистрации объектов недвижимости в судебном порядке. Объекты недвижимости были зарегистрированы по решению суда от 16 августа 2010 года.

В какой момент у ООО для целей исчисления налога на прибыль возникает право на начисление амортизации по объектам недвижимости:

- на момент подачи документов на государственную регистрацию - 29 декабря 2009 года;

- на момент обращения в суд - 15 июня 2010 года;

- на момент вынесения решения суда о государственной регистрации - 16 августа 2010 года?

Минфин, отвечая на этот вопрос, указал следующее. В соответствии с п. 1 ст. 20 Федерального закона N 122-ФЗ в государственной регистрации прав может быть отказано в случае, если право на объект недвижимого имущества, о государственной регистрации которого просит заявитель, не является правом, подлежащим государственной регистрации.

Учитывая основание отказа в государственной регистрации и то, что движимое имущество, права на которое не нуждаются в государственной регистрации, начинает амортизироваться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором оно было введено в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ), Минфин считает, что в рассматриваемой ситуации налогоплательщик в период с момента отказа в государственной регистрации до момента такой регистрации основного средства на основании решения суда мог продолжать начисление амортизации.

Итак, возможность и порядок начисления амортизации по имуществу, в регистрации которого отказано, зависят от конкретных оснований такого отказа.

Полагаем, если в регистрации отказано из-за того, что представлен неполный пакет документов, после представления всех необходимых документов организация имеет право начислять амортизацию. Причем это можно делать уже с даты первоначальной подачи документов на госрегистрацию и получения соответствующей расписки.

Отказ в регистрации может носить и правовой характер (например, правоустанавливающий документ об объекте недвижимого имущества свидетельствует об отсутствии у заявителя прав на этот объект). В данном случае у налогоплательщика отсутствуют основания включать такое имущество в состав амортизируемого и начислять по нему амортизацию. Может сложиться ситуация, когда отчетный период, в котором была получена расписка, и отчетный период, в котором организации было отказано в госрегистрации, не совпадают. Полагаем, что в соответствии со ст. 54 НК РФ налогоплательщик должен пересчитать налоговые обязательства за прошлый налоговый (отчетный) период и подать уточненную декларацию в порядке, установленном ст. 81 НК РФ.

Обратите внимание! В случае отсутствия документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию права на основное средство, а также в случае отсутствия госрегистрации как таковой организация не вправе начислять амортизацию по такому основному средству (Письмо Минфина России от 25.06.2007 N 03-03-06/1/391).

Интересна ситуация, рассмотренная Минфином в Письме от 05.03.2010 N 03-03-06/1/118. В ходе инвентаризации за 2003 год было выявлено и принято на балансовый учет строение, являющееся объектом основных средств. Организация применила способ его оценки по рыночной стоимости. По предписанию государственного органа указанное строение было снесено в 2009 году. Право собственности к моменту сноса оформлено не было. Вправе ли организация в целях исчисления налога на прибыль признать в налоговом учете амортизацию строения до даты его сноса?

Вот что сказал Минфин по этому поводу. Если налогоплательщик по норме п. 1 ст. 256 и п. 11 ст. 258 НК РФ отнес основное средство, выявленное в ходе инвентаризации, в состав амортизируемого имущества, при его ликвидации он вправе учесть в составе внереализационных расходов затраты на его ликвидацию и суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.

Если же документы на государственную регистрацию прав собственности на объект недвижимости поданы не были, налогоплательщик в целях гл. 25 НК РФ не вправе амортизировать это основное средство. И в связи с тем, что стоимость основного средства, выявленного в ходе инвентаризации, была учтена в составе внереализационных доходов (п. 20 ст. 250 НК РФ), только расходы по его ликвидации могут быть учтены в составе внереализационных расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Л.Е. Тимофеева,

эксперт журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

1 января 2011 г.

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 1, январь 2011 г.