Переводим товар в категорию ОС (Е. Овсянникова, "Актуальная бухгалтерия", N 3, март 2011 г.)

Переводим товар в категорию ОС

У компании может возникнуть необходимость перевести в состав основных средств одну или несколько единиц товара, который она приобретала для дальнейшей реализации. Рассмотрим нюансы такого перевода.

Если руководство организации приняло решение перевести товар в основное средство, то прежде всего необходимо оформить приказ или распоряжение директора. На основании него составляют первичный документ, который подтверждает факт перевода актива из состава товаров в состав основных средств. Законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрена унифицированная форма такого документа, поэтому компании нужно самостоятельно ее разработать и утвердить в приложении к учетной политике. При этом нужно иметь в виду, что разработанный фирмой первичный документ должен содержать все обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона о бухгалтерском учете*(1).

На основании такого первичного документа можно отражать операцию на счетах бухгалтерского учета. И тут опять возникает пробел, на этот раз в Плане счетов. Дело в том, что Инструкция по применению Плана счетов не предусматривает корреспонденцию счета 41 со счетом 08. На помощь приходит общая часть этой Инструкции. В ней сказано, что при возникновении фактов хозяйственной деятельности, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией. Поэтому фирма, переводя товар в категорию основных средств, делает запись: Дебет 08 Кредит 41 на сумму фактических затрат на приобретение товара, предназначенного для продажи. После ввода в эксплуатацию такого основного средства фирма сделает стандартную запись: Дебет 01 Кредит 08.

Первоначальная стоимость ОС

В первоначальную стоимость основных средств и в бухгалтерском, и в налоговом учете*(2) включается в том числе и стоимость их доставки.

При формировании фактической стоимости товаров возможны варианты.

Начнем с бухгалтерского учета. Согласно ПБУ 5/01 *(3) в стоимость товаров включают затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Торговые организации могут затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включать в состав расходов на продажу*(4). В подобном случае транспортные затраты списываются пропорционально себестоимости реализованных товаров.

Таким образом, если компания в бухгалтерском учете формирует стоимость товаров без учета стоимости транспортных расходов на доставку, то при переводе товара в ОС такие затраты следует включить в первоначальную стоимость объекта ОС. Доля транспортных расходов, приходящаяся на такой товар, определяется расчетным путем.

Кроме того, ПБУ 5/01 позволяет включать в стоимость товаров расходы на складское хранение. А вот в первоначальной стоимости основных средств такие затраты не учитываются. Поэтому их следует исключить из стоимости товаров, переводимых в состав ОС, если данные расходы были учтены в ней.

Теперь о налоговом учете. Согласно статье 320 Налогового кодекса транспортные расходы на доставку товаров и иные расходы, связанные с реализацией товаров, торговые компании вправе включить в стоимость товаров. Но только при условии, что они этот метод учета транспортных и иных расходов, связанных с реализацией товара, пропишут в учетной политике. В общем же случае в налоговом учете расходы на доставку и иные расходы учитывают отдельно от покупной стоимости товаров. Сумму транспортных расходов, относящуюся к остаткам нереализованных товаров, определяют по среднему проценту за текущий месяц с учетом переходящего остатка на начало месяца. Порядок расчетов установлен статьей 320 Налогового кодекса.

В то же время не всегда представляется возможным установить точные величины стоимости товара и доставки. Так, например, если реализованные товары списываются по средней себестоимости, организация не сможет точно определить, когда и по какой цене был куплен данный конкретный товар и сколько было уплачено за его доставку.

В данном случае первоначальная стоимость основного средства будет складываться из средней себестоимости товара и расходов на его доставку, исчисленных расчетным путем по среднему проценту*(5) или по средней себестоимости товара, если стоимость доставки уже учтена в ней.

Пример

Компания приобрела партию офисных кресел для последующей перепродажи. Стоимость 10 единиц товара без НДС составила 400 000 руб. Согласно учетной политике фирмы расходы на доставку не учитываются в стоимости товара, а распределяются между расходами текущего отчетного периода и расходами, которые относятся к остаткам товара на складе.

Фирма реализовала в течение года 8 кресел, а 2 кресла остались непроданными. Руководство приняло решение перевести кресла в состав основных средств организации. На 1-е число месяца, в котором принято решение перевести товары в ОС, стоимость остатков товаров на складе составила 25 000 000 руб., транспортные расходы в отношении этих товаров - 900 000 руб.

Средний процент расходов на доставку товаров, остатки которых имеются на складе (не реализованы):

900 000 руб. : 25 000 000 руб. х 100% = 3,6%.

Транспортные расходы, приходящиеся на одно кресло:

40 000 руб. х 3,6% = 1440 руб.

Первоначальная стоимость кресла при вводе его в эксплуатацию в качестве ОС:

40 000 + 1440 = 41 440 руб.

Дебет 41 Кредит 60

- 400 000 руб. - приобретены товары;

Дебет 08 Кредит 41

- 80 000 руб. - 2 кресла переведены в состав капитальных вложений;

Дебет 08 Кредит 44

- 2880 руб. - транспортные расходы по креслам включены в стоимость ОС;

Дебет 01 Кредит 08

- 82 880 руб. - введены в эксплуатацию 2 кресла.

Рассмотрим иную ситуацию. Расходы по доставке кресел составили 12 000 руб. (без НДС).

Допустим, в учетной политике для целей бухгалтерского учета предусмотрено, что стоимость товара формируется исходя из цены, оплаченной поставщику, и расходов на доставку.

Стоимость одного кресла в бухгалтерском учете составит 41 200 руб.

