Изменения в исчислении налога на прибыль (И. Богатый, "Практический бухгалтерский учет", N 2, февраль 2011 г.)

Изменения в исчислении налога на прибыль

Эпохальным Федеральным законом от 27.07.10 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования" были внесены значительные изменения также и в главу 25 НК РФ. Причём часть этих изменений вступила в силу с 1 января 2011 года.

Новый лимит стоимости

- для амортизируемого имущества

Амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путём начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признаётся имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и стоимостью (с начала текущего года) более 40 000 руб. Аналогичное увеличение стоимостного показателя произведено и в пункте 1 статьи 257 НК РФ. Теперь под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб., а не 20 000 руб., как это было ранее.

Не столь уж давно (с 1 января 2008 года) первоначальная стоимость имущества, признаваемого амортизируемым, была увеличена с 10 000 до 20 000 руб. (п. 27 и 28 ст. 1 Федерального закона от 24.07.07 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации"). В своё время Минфин России дал разъяснения по использованию новой стоимости. По мнению чиновников, приобретённое организацией имущество надлежало учитывать для целей налогообложения прибыли в соответствии с порядком, действующим на момент введения данного имущества в эксплуатацию (письмо Минфина России от 03.11.07 N 03-03-06/1/767). По амортизируемому имуществу, введённому в эксплуатацию до этой даты, следовало продолжать начислять амортизацию до полного погашения первоначальной стоимости (письмо Минфина России от 28.08.08 N 03-01-15/10-317).

Следуя этому, новую величину стоимости надлежит использовать по имуществу, вводимому в эксплуатацию после 1 января 2011 года. Если же приобретённое имущество вводилось в эксплуатацию в качестве объекта основных средств до 31 декабря прошлого года, то его следовало признать амортизируемым, если его стоимость превышала 20 000 руб. (при наличии других признаков амортизируемого имущества, установленных главой 25 НК РФ).

С начала текущего года затраты на приобретение имущества с первоначальной стоимостью менее 40 000 руб. для целей налогообложения прибыли включаются в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ.

В бухгалтерском учёте активы, в отношении которых выполняются условия принятия их к учёту в качестве основных средств и стоимостью в пределах лимита, установленного в учётной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в составе материально-производственных запасов (п. 5 Положения по бухгалтерскому учёту "Учёт основных средств" (ПБУ 6/01), утв. приказом Минфина России от 30.03.01 N 26н).

Пример 1

Организацией 29 декабря 2010 года приобретено оборудование стоимостью 38 940 руб., в том числе НДС 5940 руб. 12 января оно было введено в эксплуатацию, при этом в бухгалтерском учёте установлен линейный способ начисления амортизации и срок полезного использования 4 года. Организация выполняет исключительно операции, которые облагаются НДС. Стоимость приобретённого оборудования - 33 000 руб. (38 940 - 5940). При вводе его в эксплуатацию в бухгалтерском учёте появляется новый объект основных средств с первоначальной стоимостью 33 000 руб. При этом принимается к вычету предъявленная сумма НДС. С февраля по оборудованию начисляется амортизация в сумме 687,50 руб. / мес. (33 000 руб. / 48 мес.). Данные операции в учёте сопровождаются следующими проводками:

- в декабре:

Дебет 08 Кредит 60

- 33 000 руб. - принят к оплате счёт поставщика приобретаемого оборудования;

Дебет 19 Кредит 60

- 5940 руб. - выделена сумма НДС, предъявленная поставщиком оборудования;

- в январе:

Дебет 01 Кредит 08

- 33 000 руб. - оборудование введено в эксплуатацию;

Дебет 68 субсчёт "Расчёты по НДС" Кредит 19

- 5940 руб. - принята к вычету предъявленная сумма НДС;

- в феврале:

Дебет 20 Кредит 02

- 687,50 руб. - начислена амортизация по оборудованию.

При исчислении налога на прибыль за первый квартал затраты на приобретение введённого в январе в эксплуатацию оборудования учитываются целиком (33 000 руб.) в составе материальных расходов.

