Применение форм первичных учетных документов и формирование регистров бухгалтерского учета (И. Зернова, "Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2011 г.)

Применение форм первичных учетных документов и формирование регистров бухгалтерского учета

1 января 2011 года начали действовать положения Методических указаний *(1) и утратил силу Приказ Минфина РФ N 123н*(2). В связи с этим предлагаем ознакомиться с содержанием нового документа и выяснить, предъявляются ли какие-либо новые требования к применению форм первичных учетных документов и формированию регистров бухгалтерского учета.

Методические указания состоят из трех разделов:

- общие положения;

- применение и заполнение форм первичных учетных документов;

- применение и формирование регистров бухгалтерского учета.

Рассмотрим их.

Общие положения

В целях организации ведения бухгалтерского учета Методические рекомендации устанавливают единые правила применения и заполнения форм первичных (сводных) учетных документов и формирования регистров бухгалтерского учета класса 05 "Унифицированная система бухгалтерской финансовой, учетной и отчетной документации государственного сектора управления" (ОКУД) субъектами бухгалтерского учета.

Прежде всего хочется обратить внимание на присутствие в Методических указаниях разъяснений, касающихся состава и структуры унифицированных форм документов.

Так, унифицированные формы документов состоят из трех частей:

- заголовочной;

- содержательной;

- оформляющей.

Заголовочная часть формы документа. В ней должны содержаться следующие общие для всех форм документов реквизиты:

- наименование формы документа;

- код формы документа по Общероссийскому классификатору управленческой документации (ОКУД);

- дата, на которую представлены содержащиеся в документе сведения (дата формирования сведений);

- наименование субъекта учета, составившего документ, и соответствующий код по Общероссийскому классификатору предприятий и организаций (ОКПО);

- наименование учредителя, наименование федерального органа государственной власти (органа государственной власти субъекта РФ, органа местного самоуправления), федерального государственного органа (государственного органа субъекта РФ), осуществляющего функции и полномочия учредителя в отношении учреждения, созданного РФ (субъектом РФ, муниципальным образованием);

- наименование структурного подразделения субъекта учета, в котором сформирован документ (обособленного подразделения (филиала) субъекта учета);

- наименование единицы измерения в валюте РФ и код по Общероссийскому классификатору единиц измерения (ОКЕИ) и в иностранной валюте и соответствующий код по Общероссийскому классификатору валют (ОКВ).

Кроме общих реквизитов заголовочная часть форм документов в зависимости от содержания операции дополняется реквизитами, характерными для конкретного документа (например, грифом утверждения, грифом согласования с внешними субъектами учета, наименованием иного участника операции (наименование главного распорядителя средств бюджета, учредителя и др.) с отражением в кодовой зоне идентификационных кодов (ОКПО, глава по БК, ИНН, КПП), наименование объекта учета по Общероссийскому классификатору основных фондов (ОКОФ) и др.).

Содержательная часть формы документа. Эта часть формы документа представляется в виде табличной и (или) текстовой частей, содержащих наименования показателей, а при наличии - коды показателей по соответствующим классификаторам (классификациям) технико-экономической информации, а также содержание операции и соответствующие значения в натуральном и денежном выражении.

Оформляющая часть формы документа. В ней содержатся подписи (с расшифровкой) должностных лиц, ответственных за содержащиеся в документе данные, дата подписания документа. Кроме того, должны быть указаны должность исполнителя, подпись (с расшифровкой), номер контактного телефона.

Методическими указаниями определено, что листы используемых бухгалтерских книг должны быть прошнурованы и пронумерованы, количество листов заверено руководителем и главным бухгалтером учреждения и скреплено печатью.

Если ведение бухгалтерских книг автоматизировано, нумерация листов осуществляется автоматически в порядке возрастания. Выведенные на бумажные носители листы книги должны быть сброшюрованы в хронологическом порядке. Общее количество листов за год заверяется подписями руководителя и главного бухгалтера учреждения, книга скрепляется печатью.

В Методических указаниях также разъяснено, что для отражения аналитических показателей, формируемых согласно учетной политике, субъект учета вправе ввести в регистры бухгалтерского учета дополнительные реквизиты и показатели при условии сохранения обязательных реквизитов и показателей, предусмотренных формами документов, утвержденными настоящим приказом.

Производить удаление отдельных реквизитов из форм первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета субъект учета не вправе.

Форматы регистров бухгалтерского учета носят рекомендательный характер и при необходимости могут быть изменены.

