Вход
Методологические и методические подходы к гармонизации бухгалтерского учета в условиях автоматизации и перехода на МСФО (Т.В. Зырянова, Ж.Р. Скребкова, "Международный бухгалтерский учет", N 7, 8, июль, август 2008 г.)
Методологические и методические подходы к гармонизации
бухгалтерского учета в условиях автоматизации и перехода на МСФО
Концептуальные основы бухгалтерского учета существуют в той или иной форме практически во всех странах. В Великобритании, например, разработано Положение о принципах (FSB Statement of Principles), в США действует Положение о концепциях финансового учета (Statement of Financial Accounting Concepts - SFAC), целью которого является установление основ, на которых базируются финансовый учет и стандарты отчетности. В результате в каждой стране мира сложилась своя система бухгалтерского учета, отвечающая национальным особенностям и уровню развития экономики.
Цель данной статьи состоит в том, чтобы рассмотреть основные положения, различия и сходства бухгалтерского учета по национальным и международным стандартам и разработать методику составления финансовой отчетности, разумно сочетающую национальные традиции отечественного бухгалтерского учета и международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) в условиях автоматизации.
Переход России к принципиально новым экономическим отношениям обусловил необходимость кардинального реформирования российской системы бухгалтерского учета. Целью реформирования является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с МСФО и требованиями рыночной экономики для обеспечения сопоставимости информации, формируемой российскими и зарубежными хозяйствующими субъектами. Данная цель определена в постановлении Правительства РФ "Об утверждении Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности" от 06.03.1998 N 283.
Таким образом, возникла необходимость применения единых принципов формирования и исчисления финансовых показателей, а также формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности, понятной всем пользователям. В связи с этим была начата работа по созданию унифицированной системы бухгалтерского учета.
Основными подходами к решению проблемы унификации бухгалтерского учета на сегодняшний день являются гармонизация и стандартизация бухгалтерского учета.
Гармонизация бухгалтерского учета предполагает существование в каждой стране своей национальной системы бухгалтерского учета, которые базируются на международных стандартах финансовой отчетности.
Стандартизация бухгалтерского учета направлена на разработку унифицированного набора стандартов, применимых к любой ситуации в любой стране. В этом случае отпадает необходимость создания национальных стандартов. Однако внедрение унифицированных стандартов в каждой стране должно проходить не законодательно, а добровольно, путем поэтапного введения отдельных стандартов.
Общепризнанными стандартами, которые применяются для составления и представления финансовой отчетности на международном уровне, признаны МСФО, разрабатываемые Советом по международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО).
Международные стандарты представляют собой учетную систему, функционирующую на международном уровне. Их особенность состоит в том, что они содержат одновременно концептуальные основы составления отчетности и стандарты финансовой отчетности, т.е. представляют собой набор правил и инструкций по подготовке и представлению финансовой отчетности. Как отмечает профессор М.И. Кутер, гармонизация финансовой отчетности на международном уровне означает, что финансовая отчетность отдельно взятой страны должна соответствовать требованиям МСФО.
Характеристика элементов системы международных стандартов финансовой отчетности представлена в табл. 1 (составлено автором).
Каждый из указанных документов имеет собственное значение, но, являясь элементом системы, не может применяться отдельно от остальных ее составляющих.
Стандарты, принятые Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности до 2001 г., называются International Accounting Standards (IAS), а стандарты, принятые начиная с 2001 г. правопреемником Комитета - Советом по международным стандартам финансовой отчетности, именуются International Financial Reporting Standards (IFRS). Например, в МСФО (IAS) 16 "Основные средства" (Property, Plant and Equipment) изложены требования к признанию, оценке, классификации основных средств и раскрытию о них информации в примечаниях к финансовой отчетности.
