Реализация в музеях брошюр, книг, проспектов (Н. Гридина, "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2008 г.)

Реализация в музеях брошюр, книг, проспектов

В условиях недостаточности бюджетного финансирования многие бюджетные учреждения, помимо основной деятельности, занимаются предпринимательской.

Бюджетное учреждение, носящее некоммерческий характер, в соответствии со статьей 50 ГК РФ может осуществлять предпринимательскую деятельность постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых оно создано.

Предпринимательская деятельность может совершаться учреждением, если в учредительных документах это специально отражено. В этом случае доходы от такой деятельности и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе. Такое правило установлено ст. 298 ГК РФ.

Разрешение на приносящую доход деятельность бюджетное учреждение получает у вышестоящей организации. Оно должно быть закреплено в учредительных документах, то есть в уставе указываются виды разрешенной деятельности. Реализация брошюр и каталогов относится к предпринимательской деятельности и определяется законодательными актами РФ в области культуры. Так, в соответствии со ст. 47 Основ законодательства РФ о культуре*(1) государственные и муниципальные организации культуры вправе вести предпринимательскую деятельность согласно законодательству РФ.

Одним из таких видов предпринимательской деятельности является реализация книг, брошюр, проспектов и т.д. Данный вид услуг характерен для таких бюджетных учреждений, как музеи или выставочные залы. Как правило, посещая такие учреждения, хочется оставить на память что-нибудь о рассказанном и увиденном. Для этого очень часто в рамках деятельности, приносящей доход, музеи выпускают и реализуют различные брошюрки и проспекты, рассказывающие об истории создания и действия данного музея. Если же учреждение связано с жизнью или творчеством каких-либо известных людей, то оно может продавать различные книги, в которых собраны произведения этих деятелей.

Как правило, музеи не занимаются самостоятельно созданием и выпуском печатной продукции, а пользуются услугами сторонних организаций (типографий, издательств), принимая лишь готовую продукцию от них и реализуя ее.

При заключении договоров на изготовление печатной продукции для ее реализации учреждением необходимо руководствоваться Федеральным законом N 94-ФЗ*(2), который регулирует отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных или муниципальных нужд. Согласно этому закону бюджетные учреждения без заключения государственных или муниципальных контрактов вправе закупать товары и услуги на сумму, не превышающую установленного Центральным банком предельного размера расчетов наличными деньгами в РФ между юридическими лицами по одной сделке. При этом одноименные товары бюджетные учреждения без заключения государственного или муниципального контракта вправе закупать в течение квартала на сумму, не превышающую указанного предельного размера расчетов наличными деньгами. Напомним, что Указанием N 1843-У*(3) Центральный банк установил, что расчеты наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами, а также между юридическим лицом и гражданином, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, могут производиться в размере, не превышающем 100 000 руб.

Бухгалтерский учет операций, связанных с реализацией
печатной продукции

Бухгалтерский учет предпринимательской деятельности бюджетных учреждений ведется в соответствии с Инструкцией N 25н*(4). Однако ее норм в некоторых случаях недостаточно для того, чтобы правильно отразить ту или иную операцию. Ведь одна из особенностей бюджетного учета заключается в том, что при отражении хозяйственных операций необходимо учитывать не только положения Инструкции, но и бюджетной классификации РФ.

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации N 74н*(5) расходы учреждения по оплате договоров по типографской и издательской деятельности относят на статью 226 "Прочие работы, услуги".

Печатной продукцией являются каталоги, буклеты с изображением музейных предметов и музейных коллекций, брошюры к выставкам, а также научная, справочная и другие виды печатной продукции.

Изготовленная в типографии печатная продукция принимается по накладной и счету представителем заказчика по доверенности. Получение печатной продукции от типографии отражается учреждением по фактической цене приобретения следующей проводкой:

Дебет счета 2 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит счета 2 302 22 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"

Учет печатной продукции осуществляется в разрезе каждого издания на карточках количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041).

Лицо, ответственное за реализацию печатной продукции, выдает по накладным кассиру билетной кассы печатную продукцию для реализации. Накладная (ф. 0315006) выписывается в двух экземплярах: один выдается вместе с печатной продукцией, другой передается в бухгалтерию учреждения. На основании накладной делается бухгалтерская запись:

Дебет счета 2 105 07 340 "Увеличение стоимости готовой продукции"

Кредит счета 2 105 06 340 "Уменьшение стоимости прочих материальных запасов"

Продажная цена продукции, как правило, утверждается приказом руководителя. При выдаче продукции для реализации на сумму реализации производится следующая бухгалтерская запись:

Дебет счета 2 205 03 560 "Увеличение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг"

Кредит счета 2 401 01 130 "Доходы от рыночных продаж готовой продукции, работ, услуг"

Согласно Инструкции N 25н операции по реализации готовой продукции выглядят следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Передана готовая продукция со склада в реализацию	2 105 07 340	2 105 06 440
Списана со склада реализованная покупателям продукция	2 106 04 340	2 105 07 440
Начислены доходы в размере реализованной продукции (с учетом НДС)	2 205 03 560	2 401 01 130
Начислены суммы НДС (с выставлением счетов-фактур и отражением в книге продаж)	2 401 01 130	2 303 04 730

Оплата наличными в кассу учреждения отражается следующей проводкой:

Дебет счета 2 201 04 510 "Поступления в кассу"