При изготовлении бланочной продукции на основе унифицированных форм регистров бухгалтерского учета является допустимым изменение (сужение, расширение) размеров граф и строк с учетом значности показателей, а также включение дополнительных строк и создание вкладных листов для удобства размещения и обработки информации.

Применение и заполнение форм первичных учетных документов

Указания по заполнению форм первичных учетных документов содержались в Инструкции по бюджетному учету, утвержденной Приказом Минфина РФ от 30.12.2008 N 148н (далее - Инструкция N 148н). Поэтому проанализируем, отличается ли порядок применения и заполнения форм первичных учетных документов, утвержденный Методическими указаниями, от порядка, изложенного в Инструкции N 148н.

Следует заметить, что в Методических указаниях нет положений, кардинально изменяющих применение форм первичных учетных документов. Однако в отношении требований по их заполнению внесены изменения уточняющего и дополняющего характера. Например:

1. В отношении акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143):

- Инструкцией N 148н было определено, что акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря применяется для списания мягкого инвентаря независимо от стоимости и однородных предметов хозяйственного инвентаря стоимостью от 3 000 руб. до 20 000 руб. Акт составляется комиссией, назначенной приказом (распоряжением), и утверждается руководителем учреждения. Списание производится при полной изношенности предметов с указанием причины списания. Акт оформляется в двух экземплярах, первый экземпляр сдается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица;

- Методическими указаниями дана более уточненная и расширенная трактовка применения акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря. Так акт составляется комиссией, назначенной приказом (распоряжением), и утверждается руководителем учреждения. Списание производится при полной изношенности предметов с указанием причины списания. Акт оформляется в двух экземплярах, первый экземпляр сдается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица.

Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря составляется комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов при оформлении решения о списании мягкого инвентаря, посуды и однородных предметов хозяйственного инвентаря стоимостью от 3 000 руб. до 40 000 руб. включительно за единицу и служит основанием для отражения в бухгалтерском учете учреждения выбытия указанных объектов учета.

В случаях, если законодательством РФ решение о списании имущества требует согласования с собственником имущества (с уполномоченным им органом власти), акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря принимается к учету только при наличии указанного согласования.

В сформированном комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов акте о списании мягкого и хозяйственного инвентаря указываются причины, послужившие основанием для принятия решения о списании объектов имущества и перечень мероприятий по исполнению решения о списании (ликвидация, утилизация, передача, передача в переработку (аффинаж) иные мероприятия), отметка о результатах проведенных мероприятий, в том числе перечень имущества, подлежащего постановке на учет по результатам проведенных мероприятий, указанных в акте о списании мягкого и хозяйственного инвентаря, с целью их дальнейшего использования.

Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря оформляется в двух экземплярах. Один экземпляр, оформленный надлежащим образом, согласованный в установленном порядке и утвержденный руководителем учреждения, передается в бухгалтерию учреждения (централизованную бухгалтерию), второй остается у материально ответственного лица.

Из приведенных положений следует, что Методическими указаниями установлены дополнительные требования к списанию имущества, когда требуется согласование с собственником имущества (с уполномоченным им органом власти). Списание такого имущества производится только после согласования. Кроме того, что в акте нужно указать причину списания, также следует привести перечень мероприятий по исполнению решения о списании (ликвидация, утилизация, передача, передача в переработку (аффинаж) иные мероприятия), отметку о результатах проведенных мероприятий, в том числе перечень имущества, подлежащего постановке на учет по результатам проведенных мероприятий, с целью дальнейшего их использования.

2. В отношении акта о списании исключенной из библиотеки литературы (ф. 0504144):

- Инструкцией N 148н предусмотрено, что акт о списании исключенной из библиотеки литературы составляется постоянно действующей комиссией, назначаемой руководителем учреждения. Он оформляется в двух экземплярах, утверждается руководителем учреждения, при этом первый экземпляр с приложением списка (списков) с указанием причин на исключение из библиотеки литературы передается в бухгалтерию, второй остается у материально ответственного лица. Списки литературы, устаревшей по содержанию, пришедшей в ветхость (изношенность книг, утеря страниц, восстановление которых не представляется возможным, и т.п.), морально устаревшей составляются раздельно. Списание литературы с баланса производится и оформляется на основании утвержденного акта и документа, подтверждающего ее реализацию, утилизацию в качестве вторичного сырья или уничтожение;

- Методическими указаниями установлено, что акт о списании исключенных объектов библиотечного фонда составляется комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов при оформлении решения о списании объектов библиотечных фондов и служит основанием для отражения в бухгалтерском учете учреждения выбытия указанных объектов учета.