Таблица 1
Характеристика элементов МСФО
| Элемент системы | Характеристика элемента |
| Предисловие к положениям по МСФО (Preface to International Financial Reporting Standards) |
Определяет порядок разработки и применения стандартов. Устанавливает цели и порядок деятельности Совета по МСФО. Рассматривает положения каждого отдельного стандарта |
| Концепция МСФО (Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements) - разъяснения принципов подготовки и представле- ния финансовой отчетности |
Представляет собой совокупность принципов, положенных в основу всех стандартов и интерпретаций. Является методологической основой для разработки МСФО и их применения на практике. Определяет цели составления финансовой отчетности и ее основные элементы (активы, пассивы, доходы, расходы, капитал и др.). Устанавливает качественные характеристики, определяющие полезность финансовой отчетности. Определяет понятие основных терминов |
| Стандарты (International Finantio- nal Reporting Standards, Internati- onal Accounting Standards - IAS/ IFRS) |
Устанавливают основные принципы и методы классификации, признания, оценки активов, обязательств и капитала организа- ции. Устанавливают требования по раскрытию дополнительной информации в отчетности об активах, обязательствах и капитале |
| Интерпретации к стандартам (Inter- pretations of IFRS, IAS - SIC/ IFRIC) |
Разъясняют и уточняют отдельные положения стандартов с учетом практики их применения. Регулируют порядок применения соответствующих стандартов по вопросам недостаточно раскрытым, либо вообще не рассмотренным в самом стандарте. Охватывают очень узкие вопросы применения конкретного стандарта |
Интерпретации, опубликованные до 2001 г., сокращенно именуются SIC (по названию Постоянного комитета по интерпретациям - Standards Interpretations Committee), а с 2001 г. после реорганизации Комитета - International Financial Reporting Interpretations Comittee (IFRIC). Например, интерпретация стандарта SIC 16 "Акционерный капитал - собственные акции, выкупленные у акционеров" (Share Capital - Reacquired Own Equity Instruments) разъясняет только вопросы отражения в финансовой отчетности собственных акций, выкупленных предприятием у акционеров.
Требования Концепции МСФО, стандартов и интерпретаций обязательны для исполнения всеми предприятиями, применяющими МСФО. Иные материалы, включаемые в ежегодные сборники МСФО (рекомендации по применению конкретных МСФО, основы для выводов, иллюстративные примеры и т.д.), предназначены для лучшего понимания требований МСФО, но не являются обязательными для исполнения.
Международные стандарты финансовой отчетности отличаются от бухгалтерских инструкций тем, что основное место в МСФО отводится принципам отражения статей в финансовой отчетности, а учетный процесс в МСФО не рассматривается. Стандарты не содержат требований к формированию учетных регистров, составлению рабочего плана счетов организации, записи операций на счетах (проводкам). Предприятие может вести учет наиболее удобным для себя образом, но так, чтобы он соответствовал требованиям национального законодательства, в том числе налогового, а также внутренним потребностям предприятия.
Принятие решения о переходе на МСФО получило отражение в двух документах: Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г., а также в Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283 (далее - Программа).
В методологическом плане реализация Программы реформирования учета позволила выйти на качественно новый уровень. Так, в теории и практике российского учета стали применяться концептуальные основы МСФО, многие из которых были для России новыми (например, принципы начисления, приоритета содержания над формой, значимости и осторожности).
Согласно подходу, закрепленному в Программе, цель составления финансовой отчетности состоит в представлении информации о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении компании широкому кругу пользователей для их информационной поддержки в процессе принятия решений.
В России выбран один из наиболее рациональных способов применения МСФО - их адаптация, которая предполагает постепенное совершенствование российских правил учета и отчетности, направленное на формирование финансовой информации высокого качества, в соответствии с требованиями международных стандартов, исходя из реальной экономической ситуации в России. Данный способ внедрения международных стандартов соответствует подходу большинства европейских стран, приближая экономическую интеграцию и гармонизацию систем учета и отчетности. При этом особенно важно, чтобы в результате адаптации была достигнута сопоставимость данных финансовой отчетности российских и иностранных компаний.
Адаптация отечественного учета к МСФО предполагает его переориентацию с учетного процесса на подготовку прозрачной отчетности. Сложность решения данной проблемы, в первую очередь, обусловлена различиями во взаимодействии бухгалтерского учета и учета для целей налогообложения.
Использование МСФО в российском бухгалтерском учете обладает рядом существенных преимуществ (рис. 1).
Поэтапное внедрение в учетный процесс хозяйствующих субъектов Российской Федерации МСФО позволяет устранить различия в национальных учетных системах, повысить степень доверия к публикуемой финансовой отчетности предприятий и способствует усилению интеграционных процессов в экономике, в том числе путем создания и развития предприятий с привлечением иностранных инвестиций.
/----------------------\
| Преимущества МСФО |
|----------------------/
| /-----------------------------------------------------------\
|----------| Международное признание |
| \-----------------------------------------------------------/
| /-----------------------------------------------------------\
|----------| Разработаны для стандартизации и гармонизации учета в |
| | разных странах |
| \-----------------------------------------------------------/
| /-----------------------------------------------------------\
|----------| Обобщают международный бухгалтерский опыт |
| \-----------------------------------------------------------/
| /-----------------------------------------------------------\
\----------| Простота и доступность для применения |
\-----------------------------------------------------------/
Рис. 1. Преимущества применения МСФО
По мнению Евросоюза (ЕС), введение МСФО позволит устранить барьеры при международной торговле ценными бумагами, обеспечив единообразие, достоверность, прозрачность и сравнимость финансовой отчетности в странах ЕС.