Наличие разницы в принимаемых в качестве расходов суммах по оборудованию при исчислении прибыли в бухгалтерском учёте и облагаемой базы в налоговом обязывает организацию обратиться к Положению по бухгалтерскому учёту "Учёт расчётов по налогу на прибыль организаций" (ПБУ 18/02) (утв. приказом Минфина России от 19.11.02 N 114н). В этом случае возникают налогооблагаемые временные разницы, поскольку они приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчётным или в последующих отчётных периодах. А это, в свою очередь, приводит к необходимости начисления отложенного налогового обязательства. При начислении же амортизации будет происходить частичное погашение ОНО (п. 12, 14 и 18 ПБУ 18/02). Следовательно, к приведённым выше проводкам добавятся:

- в январе:

Дебет 68 субсчёт "Расчёты по налогу на прибыль" Кредит 77

- 6600 руб. (33 000 руб. х 20%) - начислено отложенное налоговое обязательство;

- в феврале:

Дебет 77 Кредит 68 субсчёт "Расчёты по налогу на прибыль"

- 137,50 руб. (687,50 руб. х 20%) - частично уменьшена начисленная сумма ОНО.

Последняя проводка будет повторяться ежемесячно вплоть до января 2015 года, когда оборудование в бухгалтерском учёте будет полностью самортизировано и произойдёт окончательное погашение отложенного налогового обязательства.

- для квартальных авансовых платежей

До начала текущего года только квартальные авансовые платежи по итогам отчётного периода уплачивали организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьёй 249 НК РФ, не превышали в среднем 3 000 000 руб. за каждый квартал. С 2011 года не платить ежемесячные авансы по налогу на прибыль могут налогоплательщики, у которых квартальная выручка за последние 12 месяцев меньше 10 000 000 руб. (п. 3 ст. 286 НК РФ).

НК РФ не устанавливает для налогоплательщика обязанности по представлению в налоговый орган заявления (уведомления, сообщения) об изменении им порядка уплаты авансовых платежей налога на прибыль организаций в соответствии с указанным пунктом 3 статьи 286 НК РФ. Но суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в первом квартале текущего налогового периода, как известно, принимаются равными суммам ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате налогоплательщиком в последнем квартале предыдущего налогового периода (абз. 3 п. 2 ст. 286 НК РФ). А их налоговики берут из налоговой декларации по налогу на прибыль за III квартал 2010 года (строки 120, 130, 140, 220, 230 и 240 подраздела 1.2 "для организаций, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи" раздела 1 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогоплательщика"). Причём в карточку лицевого счёта налогоплательщика они заносятся после представления указанной декларации одновременно с ежемесячными авансовыми платежами за четвёртый квартал. При непоступлении же их по первому сроку уплаты (28 января) программой автоматически будут начисляться пени.

Чтобы этого не происходило, организации следует направить в налоговую инспекцию письмо, указав в нём, что налогоплательщиком с 1 января 2011 года не уплачиваются ежемесячные авансовые платежи в силу новой редакции пункта 3 статьи 286 НК РФ. При этом в подтверждение такой возможности желательно привести расчёт квартальной выручки за последние 12 месяцев, то есть за 2010 год.

Отметим, что чиновники всё же советовали налогоплательщикам сообщать налоговому органу об изменении порядка уплаты авансовых платежей для исключения вопросов о причине неуплаты ежемесячных авансовых платежей (в случае начала применения данного порядка) (письмо Минфина России и ФНС России от 13.04.10 N 3-2-09/46). При этом в указанном письме они подчеркнули, что НК РФ не ограничивает возможность перехода на уплату только квартальных авансовых платежей началом налогового периода. Налогоплательщик вправе применять данный порядок уплаты налога начиная с квартала, следующего за предыдущими четырьмя кварталами, доходы от реализации в которых соответствуют указанному выше критерию.

Пример 2

Согласно налоговой учётной политике организации в 2010 году отчётными периодами по налогу на прибыль являлись I квартал, полугодие и девять месяцев.

