Декларация в электронном виде: грозит ли наказание за непредставление (С.А. Астахов, "Ваш налоговый адвокат", N 7, июль 2008 г.)

Декларация в электронном виде:
грозит ли наказание за непредставление

Текущий год ознаменовался очередным "наступлением" прогресса на налогоплательщиков. С 1 января 2008 г. величина среднесписочной численности для организаций, обязанных сдавать налоговую отчетность в электронном виде, снижена с 250 до 100 человек. Соответственно увеличилось количество налогоплательщиков, обязанных сдавать "электронные" декларации.

Минфин России заблаговременно обратил внимание налогоплательщиков на необходимость представлять налоговые декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (письмо от 24 декабря 2007 г. N 03-01-13/9-269). В письме отмечено, что представление налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) в ненадлежащем виде и (или) неустановленным способом признается неисполнением обязанности по сдаче отчетности. По мнению министерства, такое неисполнение влечет за собой применение санкций, предусмотренных ст. 119 НК РФ.

Но упоминание об электронной отчетности в НК РФ не дает оснований для столь радикального вывода. Собственно, Кодекс не дает даже возможности составить цельную картину того, насколько обязательна процедура представления налоговых деклараций в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. Формально лицами, представляющими налоговые декларации (расчеты) в электронном виде, п. 3 ст. 80 НК РФ признает всех налогоплательщиков, имеющих работников. Таким образом, к числу таких работодателей должны относиться не только организации, но и физические лица. Между тем предприниматели - физические лица редко нанимают такое количество работников, поэтому основными адресатами упомянутой нормы оказываются организации. Это, пожалуй, все, что более-менее ясно в вопросе об электронной отчетности.

Налоговый кодекс РФ не запрещает налогоплательщику, отвечающему критерию численности работников, сдать налоговую декларацию на бумажном носителе. В свою очередь, ст. 119 НК РФ предусматривает наказание лишь для лиц, не представивших декларацию. Согласно положениям п. 1 ст. 80 НК РФ под декларацией понимается письменное заявление налогоплательщика, содержащее определенные данные. А как раз для "письменного заявления" бумажный носитель является наиболее подходящим. Следовательно, подачу декларации на бумажном носителе вместо отправки информации по телекоммуникационным каналам нельзя расценить как непредставление декларации.

Вывод Минфина России о том, что декларация в электронном виде представляется исключительно по телекоммуникационным каналам связи, любопытен сам по себе. Уж кому как не министерству знать, что налоговые органы последние несколько лет настойчиво требуют от налогоплательщиков наряду с "бумажными" декларациями сдавать декларации в электронном виде (на дискетах). Причем эти требования налоговой службы адресуются всем налогоплательщикам независимо от численности работников и организационно-правовой формы.

Следуя рекомендациям Минфина России, налоговый орган может попытаться привлечь к ответственности организацию, представившую электронные сведения не по каналу связи, а на дискете. Возникнет справедливый вопрос: зачем вообще нужно представлять декларации на дискетах? Налоговым законодательством никакие дискеты не предусмотрены.

Старательно принуждая налогоплательщиков использовать распространяемую ФНС России компьютерную программу "Налогоплательщик ЮЛ", налоговые органы предоставили заинтересованным лицам возможность передавать "электронные" декларации в налоговый орган непосредственно, обходясь без каких-либо каналов связи. В этом смысле требование использовать для передачи данных эти каналы вызывает другой вопрос: чей бизнес получит прибыль от такой процедуры? Ведь пользование каналами связи платное. На практике обязанность передавать данные по каналам связи означает принуждение платить операторам этих каналов связи за возможность сдать налоговую декларацию, что противоречит законодательству.

Налоговым кодексом РФ установлено, что бланки налоговых деклараций налоговыми органами должны представляться бесплатно. Иными словами, налогоплательщик не должен нести расходы, связанные со сдачей налоговых деклараций. Для передачи данных по каналам связи обратного правила не предусмотрено. Допустим, налогоплательщик платит за передачу декларации по каналу связи, если сам пожелает передать декларацию таким образом. Но когда государство желает получать декларации по каналам связи, то логично предположить, что оно и должно оплачивать услуги операторов.

Кроме того, представление декларации в электронном виде и по телекоммуникационным каналам связи не одно и то же. НК РФ не оговаривает, что "электронная" декларация должна быть передана только по каналам связи, и никак иначе. Системное толкование п. 3 и 4 ст. 80 Кодекса могло бы дать основание для подобного вывода, если бы не продукт, получаемый на дискете при использовании программы "Налогоплательщик ЮЛ". Представление сведений, формируемых названной программой, в налоговую инспекцию вместе с "бумажной" декларацией позволяет признать, что налогоплательщик исполнил обязанность по сдаче декларации дважды! Поэтому какая уж тут ст. 119 НК РФ:

Не случайно в названном письме Минфина России весьма осторожно упоминается о привлечении налогоплательщика, не представляющего "электронную" декларацию по каналам связи, к налоговой ответственности: "...с учетом правоприменительной практики". Очевидно, чиновники не очень-то верят, что суды признают налогоплательщика, сдавшего декларацию на бумажном носителе, а то и дополнительно представившего электронную декларацию на дискете, виновным в непредставлении декларации.

Неверие фискальных органов в возможность выигрыша дела в суде объяснимо: арбитражные суды регулярно и безусловно отказывают инспекциям в привлечении к ответственности налогоплательщиков, которые сдали декларации по старым формам, отмененным Минфином России. Налоговые органы трактуют представление декларации по старой форме как непредставление декларации вообще. В ответ суды указывают, что п. 1 ст. 119 Налогового кодекса РФ "установлена ответственность только за нарушение срока представления декларации. Иные нарушения, связанные с порядком подачи декларации, в том числе несоблюдение налогоплательщиком формы представляемой налоговой декларации, не образуют состава правонарушения, предусмотренного ст. 119 НК РФ" (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11 марта 2008 г. по делу N А05-9914/2007).

Позиция судов объясняется тем, что в декларации, составленной по старой форме, отражены все предусмотренные п. 1 ст. 80 НК РФ данные, связанные с исчислением и уплатой налога, подлежащие указанию и в декларации новой формы (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 4 декабря 2007 г. по делу N А17-2379/5-2007). Таким образом, суды полагают достаточным представить в налоговый орган то письменное заявление, которое предусмотрено п. 1 ст. 80 НК РФ и содержит названные в этом пункте данные. Подача подобного заявления исключает привлечение к ответственности за непредставление декларации независимо от мнения Минфина России о новизне бланка, использованного для этого заявления. Если суды будут применять тот же подход при рассмотрении спора о декларации, представленной не по каналу связи, а иным способом, то все попытки налоговых органов привлечь налогоплательщика к ответственности за подобного рода "нарушения" лишены смысла.

Разумеется, законодатель в любой момент может дополнить НК РФ санкцией за представление декларации не по каналу связи, а непосредственно налогоплательщиком. Но тогда придется упомянуть и о том, кто должен содержать эти каналы связи, оплачивая услуги операторов. В противном случае в НК РФ появится весьма оригинальная санкция - за неоплату услуг, которые навязаны налогоплательщику, нужны государству, а доход от которых получает неизвестно кто...

С.А. Астахов,

юрист, партнер

юридической компании

"Пространство вариантов"

"Ваш налоговый адвокат", N 7, июль 2008 г.