Информация о связанных сторонах в азартном бизнесе (В.А. Петров, "Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2008 г.)

Информация о связанных сторонах в азартном бизнесе

Процесс реформирования российского бухгалтерского учета еще не закончен, и финансовое ведомство продолжает обновлять действующие стандарты, внося поправки в одни и переписывая другие. Для организаторов игорного бизнеса далеко не все изменения, как и сами бухгалтерские стандарты, представляют практический интерес. В этом плане нельзя сказать, что новое ПБУ 11/2008*(1), пришедшее на смену ПБУ 11/2000*(2), будет на слуху у "азартных" бухгалтеров, и все же нормы данного стандарта им пригодятся. Рекомендации, изложенные в статье, помогут разобраться с применением обновленного бухгалтерского стандарта.

О чем говорится в новом ПБУ 11/2008?

Бухгалтерский стандарт устанавливает порядок раскрытия информации о связанных сторонах в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций. В игорном бизнесе операторы могут являться связанными не только между собой, но и с другими компаниями (например, с производителями игрового оборудования). У таких компаний, фактически работающих в холдинговых группах, отчетность должна содержать многие сведения, имеющие отношение к их финансовому состоянию. Информация об аффилированных лицах, а с этого года о связанных сторонах занимает в отчетности предприятий свое место, о чем не устает напоминать в своих разъяснениях финансовое ведомство. На них мы остановимся позже, а сейчас обратимся к ПБУ 11/2008.

При первом ознакомлении с новым стандартом нельзя сказать, что он существенно отличается от своего предшественника, но отличия все же есть. Основные из них заключаются в следующем:

- расширен перечень лиц, раскрывающих информацию в отчетности по правилам ПБУ;

- изменено название самого стандарта и расширено понятие лиц, которые должны раскрывать информацию в отчетности;

- в тексте нового стандарта уточнено, кто может оказать влияние на деятельность организации и на чью деятельность она, в свою очередь, может оказать влияние;

- скорректирован перечень операций, способных оказать влияние на деятельность и финансовую отчетность компании;

- расширен перечень минимальных сведений, раскрываемых в отчетности компании;

- уделено внимание сведениям о размерах вознаграждений, выплачиваемых управленческому персоналу предприятия;

- уточнены группы связанных сторон, сведения о которых в отчетности следует указывать отдельно.

Большинство перечисленных новшеств объясняется стремлением финансового ведомства сблизить национальный стандарт с аналогичным международным стандартом финансовой отчетности (МСФО 24*(3)). Насколько это удалось, покажет практика применения ПБУ 11/2008, которое вступает в силу начиная с отчетности за 2008 год.

ПБУ 11/2000 применялось при составлении бухгалтерской отчетности за 2007 год, причем только акционерными обществами. Новый бухгалтерский стандарт предназначен для всех коммерческих организаций, за исключением кредитных, для которых ЦБР установил особые правила составления отчетности. К отдельной группе отнесены субъекты малого предпринимательства, которые полностью или частично публикуют свою бухгалтерскую отчетность (согласно законодательству РФ, учредительным документам либо по собственной инициативе). Они применяют обновленный стандарт наравне с другими коммерческими организациями, в то время как остальные субъекты малого предпринимательства, как и раньше, при составлении отчетности могут обойтись без информации о связанных сторонах. Связанными стороны считаются в случае, если одна сторона может контролировать другую или оказывать на нее значительное влияние в процессе принятия финансовых или операционных решений.

В ПБУ 11/2000 речь шла только об аффилированных лицах, способных оказать влияние на деятельность юридических и физических лиц. В ПБУ 11/2008 к ним добавились лица, участвующие в совместной деятельности, а также негосударственные пенсионные фонды, действующие в интересах работников тех или иных организаций. Таким образом, стандарт расширен двумя позициями в части лиц, способных оказывать влияние на деятельность организации, и, наоборот, в части лиц, на деятельность которых та или иная организация может оказать влияние.

Практически без изменений осталось понятие раскрываемых в отчетности операций между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной (ранее - аффилированной) стороной. Такими операциями считаются передача (поступление) активов, оказание услуг или возникновение (прекращение) обязательств. Примерный перечень операций со связанными сторонами указан в п. 5 ПБУ 11/2008 - это приобретение и продажа товаров, работ, услуг, основных средств и других активов, аренда имущества и предоставление имущества в аренду. Есть также финансовые операции, в том числе предоставление займов и передача имущества в виде вклада в уставные (складочные) капиталы. Предоставление и получение гарантий и залогов заменено на предоставление и получение обеспечений исполнения обязательств, что, безусловно, делает эту операцию более емкой для целей применения ПБУ 11/2008. Ошибочно считать, что на этом перечень операций со связанными сторонами исчерпан: как и в прежнем стандарте, он является открытым, в него могут быть включены другие операции между связанными сторонами, способные оказать влияние на деятельность и финансовое положение организаций.

Кому в азартном бизнесе интересна информация о связанных сторонах?

Как правило, информация о связанных (зависимых) сторонах больше интересует не внутренних, а внешних пользователей бухгалтерской отчетности организации. Среди них не последнее место занимают налоговые органы - в игорном бизнесе они могут проверить расчет чистых активов. В расчете не должна учитываться стоимость ценных бумаг обществ, которые являются дочерними или зависимыми по отношению к организатору азартных игр либо, наоборот, по отношению к которым организатор азартных игр является дочерним или зависимым обществом (см. приложение к Порядку расчета стоимости чистых активов организаторов азартных игр*(4)). Кроме этого налоговиков, пожалуй, заинтересуют взаимозависимые лица, по сделкам с которыми можно проверить уровень цен, а также заработная плата управленческого персонала, которая многое скажет о системе оплаты труда, налоговых платежах и внебюджетных сборах.