Организация в 2010 году регулярно рассчитывала величину выручки за четыре предыдущих квартала:

- по окончании 2009 года - за этот год;

- I квартала 2010 года - за период со II квартала 2009 года по I квартал 2010 года;

- полугодия - за период с III квартала 2009 года по II квартал 2010 года;

- 9 месяцев - за период с IV квартала 2010 года по III квартал 2010 года - и выводила среднеквартальную сумму дохода от реализации, определяемого по правилам налогового учёта. При этом выручка от реализации в среднем за квартал у организации составляла от 3 250 000 до 3 500 000 руб. Поэтому налогоплательщиком в 2010 году уплачивались в бюджет не только авансовые платежи по налогу на прибыль по итогам отчётных периодов, но и ежемесячные авансовые платежи.

По итогам же 2010 года средняя величина квартальной выручки от реализации составила 3 650 000 руб. И эта сумма не превосходит установленный в текущем году предельный размер (3 650 000 < 10 000 000).

Руководителем организации принято решение воспользоваться новой нормой пункта 3 статьи 286 НК РФ и перейти на уплату только квартальных авансовых платежей по налогу на прибыль. Об этом организация уведомила в произвольной форме налоговую инспекцию, в которой она состоит на учёте, представив при этом и расчёт средней квартальной выручки за четыре квартала 2010 года.

Указанная норма поставила вновь созданные организации в несколько неравные условия по сравнению с действующими налогоплательщиками. Для них правила уплаты авансовых платежей не изменились. Напомним, что они уплачивают авансовые платежи за соответствующий отчётный период при условии, что выручка от реализации не превышала 1 000 000 руб. в месяц либо 3 000 000 руб. в квартал. В случае превышения указанных ограничений налогоплательщик начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором такое превышение имело место, должен уплачивать ежемесячные авансовые платежи (но не ранее чем по истечении полного квартала с даты его государственной регистрации) (п. 5 ст. 287 НК РФ).

Устранение противоречий

При удержании налога с иностранных организаций, получивших доходы от источников в Российской Федерации, перечислить налог в бюджет налоговому агенту теперь необходимо будет не позднее следующего дня после выплаты дохода (п. 2 и 4 ст. 287, п. 1 ст. 310 НК РФ), то есть срок уплаты налога сократился.

Ранее по общему правилу налог с доходов иностранных организаций от источников в РФ налоговым агентам следовало перечислять одновременно с выплатой этого дохода (абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ). Однако статьёй 287 НК РФ были установлены иные сроки для перечисления налога:

- по дивидендам - десять дней со дня такой выплаты (п. 4);

- по иным доходам - три дня после дня выплаты дохода (п. 2).

Налоговики в своё время разъясняли, что налоговый агент должен руководствоваться сроками, предусмотренными статьёй 287 НК РФ (письма МНС России от 26.07.02 N 23-1-13/34-1005-Ю274, УФНС России по г. Москве от 14.12.05 N 20-12/92363, от 01.12.2005 N 20-12/88093).

Как видим, законодатель устранил это противоречие, обязав с 1 января 2011 года налоговых агентов перечислять этот налог не позднее дня, следующего за днём выплаты дохода иностранным организациям.

В те же сроки - не позднее дня, следующего за днём выплаты доходов в виде дивидендов, а также процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, - налоговым агентам надлежит перечислить в бюджет удержанные суммы налога (п. 4 ст. 287 НК РФ).

С начала прошлого года в налоговом учёте в соответствии с изменениями, внесёнными в пункт 11 статьи 250 и подпункт 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ Федеральным законом от 25.11.09 N 281-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", не признаётся доходом (расходом) положительная (отрицательная) курсовая разница, возникающая от переоценки требований (обязательств), выраженных в иностранной валюте и представляющих собой выданные (полученные) авансы.

Между тем нормы пункта 8 статьи 271 и пункта 10 статьи 272 НК РФ в 2010 году остались неизменными. Доходы (расходы), выраженные в иностранной валюте, для целей налогообложения должны пересчитываться в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату признания соответствующего дохода (расхода). Обязательства и требования, выраженные в иностранной валюте, имущество в виде валютных ценностей должны пересчитываться в рубли по официальному курсу, установленному Банком России на дату перехода права собственности при совершении операций с таким имуществом, прекращения (исполнения) обязательств и требований и (или) на последнее число отчётного (налогового) периода, в зависимости от того, что произошло раньше.

