Вопрос: С какого момента начинает амортизироваться имущество, подлежащее государственной регистрации, после реорганизации юридического лица? ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 1, январь 2011 г.)

С какого момента начинает амортизироваться имущество, подлежащее государственной регистрации, после реорганизации юридического лица?

Пунктом 2 ст. 218 ГК РФ установлено, что в случае реорганизации юридического лица право собственности на принадлежавшее ему имущество переходит к юридическим лицам - правопреемникам реорганизованного юридического лица.

Согласно п. 5 ст. 58 ГК РФ при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Учитывая изложенное, при реорганизации организации путем преобразования, в результате которого изменяется организационно-правовая форма юридического лица, начисление амортизации по амортизируемому имуществу, в том числе основным средствам, права на которые подлежат государственной регистрации, в налоговом учете не прерывается. При этом по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, амортизация начисляется после завершения реорганизации при условии, что налогоплательщиком получено документальное подтверждение факта подачи документов на регистрацию прав (см. Письмо Минфина России от 31.12.2009 N 03-03-06/1/836).

Если же организация в течение какого-либо календарного месяца была учреждена, ликвидирована, реорганизована или иначе преобразована так, что в соответствии со ст. 55 НК РФ налоговый период для нее начинается либо заканчивается до окончания календарного месяца, то амортизация начисляется с учетом особенностей, указанных в п. 5 ст. 259 НК РФ (положения данного пункта не распространяются на организации, изменяющие свою организационно-правовую форму).

Напомним: согласно п. 5 ст. 259 НК РФ, если организация в течение какого-либо календарного месяца была реорганизована, амортизация начисляется:

- реорганизуемой организацией - по месяц (включительно), в котором в установленном порядке завершена реорганизация;

- организацией, образующейся в результате реорганизации, - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена ее государственная регистрация.

Заметьте, что для организации, получающей имущество, в вышеуказанной норме говорится о месяце, в котором осуществлена ее государственная регистрация. Обращаем ваше внимание на этот момент в связи с тем, что в Письме Минфина России от 31.12.2009 N 03-03-06/1/835, посвященном интересующему нас вопросу, говорится о завершении реорганизации (для образующейся организации). На самом деле эти понятия не тождественны. Судите сами.

В соответствии с п. 5 ст. 16 Федерального закона N 129-ФЗ*(1) реорганизация юридического лица в форме присоединения считается завершенной с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последнего из присоединенных юридических лиц.

Таким образом, если в реорганизации в форме присоединения участвуют несколько обществ и при этом процедура длится не один месяц, возможно такое развитие событий: одна из реорганизуемых организаций присоединилась в январе, вторая - в феврале, третья - в марте и т.д. Реорганизация будет считаться завершенной в месяце, в котором в ЕГРЮЛ внесена запись о прекращении деятельности последнего из присоединенных юридических лиц.

При государственной регистрации прекращения деятельности юридического лица в результате реорганизации в форме присоединения регистрирующий орган вносит в реестр записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица и об изменении содержащихся в реестре сведений о юридическом лице, к которому присоединилось юридическое лицо (п. 8 Постановления Правительства РФ N 110*(2)).

Пример

В отношении ООО "Альфа" и его дочерних обществ ООО "Бета" и ООО "Гамма" проведена реорганизация в форме присоединения. Схематически это можно изобразить так: ООО "Альфа" = ООО "Альфа" + ООО "Бета" + ООО "Гамма".

Регистрирующий орган внес в реестр записи:

- в январе 2011 г. - о прекращении деятельности ООО "Бета" и об изменении сведений об ООО "Альфа";

- в феврале 2011 г. - о прекращении деятельности ООО "Гамма" и об изменении сведений об ООО "Альфа".

По передаточному акту ООО "Альфа" получило основные средства, требующие государственной регистрации: объект N 1 (от ООО "Бета") и объект N 2 (от ООО "Гамма"). Документы на государственную регистрацию обоих объектов поданы в феврале 2011 г.

Бухгалтеру ООО "Альфа" (организации, образующейся в результате реорганизации) необходимо определиться с моментом начала амортизации имущества, подлежащего государственной регистрации. В этом случае должны быть выполнены два условия:

- амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена госрегистрация (п. 5 ст. 259 НК РФ);

- основные средства включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию (п. 11 ст. 258 НК РФ).

Таким образом, амортизация по объекту N 1 будет начисляться с февраля 2011 года, а по объекту N 2 - с марта.

Обращаем внимание читателей на недавнее Письмо Минфина России от 30.11.2010 N 03-03-06/1/746, посвященное порядку начисления амортизации в случае, когда в составе основных средств организации числятся отдельные объекты недвижимого имущества, не прошедшие государственную регистрацию, но введенные в эксплуатацию до 31 января 1998 года и полученные налогоплательщиком при реорганизации в форме присоединения.

Дело в том, что согласно п. 7 ст. 10 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ по основным средствам, введенным в эксплуатацию налогоплательщиком в период до 31 января 1998 года, положения п. 8 ст. 258 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2009 года) в части обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию не применяются. Это относится также к основным средствам, полученным налогоплательщиками в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц. Данная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ с 1 января 2009 года ст. 258 НК РФ изложена в новой редакции, согласно которой положения об обязательности выполнения условия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав на недвижимое имущество установлены п. 11 ст. 258 НК РФ. При этом соответствующие технические изменения в п. 7 ст. 10 Федерального закона N 110-ФЗ не внесены.

Принимая во внимание идентичность норм, установленных п. 8 ст. 258 НК РФ в редакции, действовавшей до 1 января 2009 года, и п. 11 ст. 258 в редакции, действующей с 1 января 2009 года, по мнению Минфина, для включения основных средств, полученных начиная с 1 января 2005 года в порядке правопреемства, в том числе при реорганизации в форме присоединения, в состав амортизируемого имущества не требуется документально подтверждать факт подачи документов на государственную регистрацию прав на них, если данные основные средства введены в эксплуатацию до 31 января 1998 года.

Л.Е. Тимофеева,

эксперт журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

1 января 2011 г.

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 1, январь 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

*(2) Постановление от 26.02.2004 N 110 "О совершенствовании процедур государственной регистрации и постановки на учет юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".