В бухгалтерском учете будут сделаны записи:

Дебет 41 Кредит 60

- 400 000 руб. - приобретены товары;

Дебет 41 Кредит 76

- 12 000 руб. - транспортные расходы включены в стоимость товаров;

Дебет 08 Кредит 41

- 82 400 руб. - 2 кресла переведены в состав ОС;

Дебет 01 Кредит 08

- 82 400 руб. - кресла введены в эксплуатацию.

Налоговый кодекс Российской Федерации

И в бухгалтерском, и в налоговом учете при вводе объекта основных средств в эксплуатацию для него устанавливают срок полезного использования. Исходя из него с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию объекта, его амортизируют.

Кстати сказать, если компания планирует сдавать переведенный в ОС товар в аренду, то порядок формирования первоначальной стоимости объекта будет аналогичен рассмотренному.

При отражении на счетах бухгалтерского учета стоимость такого объекта со счета 08 переносится в дебет счета 03.

Вопросы НДС

Если фирма, которая решила перевести товар в основное средство, является плательщиком НДС, то она неминуемо начинает задавать вопрос: в какой момент возникает право на вычет НДС по такому товару?

Самая простая ситуация, когда приобретение товара, его перевод в категорию ОС и ввод в эксплуатацию приходятся на один квартал - налоговый период по НДС. В таком случае фирма при наличии счета-фактуры ставит к вычету НДС в том квартале, в котором приобретен товар.

Когда приобретение товара и его перевод в основное средство приходятся на разные налоговые периоды по НДС, возникает риск претензий со стороны налоговых органов в связи с неправомерностью вычета. Дело в том, что, по мнению инспекторов, НДС по основным средствам может быть принят к вычету только после ввода объекта в эксплуатацию. И Минфин России придерживается такой же точки зрения*(6). Поэтому контролеры вполне могут потребовать, чтобы компания восстановила НДС в том периоде, в котором товар был переведен в разряд основных средств.

В то же время арбитражные суды указывают, что Налоговый кодекс говорит о принятии к учету основных средств, а вовсе не о вводе их в эксплуатацию. На этом основании судьи*(7) поддерживают фирмы, которые принимали к вычету НДС по основным средствам после отражения их на бухгалтерских счетах 07, 08.

Имея это в виду, можно говорить о том, что отражение объекта на любом счете бухгалтерского учета является принятием его к учету с точки зрения Налогового кодекса, и счет 41 не исключение.

Тем не менее если компания хочет избежать проблем с налоговыми инспекторами, то при переводе товара в основное средство целесообразно все же восстановить НДС в части такого товара. А в том налоговом периоде по НДС, в котором объект будет введен в эксплуатацию, налог, приходящийся на это ОС, поставить к вычету. Речь идет о тех случаях, когда основное средство используется в облагаемой НДС деятельности. В противном случае принять НДС к вычету нельзя.

Налог на имущество

Согласно статье 374 Налогового кодекса объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. Так что даже если у компании ранее не было основных средств, то в связи с переводом товара в категорию ОС у нее появляются объекты, стоимость которых нужно включать в расчет налога на имущество.

Налоговый кодекс Российской Федерации

Определение ВАС РФ от 3 марта 2009 г. N 1795/09

Е. Овсянникова,

эксперт аудиторской компании "Константа"

Экспертиза статьи:

Н. Горшенина,

главный редактор, налоговый консультант

Примечание

Е. Нагорная, юрисконсульт налоговой практики компании "Доверенный СоветникЪ"

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости (п. 7 ПБУ 6/01). Многие думают, что данный термин означает принятие стоимости основного средства по стоимости ранее приобретенного товара. Но это мнение ошибочно, так как в стоимость основного средства также включаются все расходы, связанные в том числе с сооружением, изготовлением, доставкой, то есть все те затраты, которые сопряжены с доведением ОС до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов (п. 1 ст. 257 НК РФ; п. 8 ПБУ 6/01).

В силу того, что расходы на монтаж объекта связаны с доведением данной категории товара до рабочего состояния, они могут учитываться в первоначальной стоимости при переводе данных объектов в категорию основных средств.

Перевод товара в категорию основных средств оформляется следующими первичными документами: требованием-накладной по форме N М-11 на передачу имущества со склада в нужное подразделение (утв. пост. Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а), актом о приеме-передаче объекта основных средств по форме N ОС-1 и инвентарной карточкой по форме N ОС-6 (утв. пост. Госкомстата России от 21.01.2003 N 7).

Рекомендуем также составить бухгалтерскую справку-расчет по формированию первоначальной стоимости основного средств, которая необходима в целях увеличения стоимости основного средства на дополнительные расходы.

В бухгалтерском учете операцию по переводу товара в категорию основного средства необходимо отразить по дебету счета 08 и кредиту счета 41. Затем на счете 08 формируется первоначальная стоимость и объект переводится на счет 01. Разработанную схему корреспонденции следует закрепить в учетной политике.

"Актуальная бухгалтерия", N 3, март 2011 г.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ

*(2) п. 1 ст. 257 НК РФ; п. 8 ПБУ 6/01, утв. приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н

*(3) п. 6 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н

*(4) п. 13 ПБУ 5/01

*(5) п. 75 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н; ст. 320 НК РФ

*(6) письма Минфина России от 19.04.2007 N 03-07-11/113, от 21.09.2007 N 03-07-10/20

*(7) определение ВАС РФ от 03.03.2009 N ВАС-1795/09; пост. ФАС СЗО от 23.03.2009 по делу N А05-8942/2008, ФАС ЗСО от 01.04.2009 N Ф04-1990/2009(3825-А75-49)