Вопрос: Общество с ограниченной ответственностью реорганизовано в форме разделения на два ООО. Решение о реорганизации и разделительный баланс были утверждены в ноябре 2007 года, процедура реорганизации закончилась в феврале 2008 года. Каков порядок представления налоговых деклараций по ЕСН, а также сведений о доходах физических лиц (форма 2-НДФЛ) за 2007 и 2008 годы в данной ситуации? ("Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.)

Общество с ограниченной ответственностью реорганизовано в форме разделения на два ООО. Решение о реорганизации и разделительный баланс были утверждены в ноябре 2007 года, процедура реорганизации закончилась в феврале 2008 года.

Каков порядок представления налоговых деклараций по ЕСН, а также сведений о доходах физических лиц (форма 2-НДФЛ) за 2007 и 2008 годы в данной ситуации?

Согласно п. 4 ст. 57 ГК РФ юридическое лицо считается реорганизованным, за исключением случаев реорганизации в форме присоединения, с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц.

В силу п. 3 ст. 58 ГК РФ при разделении юридического лица его права и обязанности переходят к вновь возникшим юридическим лицам в соответствии с разделительным балансом.

На основании п. 2 ст. 50 НК РФ правопреемник (правопреемники) реорганизованного юридического лица при исполнении возложенных на него указанной статьей обязанностей по уплате налогов пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом для налогоплательщиков.

Согласно п. 3 ст. 50 НК РФ реорганизация юридического лица не изменяет сроков исполнения его обязанностей по уплате налогов правопреемником (правопреемниками) этого юридического лица.

В соответствии с п. 6 ст. 50 НК РФ при разделении юридические лица, возникшие в результате такого разделения, признаются правопреемниками реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанности по уплате налогов.

В силу п. 1 ст. 55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период применительно к отдельным налогам, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов.

На основании п. 2 ст. 55 НК РФ, если организация была создана после начала календарного года, первым налоговым периодом для нее является период времени со дня ее создания до конца данного года. При этом днем создания организации признается день ее государственной регистрации.

В соответствии с п. 3 ст. 55 НК РФ, если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации).

Согласно п. 4 ст. 55 НК РФ правила, предусмотренные п. 2 и 3 названной статьи, не применяются в отношении тех налогов, по которым налоговый период устанавливается как календарный месяц или квартал. В таких случаях при создании, ликвидации, реорганизации организации изменение отдельных налоговых периодов производится по согласованию с налоговым органом по месту учета налогоплательщика.

На основании п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они должны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Относительно порядка представления деклараций по ЕСН необходимо отметить следующее.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.

Реорганизация юридического лица в форме разделения будет считаться завершенной с момента государственной регистрации возникших в результате такой реорганизации юридических лиц.

Пунктом 1 ст. 243 НК РФ определено, что налогоплательщики представляют налоговую декларацию по ЕСН по форме, утвержденной Минфином, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (годом).

Декларации по ЕСН за 2007 год и за последний налоговый период 2008 года (с 1 января по день реорганизации) по реорганизуемой организации должны быть представлены ее правопреемником в налоговый орган по месту учета организации-правопреемника. Указанные налоговые декларации могут быть поданы самой организацией до завершения ее реорганизации в инспекцию по месту постановки на учет.

Налоговым кодексом не установлены специальные сроки представления в налоговые органы налоговых деклараций при реорганизации организации. Следовательно, на основании п. 1 ст. 243 НК РФ декларации по ЕСН в условиях реорганизации должны подаваться в налоговый орган не позднее 30 марта года, следующего за отчетным налоговым периодом.

Форма и порядок заполнения декларации по ЕСН для налогоплательщиков, производящих выплаты физическим лицам, утверждены Приказом Минфина РФ от 29.12.2007 N 163н. Согласно установленному порядку в декларации по ЕСН, в том числе на титульном листе, необходимо указать реквизиты налогоплательщика. Следовательно, титульный лист декларации по ЕСН реорганизованной организации должен отражать сведения об организации, которая существовала до начала проведения в отношении нее процедуры реорганизации.

По вопросу указания сумм налоговой базы в декларации по ЕСН необходимо обратить внимание на следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Правопреемство в части налоговой базы, в частности по ЕСН, законодательством не предусмотрено.

Таким образом, в налоговых декларациях за первый отчетный (налоговый) период, начинающийся с даты регистрации, вновь созданные юридические лица не учитывают суммы налоговой базы по ЕСН, отраженные в налоговой декларации за последний налоговый период реорганизуемой организации.

Относительно порядка представления деклараций по НДФЛ необходимо отметить следующее.

Согласно ст. 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ.

В силу ст. 230 НК РФ налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, и представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Порядок правопреемства при реорганизации юридического лица в части представления сведений о доходах физических лиц законодательством о налогах и сборах не определен.

Учитывая изложенное, поскольку ст. 50 НК РФ установлено правопреемство вновь возникших юридических лиц только в части исполнения обязанности по уплате налогов, исполнение обязанности по представлению сведений о доходах физических лиц правопреемниками реорганизованного юридического лица неправомерно. Следовательно, до момента прекращения своей деятельности реорганизованное в форме разделения юридическое лицо должно представить сведения о доходах физических лиц за 2007 год и за часть периода текущего года.

Н.В. Юрген

1 августа 2008 г.

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.