Налоговые платежи при реорганизации, ликвидации, банкротстве (Е.Ю. Сафарова, "Ваш налоговый адвокат", N 7, июль 2008 г.)

Налоговые платежи при реорганизации, ликвидации, банкротстве

Коммерческая организация - структура не статичная. В процессе ведения хозяйственной деятельности по решению ее учредителей или под влиянием внешних факторов, например по решению суда, юридическое лицо может быть реорганизовано, ликвидировано или признано банкротом. Рассмотрим, каким образом уплачиваются налоги, пени и штрафы в этих случаях, а также как исполнение этой обязанности может повлиять на "физическое существование" фирмы.

Реорганизация

В соответствии со ст. 57 Гражданского кодекса РФ реорганизация юридического лица проводится в разных формах: слияние, присоединение, разделение, выделение, преобразование. Принимают решение о реорганизации учредители (участники) организации либо исполнительный орган юридического лица, уполномоченный на это учредительными документами (например, генеральный директор).

Юридическое лицо считается реорганизованным (за исключением присоединения) с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц. Реорганизация фирмы происходит в процессе ведения ею хозяйственной деятельности. Соответственно у нее есть определенные обязательства перед контрагентами, в том числе перед государством. Порядок правопреемства при реорганизации установлен ст. 58 ГК РФ.

Гарантии прав кредиторов юридического лица при его реорганизации установлены ст. 60 ГК РФ. В частности, лица или уполномоченный орган, принявшие решение о реорганизации, обязаны письменно уведомить об этом своих кредиторов, включая налоговую инспекцию.

В соответствии со ст. 50 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками) независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации последнему факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом указанных обязанностей. Кроме налогов правопреемник должен заплатить еще пени и штрафы, наложенные на реорганизованное юридическое лицо до завершения реорганизации. Между тем факт реорганизации не изменяет сроков, установленных для исполнения обязанностей реорганизованного лица по уплате налогов.

Когда правопреемников несколько, определяется доля участия каждого из них в исполнении обязанностей реорганизованного юридического лица по уплате налогов. Если из разделительного баланса невозможно определить долю того или иного правопреемника или если размер доли не позволяет ему в полном объеме расплатиться с государством, то по решению суда вновь возникшие юридические лица могут солидарно исполнять обязанность по уплате налогов реорганизованного лица. Но для того, чтобы суд вменил правопреемникам такую обязанность, налоговый орган должен доказать, что реорганизация имела целью неисполнение обязанности по уплате налогов.

Правопреемства по отношению к реорганизованному юридическому лицу в части исполнения его обязанностей по уплате налогов (пеней, штрафов) не возникает, если реорганизация произошла в форме выделения. Однако если после этой процедуры реорганизованное юридическое лицо не сможет заплатить налоги, то суд сможет принудить выделившиеся организации к исполнению этой обязанности солидарно. Правда, чтобы арбитры пришли к выводу о необходимости такой меры, налоговому органу опять же придется доказать, что целью реорганизации был уход от налогообложения.

Если реорганизованное юридическое лицо переплатило налоги в бюджет, то эти суммы могут быть зачтены при исполнении налоговой обязанности правопреемником (заявление о зачете должно быть подано в течение месяца со дня завершения реорганизации). Обратите внимание: подлежащая зачету сумма распределяется пропорционально недоимке по иным налогам, сборам и задолженности реорганизованного юридического лица по пеням и штрафам, подлежащим уплате или взысканию (ст. 50 НК РФ).

Ликвидация

Ликвидация организации влечет за собой прекращение прав и обязанностей юридического лица без их перехода к другим лицам. Перечень оснований для ликвидации юридического лица содержится в ст. 61, а порядок ликвидации - в ст. 63 ГК РФ.

Учредители (участники) либо уполномоченный орган юридического лица могут принять решение о его ликвидации в связи с истечением срока, на который оно создавалось. Ликвидация по решению суда, как правило, обусловлена допущенными при создании организации и ведении деятельности нарушениями закона. После принятия такого решения суд может возложить обязанности по ликвидации организации на ее учредителей (участников) или уполномоченный орган.

Предприятие обязано письменно уведомить налоговую инспекцию о том, что оно находится в процессе ликвидации, а также поместить в печати извещение о ликвидации фирмы, порядке и сроке, в который кредиторы могут заявить свои требования (не менее двух месяцев с момента появления публикации в печати). Порядок удовлетворения требований кредиторов установлен ст. 64 ГК РФ. В первую очередь удовлетворяются требования граждан, перед которыми ликвидируемая организация несет ответственность за причинение вреда жизни или здоровью, а также требования о компенсации морального вреда. Затем выплачиваются выходные пособия и заработная плата сотрудникам ликвидируемой организации, в том числе вознаграждения по авторским договорам. После этого производятся расчеты по обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды и в последнюю очередь - с прочими кредиторами. Как видим, при ликвидации (в отличие от реорганизации) налоговые органы не имеют никаких привилегий перед остальными кредиторами.

Банкротство

Согласно ст. 3 Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" организацию, не расплатившуюся с долгами, в частности по налогам, в течение трех месяцев*(1), можно считать неплатежеспособной. А значит, допустимо начать в отношении такого юридического лица процедуру банкротства*(2). Как следует из анализа положений ст. 7 данного Закона, обратиться в арбитражный суд налоговый орган вправе по истечении 30 дней с даты направления налогоплательщику требования об уплате обязательных платежей, т.е. налогов, и решения суда налоговой инспекции для этого не нужно.

Таким образом, с даты возникновения задолженности до момента подачи в арбитражный суд заявления о признании налогоплательщика банкротом не пройдет и года (три месяца "висит" задолженность, три месяца дано налоговому органу на выставление требования и 10 дней налогоплательщику на его исполнение, месяц отведен инспекции на обращение в суд). Кстати, в п. 19 Постановления от 22 июня 2006 г. N 25 Президиум ВАС РФ указал, что обоснованными могут быть признаны лишь те требования уполномоченных органов по обязательным платежам, возможность принудительного исполнения которых не утрачена в установленном налоговым законодательством порядке. Так что уповать на то, что вот "подобъем" год и расплатимся, не стоит.

Итак, налогоплательщик признан банкротом. Очередность расчетов по обязательствам установлена п. 4 ст. 134 Закона о банкротстве. В силу этой статьи требования об уплате налогов, как и в случае с ликвидацией, попадают в конец очереди. Так что налоговому органу далеко не всегда удается взыскать налоги с фирмы-банкрота.

Е.Ю. Сафарова,

начальник отдела

правового консалтинга

и налоговых споров ЗАО "ЦБА"

"Ваш налоговый адвокат", N 7, июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Срок следует отсчитывать от даты уплаты налога согласно НК РФ.

*(2) Дело о банкротстве может быть возбуждено арбитражным судом при условии, что требования к должнику - юридическому лицу в совокупности составляют не менее 100 000 руб.