Вопрос: Организация имеет в собственности земельный участок, на котором с 2000 г. ведется строительство складского комплекса. НДС по строительно-монтажным работам, выполненным собственными силами, начисляется и возмещается с 2007 г. Часть земельного участка и доля незавершенного строительства продается. Оставшаяся доля незавершенного строительства вводится в эксплуатацию. Как отразить в учете организации продажу земельного участка, ранее находившегося в муниципальной собственности, если затраты, связанные с его приобретением, не учитывались для целей налогообложения до момента реализации? ("Аудиторские ведомости", N 2, февраль 2011 г.)

Организация имеет в собственности земельный участок, на котором с 2000 г. ведется строительство складского комплекса. НДС по строительно-монтажным работам, выполненным собственными силами, начисляется и возмещается с 2007 г. Часть земельного участка и доля незавершенного строительства продается. Оставшаяся доля незавершенного строительства вводится в эксплуатацию. Как отразить в учете организации продажу земельного участка, ранее находившегося в муниципальной собственности, если затраты, связанные с его приобретением, не учитывались для целей налогообложения до момента реализации?

Как следует из вопроса, в течение строительства складского комплекса в законодательстве Российской Федерации произошли некоторые изменения, коснувшиеся порядка исчисления НДС. Речь идет о Федеральном законе от 22.07.05 г. N 119-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (в ред. от 27.07.10 г.). В данной ситуации следует руководствоваться ст. 3 этого Закона, в соответствии с которой суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 г., подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 г. до 1 января 2006 г. подрядными организациями и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 г. равными долями по налоговым периодам.

Суммы НДС, уплаченные по товарам, приобретенным налогоплательщиком для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, которые не были приняты к вычету до 1 января 2005 г., подлежат вычетам по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств), используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, или при реализации объектов незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 НК РФ.

Таким образом, применение вычета НДС по строительным материалам, использованным в строительстве объекта, зависит от периода приобретения и оплаты этих материалов. Если они приобретены и оплачены до 1 января 2005 г., то НДС по ним организация вправе предъявить к вычету только в момент ввода в эксплуатацию объекта или в момент реализации доли своего незавершенного строительства. По материалам, приобретенным позже указанного срока, организация вправе применить налоговые вычеты в полном объеме в общем порядке, предусмотренном ст. 171 НК РФ. Для этого необходимо, чтобы товары (материалы) были приняты на учет и в организации имелись первичные документы, а также счета-фактуры поставщиков, оформленные надлежащим образом.

Отметим, что право на налоговый вычет по НДС существует в течение трех лет с момента его возникновения. В связи с этим представляется проблематичным принятие к вычету НДС по материалам, приобретенным организацией в 2005 и 2006 гг. Аналогично (истечение трех лет) нет достаточных оснований для начисления НДС по строительно-монтажным работам, выполненным для собственных нужд, до 2007 г. Эти налоговые периоды находятся за рамками сроков, предусмотренных для проведения выездных налоговых проверок. Здесь может быть применена только камеральная проверка в случае представления организацией уточненных деклараций за соответствующие периоды.

Что касается продажи земельного участка, то следует исходить из того, что с 1 января 2005 г. операции по реализации земельных участков (долей в них) не являются объектом обложения НДС (п.п. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ). При этом не имеет значения, в чьей собственности находился ранее земельный участок. Для целей налогового учета расходы по приобретению земельного участка могут быть учтены при его продаже (получении дохода). Организация не могла учесть эти расходы ранее. В соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ земля и иные объекты природопользования не подлежат амортизации. Для целей бухгалтерского учета земля также не подлежит амортизации.

Материал подготовлен

аудиторскими компаниями "БАЛАНС ПЛЮС" и "ЮВК АУДИТ"

1 февраля 2011 г.

"Аудиторские ведомости", N 2, февраль 2011 г.