В случаях, если законодательством РФ решение о списании имущества требует согласования с собственником имущества (с уполномоченным им органом власти), акт о списании исключенной из библиотеки литературы принимается к учету только при наличии указанного согласования.

В сформированном комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов акте о списании исключенной из библиотеки литературы указываются причины, послужившие основанием для принятия решения о списании объектов библиотечных фондов и перечень мероприятий по исполнению решения о списании, отметка о результатах проведенных мероприятий (оформляется на основании этого утвержденного акта и документов, подтверждающих их утилизацию в качестве вторичного сырья, передачу, уничтожение и т.п.), в том числе перечень имущества, подлежащего постановке на учет по результатам проведенных мероприятий, указанных в акте о списании исключенной из библиотеки литературы с целью их дальнейшего использования.

Списки устаревших по содержанию и пришедших в негодность по различным причинам объектов библиотечных фондов (книг, файлов, дисков и др.) составляются раздельно с указанием причин, послуживших основанием для принятия решения о списании объектов библиотечного фонда, с подведением промежуточных итогов по каждому виду исключаемых объектов библиотечного фонда.

Акт о списании исключенной из библиотеки литературы оформляется в двух экземплярах. Один экземпляр оформленного надлежащим образом акта, согласованного в установленном порядке и утвержденного руководителем учреждения, передается в бухгалтерию учреждения (централизованную бухгалтерию), второй остается у материально ответственного лица.

3. В отношении ведомости на выдачу денег из кассы подотчетным лицам (ф. 0504501):

- Инструкцией N 148н было предусмотрено, что ведомость применяется при выдаче денег из кассы под отчет нескольким лицам взамен индивидуальных расходных кассовых ордеров. Ведомости на выдачу денег из кассы подотчетным лицам могут составляться отдельно на заработную плату, хозяйственные расходы и другие нужды. Каждая законченная ведомость оформляется как расходный кассовый ордер;

- Методическими указаниями определено, что ведомость на выдачу денег из кассы подотчетным лицам применяется при оформлении выдачи из кассы денежных средств под отчет нескольким лицам (взамен индивидуальных расходных кассовых ордеров по каждому подотчетному лицу).

Ведомости составляются раздельно по видам (основаниям) выплат: на заработную плату, хозяйственные расходы, командировочные расходы и другие нужды.

По результатам выдачи денежных средств по ведомости оформляется расходный кассовый ордер (ф. 0310002).

Как видим, Методическими указаниями изменена некорректная запись по оформлению ведомости. Запись о том, что каждая законченная ведомость оформляется как расходный кассовый ордер, звучала нелепо, теперь с учетом внесенных изменений она читается правильно, то есть по окончании выдачи денежных средств по ведомости нужно оформить расходный кассовый ордер.

Кроме того, следует обратить внимание, что в перечень унифицированных форм первичных учетных документов (приложение 1 к Приказу Минфина РФ N 173н) включены два документа:

- акт приемки-передачи кассовых выплат и поступлений при реорганизации участников бюджетного процесса (ф. 0531728);

- справка о финансировании и кассовых выплатах (ф. 0531811).

Заметим, что формы этих документов не являются новыми, поскольку были утверждены следующими приказами соответственно:

- Приказом Минфина РФ от 30.09.2008 N 104н "О порядке доведения бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств при организации исполнения федерального бюджета по расходам и источникам финансирования дефицита федерального бюджета и передачи бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств при реорганизации участников бюджетного процесса федерального уровня";

- Приказом Казначейства РФ от 10.10.2008 N 8н "О порядке кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядке осуществления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов" (далее - Порядок N 8н).

Этими же приказами утверждены и указания по их заполнению.

Акт приемки-передачи кассовых выплат и поступлений при реорганизации участников бюджетного процесса (п. 10.8 Порядка N 8н):

- формируется реорганизуемым получателем средств федерального бюджета (администратором источников финансирования дефицита федерального бюджета), за исключением графы 2 раздела 1 "Бюджетные средства" и графы 2 подраздела 2.2 "Операции со средствами" раздела 2 "Средства, поступившие от приносящей доход деятельности", которые заполняются принимающим получателем средств федерального бюджета;

- подписывается руководителями и главными бухгалтерами (уполномоченными руководителями лицами) реорганизуемого получателя средств федерального бюджета (администратора источников финансирования дефицита федерального бюджета) и принимающего получателя средств федерального бюджета (администратора источников финансирования дефицита федерального бюджета).