Таким образом, возникло несоответствие норм НК РФ. С одной стороны, налогоплательщики обязаны пересчитывать в рубли доходы и расходы, выраженные в иностранной валюте (в том числе и полученные (оплаченные) авансом), согласно требованиям упомянутых норм пункта 8 статьи 271 и пункта 10 статьи 272 НК РФ. С другой стороны, курсовые разницы по выданным (полученным) авансам не являются доходами и расходами.

Минфин России неоднократно в течение прошлого года (письма от 24.02.10 N 03-03-06/1/86, от 02.04.10 N 03-03-06/1/215, от 13.05.10 N 03-03-06/1/328) разъяснял, что в случаях оплаты (частичной предоплаты) иностранной валютой стоимость имущества может определяться по курсу Банка России, действовавшему на дату перечисления аванса (дату перечисления авансов, если предварительная оплата осуществлялась в несколько этапов) в части, приходящейся на предварительную оплату, и на дату перехода права собственности в части последующей оплаты. Иными словами, стоимость товаров (работ, услуг), по мнению чиновников, должна определяться аналогично порядку, установленному для целей бухгалтерского учёта ПБУ 3/2006.

С 1 января 2011 года законом N 229-ФЗ внесены изменения в указанные положения пункта 8 статьи 271 и пункта 10 статьи 272 НК РФ, в соответствии с которыми исключена норма о необходимости признания на последнее число месяца текущей переоценки по авансам, выданным (полученным) в иностранной валюте. При этом данные изменения распространяют своё действие на правоотношения, возникшие с 1 января 2010 года (п. 5 ст. 10 закона N 229-ФЗ).

Расходы на освоение природных ресурсов

Существенные изменения претерпела статья 261 НК РФ. К расходам на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых законодатель отнёс также и затраты, связанные со строительством (бурением) и (или) ликвидацией (консервацией) скважин (за исключением признаваемых амортизируемым имуществом) (абз. 3 п. 1 ст. 261 НК РФ).

Изменён срок учёта расходов (абз. 4 и 5 п. 1 статьи 261 НК РФ):

- на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ;

- по охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды;

- на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам налогоплательщиками в процессе строительства и эксплуатации объектов;

- на переселение и выплату расходов за снос жилья в процессе разработки месторождений.

Теперь они будут признаваться равномерно в течение двух лет (раньше - пяти). Но распространяется это только на расходы, осуществлённые после 1 января 2011 года (п. 10 ст. 10 закона N 229-ФЗ).

С 2011 года утратил силу пункт 3 статьи 261 НК РФ, регламентирующий порядок учёта расходов по безрезультатным работам. Затраты по таким работам теперь признаются в общем порядке, то есть с 1-го числа месяца, следующего за месяцем их завершения (п. 2 вышеназванной статьи). Поэтому при признании исследований безрезультатными у налогоплательщика отпадёт необходимость восстановления ранее учтённых в общем порядке расходов, как это настойчиво рекомендовали контролирующие органы (письма Минфина России от 24.10.06 N 03-03-04/1/706, УФНС России по г. Москве от 30.04.08 N 20-12/041972).

Также с начала текущего года отменены пункт 5 статьи 261 и пункт 35 статьи 270 НК РФ, что позволяет включать в расходы затраты по безрезультатным работам, если аналогичные работы осуществлялись на участке недр в течение пяти лет до предоставления налогоплательщику прав на геологическое изучение недр, разведку и добычу полезных ископаемых или иное пользование участком недр на этом участке уже осуществлялось.

Претерпела изменения и статья 325 НК РФ, регулирующая порядок ведения учёта расходов на освоение природных ресурсов. Теперь если налогоплательщик не получает лицензию на право пользования недрами или принимает решение об отказе от участия в конкурсе либо о нецелесообразности приобретения лицензии, то расходы, связанные с этими действиями и произведённые после 1 января текущего года, будут учитываться в течение двух лет (раньше - пяти).