Существующие различия между российскими и международными стандартами состоят в различии используемых принципов и методов учета. Российские стандарты бухгалтерского учета основаны на правилах и нормах постановки и ведения учета, а МСФО основаны на принципах, где одним из важных элементов является профессиональное суждение*(1).
Следует отметить, что реестра основополагающих принципов, принятых всеми странами, не существует. Однако в концептуальной модели учета, применяемой в нашей стране, реализуется значительная часть принципов бухгалтерского учета заложенных в международные стандарты.
Для реализации Концепции бухгалтерского учета в России принципы учета рассматриваются как допущения и требования (рис. 2).
В соответствии с МСФО основополагающими допущениями являются метод начисления и непрерывность деятельности.
Правила бухгалтерского учета сформулированы в Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и других нормативных документах. К ним относятся следующие правила:
- двойной записи;
- денежного измерения;
- периодичности;
- раздельного учета текущих, отложенных и капитализированных расходов.
Таким образом, принципы учета являются концептуальной основой для разработки и понимания стандартов финансовой отчетности.
Как было отмечено ранее, концептуальное представление описывает содержательный аспект любого процесса, в том числе и информационного. В концептуальном описании должны быть представлены сведения о структуре обрабатываемой информации и сведения о технологии ее обработки.
Основы учета и финансовой отчетности на концептуальном уровне - более подвижная категория по сравнению с общепринятыми принципами учета, т.е. если принципы могут оставаться неизменными в течение многих десятилетий, то в концептуальные основы могут вноситься коррективы. При рассмотрении основных положений и различий применения МСФО выделим три уровня: концептуальный, структурный и технологический.
Концептуальный уровень создания информационного образа финансового положения предприятия согласно МСФО сгруппируем в табл. 2 (составлено автором) и представим его сравнение с основными положениями РПБУ.
/----------------------------------------------\
| Принципы бухгалтерского учета |
\----------------------------------------------/
/---------------------------------------\
|ПБУ 1/98 "Учетная политика организации"|
\---------------------------------------/
/-------------------------------\ /---------------------------------\
| Допущения | | Требования |
|-------------------------------| |---------------------------------|
| Имущественная обособленность | | Полнота |
| организации | |---------------------------------|
|-------------------------------| | Своевременность |
| Непрерывность деятельности | |---------------------------------|
| организации | | Осмотрительность |
|-------------------------------| |---------------------------------|
| Последовательность применения | |Приоритет содержания перед формой|
| учетной политики | |---------------------------------|
|-------------------------------| | Непротиворечивость |
|Временная определенность фактов| |---------------------------------|
| хозяйственной деятельности | | Рациональность |
\-------------------------------/ \---------------------------------/
Рис. 2. Принципы бухгалтерского учета согласно ПБУ 1/98 "Учетная политика организации"
Возникает необходимость по наиболее значимым элементам акцентировать внимание на особенностях, не учтенных в табл. 2.
