Комментарий к письму Министерства финансов РФ от 19.05.2008 N 03-05-04-02/32 ("Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2008 г.)

Комментарий к письму Министерства финансов РФ
от 19.05.2008 N 03-05-04-02/32

Для ведения жилищного строительства организация в 2005-2007 годах прибрела земельные участки и в том же периоде зарегистрировала права собственности на них. О том, с какого момента необходимо организации применять повышающие коэффициенты при исчислении земельного налога до и после 1 января 2008 года, Минфин дает разъяснения в Письме от 19.05.2008 N 03-05-04-02/32.

Итак, согласно п. 1 ст. 388 НК РФ организация, обладающая земельным участком на праве собственности, признается плательщиком налога на землю, налоговая база по которому определяется как кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В соответствии с п. 1 ст. 394 НК РФ по земельным участкам, приобретенным для жилищного строительства, налоговая ставка, установленная нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), не может превышать 0,3%. При этом организации и индивидуальные предприниматели, ведущие жилищное строительство (в том числе индивидуальное жилищное строительство), исчисляют сумму налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно по истечении налогового периода как соответствующую налоговой ставке процентную долю налоговой базы с применением повышающих коэффициентов.

Жилищное строительство

Если земельные участки приобретены в собственность физическими и юридическими лицами для осуществления на них жилищного строительства, то исчисление суммы земельного налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом повышающих коэффициентов 2 и 4 (п. 15 ст. 396 НК РФ):

- 2 - в течение 3-летнего срока строительства (начиная с даты государственной регистрации прав на данный земельный участок вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости);

- 4 - в течение периода превышения 3-летнего срока (до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости). Обратите внимание: в случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения 3-летнего срока строительства сумма налога, уплаченного за этот период сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке в соответствии со ст. 78 НК РФ.

Индивидуальное жилищное строительство

Если земельные участки приобретены в собственность физическими лицами для индивидуального строительства, то исчисление суммы земельного налога (сумм авансовых платежей по налогу) производится с учетом повышающего коэффициента - 2 - в течение периода проектирования и строительства, превышающего 10-летний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект (п. 16 ст. 396 НК РФ).

Обратите внимание: в отношении земельных участков, приобретенных в собственность юридическими лицами для индивидуального жилищного строительства, применение повышающих коэффициентов, установленных п. 15 и 16 ст. 396 НК РФ, не предусмотрено (Письмо Минфина России от 30.11.2007 N 03-05-06-02/131).

В данном письме финансисты также отмечают, что положения п. 15 и п. 16 ст. 396 НК РФ вступили в силу с 1 января 2005 года, следовательно, повышающие коэффициенты применяются в отношении земельных участков, которые были приобретены и права собственности на которые зарегистрированы после 1 января 2005 года.

Отметим, что до 01.01.2008 границы 3-летнего срока для применения повышающих коэффициентов четко не были определены, а по разъяснениям Минфина, их следовало применять с даты начала работ, связанных с проектированием строительства (Письмо от 10.05.2007 N 03-05-06-02/41). Благодаря изменениям, внесенным Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ, стало ясно, что коэффициенты необходимо применять начиная с даты государственной регистрации прав на эти земельные участки вплоть до даты государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости. Это положение распространяется на земельные участки, права на которые зарегистрированы после 1 января 2008 года.

В отношении земельных участков, права на которые зарегистрированы в период 2005-2007 годов, по мнению Минфина, применяется положение, действовавшее до 1 января 2008 года. Это означает, что повышающие коэффициенты следует применять с даты заключения договора на подготовку проектной документации, а в том случае, когда подготовка проектной документации не требуется, - с даты выдачи разрешения на строительство.

Коэффициент владения участком

Исчисление суммы налога (авансового платежа по налогу) производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых земельный участок находился в собственности налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде, то есть с учетом так называемого коэффициента участия.

При этом если возникновение указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца, то за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав (п. 7 ст. 396 НК РФ). Если земельный участок использовался в течение всего налогового или отчетного периода, то коэффициент принимается за единицу.

Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что повышающие коэффициенты следует применять с месяца, который считается полным, по аналогии с критериями, установленными для коэффициента владения участком.

Пример.

Организация "Строй-Инвест" приобрела земельный участок для жилищного троительства и 10 июня 2006 г. зарегистрировала право собственности на него. Договор на подготовку проектной документации объекта строительства заключен 5 июля 2006 г. Государственная регистрация права собственности на построенный объект на данном участке проведена 20 декабря 2008 г.

В этом случае повышающий коэффициент 2 следует применять с июля 2006 года по декабрь 2008 года включительно. Поскольку срок строительства, исчисляемый в данном случае с даты заключения договора на подготовку проектной документации до даты государственной регистрации права собственности на построенный объект, не превышает трех лет, повышающий коэффициент 4 не применяется.

"Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 7, июль 2008 г.