Помимо этого в указанную статью введён пункт 6. Согласно новой норме при переходе права пользования участком недр к третьему лицу расходы на освоение природных ресурсов, осуществлённые прежним владельцем лицензии, учитываются в порядке статьи 325 НК РФ. Если же переход такого права связан с реорганизацией организации, то признание затрат производится в соответствии с пунктом 2.1 статьи 252 НК РФ.

Обслуживающие производства и хозяйства

С 1 января 2011 года упраздняются абзацы 11 и 12 статьи 275.1 НК РФ. Теперь убытки от использования объектов обслуживающих производств и хозяйств будут признаваться в размере фактических затрат при аналогичности условий осуществления деятельности налогоплательщика и специализированных организаций, для которых такая деятельность является основной (абз. 5-8 ст. 275.1 НК РФ). При этом не будет необходимости сравнивать условия деятельности налогоплательщика и специализированной организации, которая находится на территории именно того же муниципального образования, что и налогоплательщик, а соответственно, не нужно применять нормативы, утверждаемые органами исполнительной власти субъекта РФ. Помимо этого с начала текущего года изменён абзац 9 указанной статьи, в которой прописан порядок учёта расходов градообразующих организаций. Согласно этой норме градообразующей организацией признаётся налогоплательщик, численность работников которого составляет не менее 25% численности работающего населения соответствующего населённого пункта и в состав которого входят структурные подразделения по эксплуатации объектов жилищного фонда, а также объектов, указанных в абзацах третьем и четвёртом статьи 275.1 НК РФ. Затраты градообразующих организаций теперь признаются в фактически понесённом размере без учёта нормативов (п. 28 ст. 2 закона N 229-ФЗ). Ранее вопрос о том, как учесть расходы при отсутствии нормативов, утверждённых органами местного самоуправления, являлся спорным.

Перенос убытков на будущее

Базу текущего налогового периода нельзя уменьшить на убытки, полученные налогоплательщиком в период обложения его доходов по ставке 0% (абз. 2 п. 1 ст. 283 НК РФ).

Отметим, что налоговую базу по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки 20%, налогоплательщику надлежит определять отдельно. При этом ему в силу пункта 2 статьи 274 НК РФ следует вести раздельный учёт доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 НК РФ предусмотрен отличный от общего порядок учёта прибыли и убытков (письмо Минфина России от 25.11.10 N 03-03-06/1/740).

До конца 2012 года по ставке 0% облагаются доходы сельхозтоваропроизводителей от реализации произведённой ими сельскохозяйственной продукции, а также произведённой и переработанной ими собственной сельхозпродукции (ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.01 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"). Данная норма распространяется на тех сельхозтоваропроизводителей, которые не перешли на ЕСХН, а применяют общий режим налогообложения. Причём нулевую ставку налога на прибыль вправе использовать только сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным в пункте 2 и подпункте 1 пункта 2.1 статьи 346.2 НК РФ.

Начиная же с 2013 года размер ставки для них возрастает до 18%. Вот в этот период они и утратят право переносить на будущее сумму убытков, полученных от соответствующих видов деятельности за предыдущие налоговые периоды, когда ими использовалась ставка 0%.

Похоже, указанная норма предназначена также для участников проекта "Сколково". В соответствии с законопроектом "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "Об инновационном центре "Сколково" (на момент подписания номера) в статью 284 НК РФ законодатель планирует внести дополнения, в соответствии с которыми прибыль, полученная организациями, признаваемыми участниками этого проекта, облагается налогом по налоговой ставке 0% в течение десяти лет с момента их регистрации в качестве таких участников.

Внесённые в НК РФ изменения относительно отсутствия возможности переноса на будущее налоговых убытков, образующихся в период налогообложения доходов по ставке 0%, на наш взгляд, будут относиться и к организациям, признаваемым участниками проекта "Сколково".