Таблица 2
Сравнение элементов концептуального уровня представления
МСФО и положений РПБУ
| Элементы уровня |
Характеристика элемента согласно МСФО |
Характеристика элемента согласно РПБУ |
Сходства элементов |
| 1. Понятие финансово- го положе- ния пред- приятия и показате- лей финан- совой от- четности |
Экономические ресурсы предприятия. Финансовая структура. Ликвидность и платежеспособность предприятия. Способность адаптироваться к изме- нениям окружающей среды. Прибыльность. Способность генерировать денежные ресурсы. Показатель финансовой отчетности - качественные свойства и количест- венная характеристика объекта |
Понятие не отражено, однако досто- верное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятель- ности и изменениях в ее финансовом положении должна давать бухгалтер- ская отчетность - единая система данных об имущественном и финансо- вом положении организации и о ре- зультатах ее хозяйственной деяте- льности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам |
Показатели исчис- ляются в рамках экономического анализа |
| 2. Понима- ние сущно- сти пока- зателей (элемен- тов) фина- совой от- четности |
Активы - ресурсы, контролируемые компанией в результате событий прошлых периодов, от которых она ожидает экономической выгоды в бу- дущем. Обязательства - текущая задолжен- ность компании, возникающая из событий прошлых периодов, урегули- рование которой приведет к оттоку из компании ресурсов, содержащих экономическую выгоду. Капитал - часть активов компании, которая остается после вычета всех ее обязательств. Доход - приращение экономических выгод в течение отчетного периода, которое происходит в форме притока или увеличения активов, или умень- шения обязательств, что выражается в увеличении капитала, не связан- ного с вкладами участников акцио- нерного капитала. Расход - уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, которое происходит в форме оттока или истощения активов или увеличе- ния обязательств, ведущих к умень- шению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала. Денежные средства - денежная нали- чность в банке, кассе. Денежные эквиваленты - обращаемые в денежную наличность высоколикви- дные краткосрочные со стабильной стоимостью и незначительным риском ее изменения ценные бумаги |
Четкого определения терминов "ак- тивы", "обязательства" и "капитал" нет, но в Концепции бухгалтерского учета, используются следующие термины: - имущество - хозяйственные средс- тва, контролируемые организацией в результате прошлых событий ее хо- зяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем; - кредиторская задолженность - су- ществующее на отчетную дату обяза- тельство организации, которое яв- ляется следствием прошлых событий ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку ресурсов организации, которые должны были принести ей экономические выгоды; - капитал - остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности; - доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущест- ва) и (или) погашения обяза- тельств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества); - расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денеж- жных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущест- ва) |
Сходство по эле- ментам: - активы; - обязательства; - капитал; - доходы; - расходы; - денежные средс- тва |
| 3. Исполь- зование концепции поддержа- ния капи- тала |
Связь между концепциями прибыли и капитала. Концепция поддержания финансового (денежного) капитала. Концепция поддержания физического (операционного) капитала. В обоих случаях прибыль определя- ется как разность между доходами и расходамии |
Концепция поддержания капитала отсутствует. Выделяют следующие виды прибыли: - валовая прибыль; - прибыль/убыток от продаж; - прибыль/убыток от обычной деяте- льности; - чистая прибыль (нераспределенная прибыль или непокрытый убыток) |
Прибыль |
| 4. Призна- ние элеме- нтов фина- совой от- четности (объектов учета) |
Признание - критерий, согласно ко- торому после проверки соответствия осуществляется включение объектов учета в финансовую отчетность в виде элементов в конкретной ситуа- ции. Происходит, если "существует веро- ятность того, что объект имеет стоимость или оценку, которая мо- жет быть надежно измерена". Признание элемента финансовой от- четности связано со степенью неоп- ределенности условий, в которых работает предприятие |
Понятие не отражено | - |
| 5. Оценка элементов финансовой отчетности (объектов учета) |
Это способ выражения объектов бух- галтерского учета в обобщающем стоимостном измерителе, по которо- му элементы финансовой отчетности должны признаваться и отражаться в отчетности. Используются следующие виды оцен- ки: первоначальная (фактическая) стоимость приобретения, текущая восстановительная стоимость, воз- мещаемая стоимость, балансовая стоимость, ликвидационная стои- мость, дисконтированная стоимость (приведенная), рыночная стоимость, актуарная стоимость и справедливая стоимость |
Оценка (элемент метода бухгалтерс- кого учета) - это стоимостное измерение объектов бухгалтерского учета. Бухгалтерский баланс должен включать числовые показатели в неттооценке, которые должны раск- рываться в пояснениях к бухгалтер- скому балансу и отчету о прибылях и убытках. Правила оценки отдельньк статей бухгалтерской отчетности устанав- ливаются соответствующими ПБУ. Используются следующие виды оцен- ки: первоначальная (фактическая) стоимость, текущая восстановитель- ная стоимость, текущая рыночная стоимость (стоимость реализации), остаточная стоимость |
Оценка. Использование видов оценки: первоначальная (фактическая) стоимость, восс- тановительная стоимость, рыноч- ная стоимость, ликвидационная, балансовая (оста- точная) стоимость |