Эта форма документа применяется при передаче реорганизованным учреждением реорганизуемому учреждению кассовых поступлений и выплат по соответствующим видам средств.

В силу п. 9.12 Порядка N 8н справка о финансировании и кассовых выплатах (ф. 0531811) формируется финансовым органом или получателем бюджетных средств, когда кассовое обслуживание исполнения бюджета субъекта РФ (местного бюджета) будет осуществляться органами Федерального казначейства с открытием финансовому органу лицевого счета. С открытием ему лицевого счета финансовый орган субъекта РФ (муниципального образования) обеспечивает представление справки о финансировании и кассовых выплатах в орган Федерального казначейства, где указываются:

- остаток денежных средств на начало соответствующего финансового года;

- общая сумма финансирования с начала соответствующего финансового года, в том числе сумма, полученная за счет распределенного финансирования, из них сумма, полученная за счет финансирования расходов распорядителя бюджетных средств.

На последней странице справки о финансировании и кассовых выплатах финансовым органом проставляются:

- подпись руководителя (уполномоченного им лица с указанием должности) соответствующего финансового органа, расшифровка подписи с указанием инициалов и фамилии;

- подпись главного бухгалтера (уполномоченного руководителем лица с указанием должности) соответствующего финансового органа, расшифровка подписи с указанием инициалов и фамилии;

- печать финансового органа и дата подписания документа.

Каждая завершенная страница справки о финансировании и кассовых выплатах на бумажном носителе должна быть пронумерована с указанием общего числа страниц документа.

Применение и формирование регистров бухгалтерского учета

Применение и формирование регистров бухгалтерского учета осуществлялось в соответствии с рекомендациями Приказа Минфина РФ N 123н.

Как мы уже говорили, Методические указания не содержат положений, кардинально изменяющих применение и формирование регистров бухгалтерского учета. Изменения носят уточняющий характер. Например, в отношении применения реестра депонированных сумм (ф. 0504047) предусмотрено, что он предназначен для обобщения сведений о невыплаченных суммах по оплате труда, денежному довольствию и стипендиям, пенсиям, пособиям и иным выплатам согласно расчетно-платежным ведомостям (ф. 0504401), платежным ведомостям (ф. 0504403, ф. 0301011).

Реестр депонированных сумм заполняется кассиром на основании платежных ведомостей, расчетно-платежной ведомости, в которой напротив фамилий лиц, не получивших заработную плату, стипендию или денежное довольствие, следует поставить штамп или сделать отметку от руки "Депонировано".

В Приказе Минфина РФ N 123н применение этого регистра было изложено иначе. Было предусмотрено, что при наличии в платежных ведомостях невыплаченных сумм по заработной плате, денежному довольствию и стипендиям составляются отдельные реестры депонированных сумм с внесением в них каждого лица, не получившего заработную плату, денежное довольствие или стипендию. Реестр заполняется кассиром на основании платежной или расчетно-платежной ведомости, в которой напротив фамилии лиц, не получивших заработную плату, стипендию или денежное довольствие, следует поставить штамп или сделать отметку от руки "Депонировано".

Депонированные суммы на следующий день сдаются для зачисления на счет учреждения, открытый в органах, осуществляющих кассовое обслуживание исполнения бюджетов, в учреждениях ЦБ РФ или кредитных организациях. На сданные суммы составляются расходные кассовые ордера.

Изменения внесены, но суть применения регистра не поменялась.

Журнал операций по банковскому счету (Приказ Минфина РФ N 123н) с выходом Приказа Минфина РФ N 173н стал называться журналом операций с безналичными денежными средствами.

Сводный реестр поступлений и выбытий средств бюджета (ф. 0511009) стал называться просто сводным реестром поступлений и выбытий, код номера его формы изменился, сейчас он имеет код формы 0531455.

Ведомость учета невыясненных поступлений ранее имела код номера формы 511015, в настоящее время форма имеет номер 053456.

И. Зернова,

эксперт журнала "Силовые министерства и ведомства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Силовые министерства и ведомства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2011 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Методические указания по применению форм первичных учетных документов и формированию регистров бухгалтерского учета органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, утв. Приказом Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н (далее - Приказ Минфина РФ N 173н).

*(2) Приказ Минфина РФ от 23.09.2005 N 123н "Об утверждении форм регистров бюджетного учета".