Налогообложение особенности налога на добавленную стоимость по расходам на рекламу (Е.В. Акилова, "Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии", N 7, июль 2008 г.)

Налогообложение особенности налога на добавленную стоимость
по расходам на рекламу

Организации, занимающиеся издательской деятельностью, обычно оказывают услуги по размещению рекламы в своих изданиях.

Согласно подп. 3 п. 2 ст. 164 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) услуги по размещению рекламы в периодических печатных изданиях облагаются по ставке 10%, за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера. В целях настоящего подпункта под периодическим печатным изданием понимается газета, журнал, альманах, бюллетень, иное издание, имеющее постоянное название, текущий номер и выходящее в свет не реже одного раза в год. К периодическим печатным изданиям рекламного характера относятся периодические печатные издания, в которых реклама превышает 40% объема одного номера периодического печатного издания.

Реклама, размещаемая в книжной продукции, облагается по ставке 18% (подп. 3 п. 2 ст. 164 НК РФ).

Организация, занимающаяся издательской деятельностью, может размещать собственную рекламу. Согласно подп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на рекламу в целях налогообложения прибыли относятся к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

Данные расходы уменьшают доходы издательства в составе косвенных расходов.

В соответствии с п. 2 п. 1 ст. 146 НК РФ услуга по размещению собственной рекламы не облагается НДС.

Для издательств, выпускающих периодические печатные издания, характерно проведение рекламных кампаний, связанных с бесплатным распространением выпускаемой продукции, что согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ является безвозмездной передачей товара, которая облагается НДС по соответствующим ставкам 18% и 10%.

Постановлением Правительства РФ от 23.01.2003 N 41 утвержден Перечень видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10%.

Если вид распространяемой продукции указан в этом перечне и организация, занимающаяся издательской деятельностью, имеет соответствующую справку о кодах ОКП, то операция по распространению собственной продукции признается реализацией и облагается по ставке 10%.

Согласно Общероссийскому классификатору (ОК 005-93), где:

- 95 2000 - код газеты;

- 95 3000 - код журналов, сборников, бюллетеней;

- 95 8100 - код журналов, сборников, бюллетеней информационных агентств в электронном виде.

Ставка 18% применяется в отношении иной печатной продукции.

При этом следует отметить, что согласно п. 2 ст. 154 НК РФ налоговая база для исчисления НДС при безвозмездной передаче товаров (работ, услуг) определяется исходя из рыночных цен.

Чтобы не возникало спорных ситуаций с налоговыми органами, многие организации, занимающиеся издательской деятельностью, используют цену, что и при реализации продукции покупателям.

Пример 1. Издательство в рекламных целях бесплатно передало 10экземпляров издаваемого журнала при проведении рекламной кампании. Себестоимость одного номера - 120 руб. Цена, по которой издательство реализует журналы покупателям, - 150 руб. (без НДС).

Так как себестоимость одного журнала составляет 120 руб., следовательно, организация не вправе использовать льготу, установленную подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ, согласно которой не облагается НДС передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб.

Для исчисления налога на прибыль расходы в виде стоимости безвозмездно переданной продукции и начисленного на нее НДС не учитываются (подп. 16, 19 ст. 270 НК РФ).

В бухгалтерском учете операции по передаче продукции следует отразить проводками:

Д-т сч. 44 К-т сч. 43 - 1 200 руб. - списана себестоимость журналов, переданных бесплатно (10 шт. х 120 руб.);

Д-т сч. 44 К-т сч. 68 - 270 руб. - начислен 18% НДС.

Пример 2. Издательство опубликовало в журнале собственную рекламу, которая занимает 2,5% объема издания. Тираж журнала - 6 000 экземпляров, себестоимость одного экземпляра - 60 руб. Издательство участвовало в выставке, во время которой в рекламных целях бесплатно было роздано 300 экземпляров журнала. За участие в выставке издательство уплатило 9 000 руб. (в том числе НДС - 1372,88 руб.).