Кредит счета 2 205 03 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по доходам от рыночных продаж товаров, работ, услуг"

Взнос наличных денег на лицевые счета в ОФК и их последующее зачисление на лицевой счет учреждения отражаются в учете следующим образом:

Дебет счета 2 210 03 560 "Увеличение дебиторской задолженности по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств"

Кредит счета 2 201 04 610 "Выбытия из кассы"

Дебет счета 2 201 01 510 "Поступление денежных средств учреждения на банковские счета"

Кредит счета 2 210 03 660 "Уменьшение дебиторской задолженности по операциям с наличными денежными средствами получателя бюджетных средств"

Применение ККМ при реализации печатной продукции

Организации и учреждения, оказывающие услуги в сфере культуры и искусства, в соответствии со ст. 2 Федерального закона N 54-ФЗ*(6), а также с Постановлением N 171*(7) осуществляют расчеты без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению при условии выдачи ими соответствующих бланков строгой отчетности (БСО), приравненных к кассовым чекам и утвержденных порядком учета, хранения и их уничтожения. Таким БСО может быть квитанция об уплате (ф. 0504510).

Если же применение БСО в учреждении не предусмотрено либо они не содержат всех обязательных реквизитов, установленных п. 2 ст. 9 Федерального Закона N 129-ФЗ*(8), то ст. 14.5 КоАП РФ закреплены административная ответственность и штрафные санкции, взимаемые за неприменение ККМ, в размере от 15 до 400 МРОТ в зависимости от статуса установленного виновного лица (сотрудник, должностное лицо или организация).

Однако согласно п. 2 Закона N 54-ФЗ учреждения культуры из-за специфики деятельности или особенностей местонахождения могут принимать наличные деньги и пластиковые карты без применения ККМ. Деньги от покупателей могут приниматься на основании квитанции об уплате - БСО формы N 10 по ОКУД (ф. 0504510). Принятые уполномоченными лицами суммы должны ежедневно сдаваться на счет учреждения, при этом до поступления платы на текущие счета, открытые в кредитных организациях или ОФК, их расходование допустимо только при наличии соответствующего разрешения банка и в установленных им пределах.

Налогообложение операций по реализации печатной продукции в музеях

Налог на добавленную стоимость

Согласно ст. 41 БК РФ к неналоговым доходам, в частности, относятся:

- доходы от использования имущества, находящегося в государственной и муниципальной собственности, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах;

- доходы от платных услуг, оказываемых бюджетными учреждениями, находящимися в ведении соответственно федеральных органов исполнительной власти, органов исполнительной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Виды доходов от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, определены в ст. 42 БК РФ. Эти доходы, а также доходы от платных услуг включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Отсюда следует, что бюджетное учреждение обязано уплатить НДС и налог на прибыль со всех доходов, возникших в рамках деятельности, приносящей доход.

Статья 143 НК РФ признает плательщиками НДС организации без какого-либо исключения.

В учетной политике для целей налогообложения организация должна закрепить метод определения налоговой базы. В соответствии со ст. 167 НК РФ налоговую базу по НДС можно определять двумя способами:

- по отгрузке (по мере предъявления покупателю расчетных документов - день отгрузки, передачи товаров, работ, услуг);

- по оплате (по мере поступления денежных средств - день оплаты отгруженных товаров).

Согласно ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются все операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ. Поэтому операции по реализации книжной продукции также будут являться объектом обложения НДС. При этом облагаются они по ставке 10% в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ, так как книги и брошюры входят в перечень книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, утвержденный Постановлением Правительства РФ N 41*(9), при условии, что они не носят рекламного и эротического характера.

Право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС

Организация имеет право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС на основании ст. 145 НК РФ, если за три предшествующих последовательных календарных месяца сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превысит 2 млн. руб. При этом организация не должна заниматься реализацией подакцизных товаров в течение указанных месяцев, а также в течение всего последующего периода, когда действует право на освобождение от обложения НДС. Если сумма выручки за каждые три предшествующих последовательных календарных месяца превысит 2 млн. руб., то она утрачивает право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС с 1-го числа месяца, в котором произошло такое превышение (п. 5 ст. 145 НК РФ).

Налог на прибыль

В соответствии со ст. 248 НК РФ доходы от реализации брошюр, книг, проспектов облагаются налогом на прибыль организаций. При этом объектом обложения признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 247 НК РФ). Размеры и порядок уплаты налога на прибыль определяются гл. 25 НК РФ. Также следует учитывать, что согласно ст. 321.1 НК РФ все бюджетные учреждения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников (от коммерческой деятельности).

Н. Гридина,

эксперт журнала "Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Основы законодательства РФ о культуре, утв. ВС РФ 09.10.1992 N 3612-1.

*(2) Федеральный закон от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд".

*(3) Указание ЦБ РФ от 20.06.2007 N 1843-У "О предельном размере расчетов наличными деньгами и расходовании наличных денег, поступивших в кассу юридического лица или кассу индивидуального предпринимателя".

*(4) Приказ Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".

*(5) Приказ Минфина РФ от 24.08.2007 N 74н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ".

*(6) Федеральный закон от 20.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт".

*(7) Постановление Правительства РФ от 31.03.2005 N 171 "Об утверждении Положения об осуществлении наличных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения ККТ".

*(8) Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(9) Постановление Правительства РФ от 23.01.2003 N 41 "О перечне видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации НДС по ставке 10%".