| 6. Форми- рование совокупно- сти осно- вополагаю- щих учет- ных прин- ципов |
Принципы | Принципы - допущения и требования Допущения |
|
| Принцип целостности (имущественной обособленности) - предприятие сле- дует рассматривать как нечто це- лое, отдельное от владельцев этого предприятия |
Имущественная обособленность - ак- тивы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и от других организа- ций |
Принцип имущест- венной обособлен- ности |
|
| Принцип непрерывности деятельности - реализуется исходя из предполо- жения, что предприятие продолжит деятельность в обозримом будущем |
Непрерывность деятельности - орга- низация будет продолжать свою дея- тельность в будущем, и у нее отсу- тствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сок- ращения деятельности |
Непрерывность де- ятельности |
|
| Принцип постоянства (последовате- льности) - одинаковый учетный под- ход ко всем сходным операциям в течение текущего отчетного периода и от одного отчетного периода к другому с целью обеспечить пользо- вателей сопоставимыми данными для анализа |
Последовательность применения - принятая учетная политика применя- ется последовательно от одного от- четного года к другому |
Принцип постоянс- тва учетной поли- тики |
|
| Принцип начисления - означает, что на дату составления финансовой от- четности (а также на любые проме- жуточные даты) производится начис- ление причитающихся доходов и рас- ходов |
Временная определенность фактов хозяйственной деятельности - факты хозяйственной деятельности отража- ются в учете в том отчетном перио- де, в котором они имели место, независимо от фактического поступ- ления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами |
Принцип начисле- ния |
|
| Принцип превалирования экономичес- кого содержания над юридической формой - отражение операции исходя из ее экономической сущности. В международных стандартах предпоч- тение отдается экономической точке зрения на хозяйственную деятель- ность компаний |
Требования | ||
| Требование приоритета содержания перед формой - отражение в бухгал- терском учете факторов хозяйствен- ной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования. |
|||
| Принцип осмотрительности - позво- ляет не преувеличивать активы или доходы и не занижать обязательства и расходы (переоценка балансовых статей или создание резервов) |
Требование осмотрительности - бо- льшая готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных дохо- дов и активов, не допуская созда- ния скрытых резервов. |
Принцип осмотри- тельности |
|
| Принцип экономичности информации (рациональности) - выгоды, извле- каемые из информации, не должны быть меньше затрат на ее получение |
Требование рациональности - рацио- нальное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйст- венной деятельности и величины ор- ганизации. |
Требование рацио- нальности |
|
| Принцип существенности - в счетах показывается только то, что имеет существенное значение для данного предприятия. Принцип исторической стоимости - все активы должны отражаться в финансовой отчетности по их номи- нальной денежной стоимости, т.е. в сумме на дату приобретения. Принцип стабильности измерителей - сложение цифр, относящихся к раз- ным годам, например - переоценка основных средств, при которой другие активы остаются неизменны- ми. Принцип открытости - в дополнение к основным сведениям раскрытие деталей происхождения материальных ценностей во всех счетах, в соот- ветствии с определенными законода- тельными и профессиональными поло- жениями. Принцип объективности - существуют законодательные и профессиональные правила, которых следует придержи- ваться, и которые обеспечивают подготовку объективных отчетов |
Требование полноты - полнота отра- жения в бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельнос- ти. Требование своевременности - свое- временное отражение фактов хозяйс- твенной деятельности в бухгалтерс- ком учете и бухгалтерской отчетно- сти. Требование непротиворечивости - тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца |
||
| 7. Форми- рование качествен- ных харак- теристик информации |
Понятность - доступность для пони- мания, четкость и ясность. Уместность - влияет на решения по- льзователей и подразумевает своев- ременность информации Надежность - полнота, правдивое представление, преобладание сущно- сти над формой, нейтральность, ос- мотрительность. Сопоставимость - возможность срав- нивать информацию одной компании за разные периоды времени и разных компаний. |
Установлены согласно Концепции бухгалтерского учета: - уместность; - надежность; - сопоставимость; - нейтральность - отсутствие влия- ния на решения и оценки заинтере- сованных пользователей, а также отсутствие искажения величины фи- нансовых результатов полученных организацией; - достоверность информации - сте- пень точности данных бухгалтерской отчетности, которая позволяет компетентному пользователю делать на ее основе правильные выводы о результатах деятельности экономи- ческих субъектов и принимать решения, основанные на этих выводах. Характеристика понятности отсутст- вует |
Качественные ха- рактеристики ин- формации практи- чески полностью совпадают, однако не всегда соблю- даются из-за осо- бенностей россий- ского законодате- льства (например, частое изменение правил учета) |
По первому элементу концептуального уровня следует добавить, что в информационной системе финансовой отчетности для создания точного, сопоставимого вида информационного образа к количественным показателям добавляются описательные характеристики, которые отражают различные стороны финансового состояния предприятия и раскрываются в примечаниях. В дальнейшем часть информации описательного характера может быть переведена в количественные показатели, используя разработки методологии и методики расчета.