Выручка от реализации остальной части тиража составила 550 000 руб. (в том числе НДС - 50 000 руб.).

В целях бухгалтерского учета все произведенные расходы на рекламу учитываются в полном объеме. Для целей налогового учета полностью принимаются в составе расходов затраты на участие в выставке и на публикацию рекламы в журнале. Стоимость розданных журналов учитывается в сумме, не превышающей 1% от суммы выручки от реализации ((550 000 руб. - 50 000 руб.) х 1% = 5 000 руб.).

Издательство использует льготу, предусмотренную подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ (сумма восстановления "входного" налога, относящегося к бесплатно раздаваемым экземплярам, в данном примере не рассматривается). Однако следует помнить, что сделать это необходимо в соответствии с требованиями п. 3 ст. 170 НК РФ.

В бухгалтерском учете данные операции следует отразить проводками:

Д-т сч. 44 К-т сч. 20 - 9 000 руб. - отражены расходы на размещение собственной рекламы в журнале (60 х 6000 х 2,5%);

Д-т сч. 43 К-т сч. 20 - 351 000 руб. - отражена себестоимость готового тиража (60 х 6 000 - 9000);

Д-т сч. 44 К-т сч. 60 - 7 627,12 руб. - отражены расходы на участие в выставке;

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 - 1372,88 руб. - отражена сумма НДС по расходам на участие в выставке 18%;

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 - 1372,88 руб. - принята к вычету сумма НДС по расходам на участие в выставке;

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 - 9 000 руб. - оплачено участие в выставке;

Д-т сч. 44 К-т сч. 43 - 17 550 руб. - списана себестоимость экземпляров журнала, розданных в рекламных целях (351 000 / 6 000 х 300);

Д-т сч. 62 К-т сч. 90-1 - 550 000 руб. - отражена выручка от продажи журнала;

Д-т сч. 90-3 К-т сч. 68 - 50 000 руб. - начислен НДС;

Д-т сч. 90-2 К-т сч. 43 - 333 450 руб. - списана себестоимость проданных журналов (351 000 / 6 000 х 5 700);

Д-т сч. 90-2 К-т сч. 44 - 34 177,12 руб. - списаны расходы на продажу (9 000 + 7 627,12 + 17 550);

Д-т сч. 90-9 К-т сч. 99 - 132 372,88 руб. - определен финансовый результат.

В целях налогового учета в состав расходов, принимаемых для расчета налоговой базы, рекламные расходы включаются в следующем порядке.

Расходы на участие в выставке (7627,12 руб.) и на публикацию своей рекламы в журнале (9 000 руб.) учитываются в полном объеме.

Стоимость журналов, переданных бесплатно в рекламных целях, учитывается в пределах 1% от выручки (5 000 руб.).

Таким образом, сумма рекламных расходов, учтенных в целях налогообложения прибыли, составит: 7 627,12 + 9 000 + 5000 = 21 627,12 руб.

Следует обратить внимание на то, что в соответствии с п. 7 ст. 171 НК РФ НДС по нормируемым расходам принимается к вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

Сумма не принятого к вычету НДС (превышающего норму) на основании п. 44 ст. 270 НК РФ не учитывается при налогообложении прибыли.

Налоговая база по налогу на прибыль определяется следующим образом:

- выручка от продажи журналов (без НДС) - 500 000 руб.;

- расходы, связанные с производством и реализацией (333 450 руб. + 21 627,12 руб.);

- налоговая база: 500 000 руб. - 333 450 руб. - 21 627,12 руб. = 144922,88 руб.

Литература

1. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-Ф.

2. О перечне видов периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10 процентов: постановление Правительства РФ от 23.01.2003 N 41.

Е.В. Акилова,

консультант Аудиторско-консалтинговой группы

"BKR-Интерком-Аудит"

"Бухгалтерский учет в издательстве и полиграфии", N 7, июль 2008 г.