Не случайно финансовое ведомство в своих Рекомендациях аудиторским организациям*(5) предлагает обращать внимание на сведения, указываемые в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Информация должна быть изложена ясно и полно, с тем чтобы заинтересованным пользователям отчетности были понятны характер отношений со связанными (аффилированными) лицами и причины возникновения условных фактов деятельности. В противном случае такая информация может быть признана неполной, что дает основание аудитору соответствующим образом модифицировать свое заключение, и, очевидно, не в пользу проверяемого лица. Проще говоря, Минфин считает необходимым раскрытие в отчетности информации об аффилированных лицах. Не стоит пренебрегать этим, чтобы не "подмочить" аудиторское заключение отсутствием такой, на первый взгляд, малосущественной, но на самом деле далеко не безынтересной внешним пользователям отчетности информации.

Игорным заведениям стоит учесть рекомендации Минфина, придерживаясь золотой середины и не увлекаясь раскрытием информации в отчетности, что может повысить налоговые риски как для них, так и для связанных с ними сторон. Чтобы избежать этого, нужно представлять, какую информацию следует раскрывать в финансовой отчетности организации, а точнее в пояснительной записке.

Какая минимальная информация раскрывается в отчетности?

Информация о связанных сторонах в отчетности приводится отдельным разделом. Минимальные сведения, которые в нем следует указать, поименованы в п. 10 ПБУ 11/2008. По сравнению с ранее применявшимися нормами перечень таких сведений дополнен тремя позициями:

- величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

- величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам;

- условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форм расчетов.

В последнем пункте речь идет об операциях со связанными сторонами, по которым, так же как и прежде, следует указывать характер отношений (кто кого контролирует), виды и объем операций каждого вида, стоимостные показатели по незавершенным на конец периода операциям (как правило, размер задолженности). Из текста ПБУ 11/2008 исключена норма о необходимости пояснения в отчетности методов определения цен по каждому виду операций со связанными сторонами. Возможно, это обусловлено тем, что методы определения стоимости приобретения (выбытия) активов прописаны в других бухгалтерских стандартах и выбранный организацией метод прописывается, прежде всего, в учетной политике. Поэтому нет необходимости повторяться и указывать ту же самую информацию в другом документе - пояснительной записке к бухгалтерской отчетности, приложением к которой является учетная политика.

Следующее новшество ПБУ 11/2008 касается порядка представления в отчетности информации об операциях со связанными сторонами. С этого года организациям следует разделять информацию по группам связанных сторон. В числе таких групп названы основное общество, его дочерние компании, преобладающие, участвующие и зависимые общества, а также участники совместной деятельности. Помимо перечисленных категорий связанных сторон с этого года в ПБУ 11/2008 поименована еще одна группа - основной управленческий персонал организаций. Повышенный интерес к зарплате и вознаграждениям руководителей объясняется не только фискальными целями проверки правильности исчисления налогов, но и тем, что руководители имеют определенное влияние на деятельность компании, и их вознаграждения тому подтверждение.

Не секрет, что к информации о руководящих работниках компании, а тем более об их доходах имеет доступ ограниченный круг лиц. Нетрудно представить, какое противодействие со стороны руководителей встретит требование ПБУ 11/2008 раскрывать в пояснительной записке размер вознаграждений управленческого персонала. В такой ситуации бухгалтеру следует не искать неприятностей, а, полагаясь на свое профессиональное суждение, самостоятельно решить, включать или не включать зарплату руководителей в пояснительную записку к бухгалтерской отчетности. Право сделать это дает п. 9 ПБУ 11/2008, согласно которому перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в отчетности, устанавливается самой организацией на основе настоящего положения исходя из содержания отношений между организацией и связанной стороной (с учетом требования приоритета содержания перед формой).

Если принято решение раскрыть информацию о доходах основного управленческого персонала, то бухгалтеру нужно знать, какие выплаты включаются в такие доходы. Это краткосрочные (текущие выплаты с учетом начисленных налогов и взносов) и долгосрочные вознаграждения (подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты), а также вознаграждения по окончании трудовой деятельности (выплаты по договорам страхования) и иные доходы руководителей.

Плюс к этому нужно знать, кто для целей применения бухгалтерского стандарта относится к основному управленческому персоналу (п. 12 ПБУ 11/2008):

- руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа), их заместители;

- члены коллегиального исполнительного органа, члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального орган а управления организацией;

- иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации.

Возникает вопрос: входит ли главный бухгалтер в управленческий персонал с позиций ПБУ 11/2008? В перечне главбух прямо не поименован, в то же время в штате организации финансовый директор и главный бухгалтер могут быть одним лицом, и тогда бухгалтеру не избежать раскрытия информации о своих трудовых доходах, при условии что организацией принято решение раскрывать информацию о доходах управленческого персонала. Если такое решение не принято, то в отчетности организатора азартных игр может раскрываться лишь минимальная информация о связанных с игорным заведением сторонах в порядке, предусмотренном обновленным бухгалтерским стандартом.

В.А. Петров

"Игорный бизнес: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" ПБУ 11/2008, утв. Приказом Минфина РФ от 29.04.2008 N 48н.

*(2) Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000, утв. Приказом Минфина РФ от 13.01.2000 N 5н, утрачивающее силу начиная с бухгалтерской отчетности за 2008 год.

*(3) МСФО 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах", утв. Комитетом по международным стандартам в 1992 году.

*(4) Утвержден Приказом Минфина РФ от 02.05.2007 N 29н.

*(5) Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности за 2007 год содержатся в Письме Минфина РФ от 29.01.2008 N 07-05-06/18.