По второму элементу концептуального уровня отметим, что в ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" употребляется термин "активы" вместо используемого ранее "имущество", тем самым отражается соответствие терминологии с МСФО. Чтобы получать экономические выгоды от актива, необходимо осуществлять экономический контроль, т.е. управлять им. Например, арендуемые основные средства являются активом арендатора, так как, несмотря на отсутствие права собственности на это имущество, именно он осуществляет экономический контроль и извлекает экономическую выгоду в своих интересах.
Обязательства по МСФО определяют как долг или обязанность выполнить что-либо соответствующим образом, например поступить по справедливости, действовать согласно принятым нормам деловой практики, чтобы сохранить хорошие деловые отношения с партнером.
Капитал как сумма чистых активов соответствует концепции финансового капитала, т.е. когда собственный капитал предприятия адекватен инвестированным денежным (финансовым) средствам собственников или инвестированной покупательной способности денежных (финансовых) средств. Относительно физической концепции капитала, его сущность состоит в производственной мощности предприятия.
Доходы и расходы могут возникать в результате как обычной, так и прочей деятельности предприятия. На основании соотнесения доходов и расходов определяется показатель прибыли организации. Иными словами, понятия всех элементов финансовой отчетности связаны между собой понятием экономической выгоды, конечной формой которой для коммерческих предприятий является финансовый результат их деятельности - прибыль.
Анализ совокупности российских нормативных документов показывает, что некоторые элементы не имеют отдельных четких определений, а также существуют различия в понимании некоторых важных элементов отчетности, например "активы". Если международные стандарты подчеркивают как одну из существенных сторон понятия "активы" - фактический контроль над ними, то в отечественном учете эта составляющая категории активов заменена юридическим правом собственности.
По третьему элементу концептуального уровня МСФО оставляют за предприятием право выбора концепции поддержания капитала в условиях развитой экономики, однако развивающаяся экономика (часто характеризующаяся гиперинфляцией) требует принять за основу составления отчетности концепцию поддержания финансового капитала, определяемого в единицах покупательной способности, или концепцию поддержания физического капитала.
В российской системе учета и финансовой отчетности не применяются концепции поддержания капитала, что в условиях инфляции приводит к отсутствию достоверности отчетности.
По четвертому элементу концептуального уровня согласно международным стандартам при трансформации российской отчетности в формат МСФО активы предприятия обычно значительно сокращаются в связи с несоответствием многих из них критериям признания. Поэтому в российском учете наблюдаются значительные расхождения в признании элементов финансовой отчетности согласно МСФО.
По пятому элементу концептуального уровня МСФО допускают учет амортизируемых активов по справедливой стоимости. Справедливая стоимость*(2) - это стоимость, которую называют также достоверной или реальной. Наилучшей базой для определения справедливой стоимости считается рыночная стоимость, которая характеризуется суммой денежных средств или их эквивалентов.
Совет по МСФО полагает, что использование справедливой стоимости позволяет повысить достоверность информации финансовой отчетности и ее прозрачность. Экономическое содержание некоторых методов оценки активов и долговых обязательств представлено на рис. 3 (составлено автором).
Следует отметить, что в российской практике из предлагаемых международными стандартами методов оценки не предусматривается использование дисконтированной стоимости, которая определяется как величина, рассчитанная исходя из суммы экономических выгод, которые предполагается получить от актива в будущем при нормальных условиях функционирования предприятия, а также отсутствует метод оценки по справедливой стоимости.
По шестому элементу концептуального уровня МСФО выделяют формирование совокупности основополагающих учетных принципов, обеспечивающих методологическое единство процесса создания информационного отображения финансового положения предприятия. Стандарты не приводят списка всех принципов, а указывают в качестве основополагающих допущений принципы начисления и непрерывности деятельности, остальные принципы раскрываются в качественных характеристиках информации финансовой отчетности для достижения основной цели информационной системы финансовой отчетности - получения полезной информации.
По седьмому элементу концептуального уровня МСФО выделяют качественные характеристики информации финансовой отчетности.
Стандарты предлагают предприятию постараться достичь наилучшего баланса между качественными характеристиками информации, например между уместностью (своевременностью) и надежностью, руководствуясь при этом основной целью информационной системы финансовой отчетности - наилучшим удовлетворением информационных запросов пользователей путем достоверного и объективного представления финансового состояния предприятия.
Таким образом, мы выделили семь элементов концептуального уровня представления МСФО, которые нашли отражение в действующем Федеральном законе от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утв. приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н), Программе реформирования бухгалтерcкого учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N 283, а также в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г.), не являющейся нормативным актом.