К доходам же, которые облагаются по ставке 0% в силу статьи 284 (подп. 1 п. 3 и подп. 3 п. 4) (на момент подписания номера), введённая норма не имеет никакого отношения.

Порядок налогообложения доходов и расходов, возникающих в рамках доверительного управления имуществом, до 2011 года зависел от того, кто являлся выгодоприобретателем по договору доверительного управления (учредитель управления или третье лицо) (ст. 276 НК РФ).

В частности, учредитель управления и выгодоприобретатель не вправе были признать в налоговом учёте убыток по договору доверительного управления (абз. 3 п. 4 ст. 276 НК РФ). Однако данная норма действовала для участников договора, если доверительное управление имуществом осуществляется в пользу выгодоприобретателя - третьего лица (п. 1 ст. 276 НК РФ), то есть если учредитель доверительного управления не является одновременно выгодоприобретателем по такому договору.

Если же учредитель управления является одновременно также и выгодоприобретателем (как чаще всего и бывает), то применялся пункт 3 статьи 276 НК РФ. А эта норма не содержала запрета на признание убытков для целей налогообложения прибыли от доверительного управления имуществом.

Начиная же с 1 января 2011 года убытки, полученные в рамках договора доверительного управления имуществом, не смогут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль ни учредителем, ни выгодоприобретателем независимо от того, являются учредитель и выгодоприобретатель одним и тем же лицом или не являются, в силу введённой нормы пункта 4.1 статьи 276 НК РФ (при этом упразднён вышеупомянутый абзац 3 пункта 4 статьи 276 НК РФ).

Положения по рыночной стоимости

В 2010 году для целей налога на прибыль и НДФЛ должны были вступить в силу новые правила определения рыночной стоимости ценных бумаг и финансовых инструментов срочных сделок (ФИСС), не обращающихся на организованном рынке (абз. 4 п. 6 ст. 280, п. 2 ст. 305, абз. 6 п. 4 ст. 212 НК РФ). Однако действие указанных норм было приостановлено до 31 декабря 2010 года включительно (п. 1 ст. 14, п. 1 ст. 15 и п. 1 ст. 16 упомянутого закона N 281-ФЗ). Законодатель при этом поручил ФСФР России по согласованию с Минфином России утвердить соответствующие порядки определения рыночной стоимости. В конце прошлого года такие порядки были утверждены.

Порядком определения расчётной цены ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. приказом ФСФР России от 09.11.10 N 10-66/пз-н) установлены способы расчёта цены необращающихся облигаций, обыкновенных акций акционерных обществ, векселя (дисконтного и процентного), депозитарной расписки. Способы определения расчётной цены необращающихся ценных бумаг, предусмотренные этим порядком, а также условия их применения налогоплательщик закрепляет в учётной политике. Отметим, что расчётная цена ценной бумаги может определяться и как оценочная стоимость такой бумаги.

Порядком определения расчётной стоимости финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке, в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. приказом ФСФР России от 09.11.10 N 10-67/пз-н) предложено несколько способов исчисления расчётной цены, исходя из которой определяется стоимость необращающегося ФИСС, в зависимости от условий форвардного договора, своп-контракта или опционного договора. Налогоплательщик должен закрепить выбранный способ определения стоимости ФИСС в своей учётной политике. Если не могут быть использованы способы, предложенные данным порядком, то налогоплательщик вправе самостоятельно разработать и внести в учётную политику методику определения расчётной стоимости ФИСС.

Порядком определения рыночной цены ценных бумаг, расчётной цены ценных бумаг, а также предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг в целях главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. приказом ФСФР России от 09.11.10 N 10-65/пз-н) предусмотрено несколько способов расчёта российским организатором торговли, а также иностранной фондовой биржей рыночной цены ценной бумаги, обращающейся на организованном рынке. Установлено, что расчётная цена ценной бумаги, не обращающейся на организованном рынке, определяется в порядке, установленном для целей налога на прибыль (приказ ФСФР N 10-66/пз-н), если в статьях 212 и 214.1 НК РФ не предусмотрено иное.

И. Богатый,

аудитор

"Практический бухгалтерский учет", N 2, февраль 2011 г.