/------------------\ /------------\ /------------------------\
| Экономическое | |Метод оценки| |Экономическое содержание|
|содержание методов| | | | методов оценки |
| оценки активов | | | | долговых обязательств |
\------------------/ \------------/ \------------------------/
/------------\ /--------------\ /-------------\
|Приобретения|-------|Первоначальная|----------|Обязательства|
\------------/ \--------------/ \-------------/
Фактическая неизменная (фактическая) Стоимость экономических
стоимость актива в стоимость выгод, полученных
момент приобретения организацией взамен
долгового обязательства в
момент его возникновения,
или сумма начислений, в
результате которых
образовался актив
/------\ /-----------------\ /-------------\
|Актива|---------|Восстановительная|----------| Погашения |
| | | стоимость | |обязательства|
\------/ \-----------------/ \-------------/
Стоимость эквивалентного Переоцененная стоимость
активу ранее погашения ранее возникшего
приобретенному нового долгового обязательства в
актива на данный момент настоящий момент времени
времени (цена замены)
/-------\ /------------------\ /-------------\
|Продажи|-----------|Рыночная стоимость|-------| Погашения |
\-------/ \------------------/ |обязательства|
\-------------/
Предполагаемая стоимость Предполагаемая стоимость
продажи актива на данный погашения долгового
момент времени обязательства в настоящий
момент времени
/------\ /----------------\ /-------------\
|Актива|-------------|Дисконтированная|-------| Погашения |
| | | стоимость | |обязательства|
\------/ \----------------/ \-------------/
Стоимость, рассчитанная Предполагаемая стоимость
исходя из суммы погашения долгового
экономических выгод, обязательства в будущем
которые предполагается
получить от актива в будущем
Рис. 3. Экономическое содержание основных методов оценки активов и долговых обязательств
Необходимость составления отчетности в соответствии с МСФО обусловлена целым рядом причин:
- выход на рынки капитала (котировка долевых бумаг);
- подготовка данных для составления консолидированной отчетности (если организация входит в группу компаний);
- привлечение зарубежных инвестиций (например, рассматривается вопрос о получении кредита в европейском банке);
- установление долгосрочных отношений с зарубежными партнерами.
Кроме причин экономической целесообразности, отчетность в соответствии с МСФО нашла достаточно широкое распространение и признание, так как позволяет снизить информационный риск для внешних пользователей (главным образом инвесторов) за счет того, что в ней содержится качественная информация, характеризующая финансовое положение и результаты деятельности организации.
Таким образом, составление отчетности в соответствии с МСФО позволяет российским организациям не только участвовать в борьбе за иностранные инвестиции на конкурентных позициях, но и повышать качество отчетности для отечественных пользователей в результате ее прозрачности и сопоставимости.
Суть дальнейшего развития бухгалтерского учета и отчетности состоит в активизации использования МСФО для реализации функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса.
Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, одобренной приказом Минфина России от 01.07.2004 N 180, предусмотрен обязательный перевод на МСФО консолидированной финансовой отчетности общественно значимых хозяйствующих субъектов*(3) в период с 2004-2007 гг., а в течение 2008-2010 гг. и других хозяйствующих субъектов. Основная цель этих этапов состоит в создании "системы бухгалтерского учета, совместимой с МСФО" посредством внедрения в российскую практику до 40 Положений по бухгалтерскому учету. В результате этого система РПБУ будет охватывать все объекты, регламентируемые международными стандартами.
Таблица 4
Сравнение состава и содержания финансовой отчетности в соответствии
с РПБУ и МСФО
| Показатель | Согласно РПБ | Согласно МСФО | Сходства |
| Нормативный документ |
Устанавливают состав финансовой отчетности (Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалте- рском учете") |
МСФО 1 "Представление финансовой отчетности" - устанавливает цель представления финансовых отчетов, а также отчетные формы по видам, вариантам и статьям |
|
| Устанавливают состав финансовой отчетности (приказ Минфина Рос- сии от 29.07.1998 N 34н "Об ут- верждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалте- рской отчетности в Российской Федерации") |
|||
| Устанавливает структуру финансо- вой отчетности (приказ Минфина России от 06.07.1999 N 43н "Об утверждении Положения по бухгал- терскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99") |
МСФО 34 "Промежуточная финансовая отчетность" - устанавливает сроки представления, состав промежуточ- ной отчетности, а также раскрыва- емые пояснения и особенности промежуточной отчетности |
||
| Устанавливает рекомендуемые фор- мы бухгалтерской отчетности (приказ Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бух- галтерской отчетности организа- ций") |
|||
| Состав форм отчетности |
Бухгалтерский баланс (ф. N 1). Отчет о прибылях и убытках (ф. N 2). Приложения к ним: - отчет об изменениях капитала (ф. N 3); - отчет о движении денежных средств (ф. N 4); - приложение к бухгалтерскому балансу (ф. N 5); - отчет о целевом использовании полученных средств (ф. N 6). Пояснительная записка. Аудиторское заключение, подтвер- ждающее достоверность бухгалтер- |
Элементы финансовой отчетности: Характеризующие финансовое поло- жение деятельности предприятия: - бухгалтерский баланс: активы, обязательства, капитал; - отчет об изменениях в капитале. Характеризующие финансовые резу- льтаты деятельности предприятия: - отчет о прибылях и убытках: доходы, расходы; - отчет о движении денежных средств. Примечания: описание су- щественных элементов учетной при- мечания (справочная информация и раскрытие отчетных статей) |
Бухгалтерский ба- ланс. Отчет о прибылях и убытках. Отчет о движении денежных средств. Отчет об изменениях в капитале. Пояснительная запи- ска |
| Отчетный период |
Отчетный год установлен законо- дательством как календарный. Промежуточная бухгалтерская от- четность составляется обязатель- но за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года |
Отчетный год устанавливает орга- низация. Промежуточный период - отчетный период, продолжительность которо- го меньше, чем полный финансовый год. Периодичность формирования проме- жуточной отчетности устанавливает руководство организации |
Возможность устано- вить отчетный и промежуточные пери- оды согласно росси- йскому законодате- льству |
| Бухгалтерский баланс | |||
| Содержание | Перечень балансовых разделов и статей установлен ПБУ 4/99. Рекомендуемые формы бухгалтерс- кой отчетности и структура уста- новлены нормативными документа- ми. Предусмотрена обязанность орга- низации по раскрытию в бухгал- терском балансе активов и обяза- тельств с разделением на долгос- рочные и краткосрочные. Статьи актива баланса размещают- ся по возрастанию их ликвиднос- ти, а статьи пассива в порядке возрастания срочности востребо- вания. Баланс представлен в горизонта- льной форме (А = П). Отсутствует корректировка отде- льных статей баланса на индекс инфляции |
Не определяют строгого вида отче- тных форм. МСФО 1 устанавливает минимальный перечень статей форм отчетности. Баланс может быть представлен в двух формах: - горизонтальной - форма бухгал- терского счета (account form, A - O + К); - вертикальной - форма отчета (report form, A - О = К). Статьи актива размещаются по убыванию их ликвидности, а статьи пассива, начиная с обязательств в порядке убывания срока их погаше- ния и заканчивая капиталом. Корректировка отдельных статей баланса на индекс инфляции |
Баланс составляется методом начисления. Баланс представлен горизонтальной форм (А = O + К). Активы и обязательства сгруппированы в разделы с соответс- твующими названия- ми. Активы и обяза- тельства должны представляться раз- делением в зависи- мости от срока об- ращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Не допускается зачет между статьями ак- тивов и пассивов. Предусматривается возможность включе- включения в состав показателей баланса дополнительных ста- тей |
| Отчет о прибылях и убытках | |||
| Содержание | Информация о чрезвычайных дохо- дах и чрезвычайных расходах под- лежит раскрытию в составе инфор- мации о прочих доходах и прочих расходах соответственно. Метод раскрытия расходов - по "назначению затрат" (себестои- мость, управленческие, коммер- ческие, прочие расходы) |
Методы раскрытия расходов: - по "характеру затрат" (целевому назначению); - по "назначению затрат" (себес- тоимости продаж) |
Возможность включе- ния в состав пока- зателей Отчета о прибылях и убытках дополнительных по- казателей, если это позволит сделать его более понятным и полезным для по- нимания пользовате- лями информации о финансовых резуль- татах деятельности организации, а так- же для сближения форм отчета. Составляется мето- дом начисления. Заполнение формы методом раскрытия расходов по "назна- чению затрат" |
Таким образом, в табл. 4 установлено сходство в составе и содержании финансовой отчетности, составленной в соответствии с РПБУ и МСФО. Например, при сопоставлении состава форм отчетности видно, что концептуальные различия практически отсутствуют.
Далее проанализируем технический уровень формирования отчетности в соответствии с МСФО. Ранее мы рассматривали три метода подготовки финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами:
- на основе параллельного учета, при котором каждый факт хозяйственной жизни регистрируется отдельно в каждом из параллельных видов учета. При построении параллельного учета показатели финансовой отчетности в соответствии с МСФО формируются на основе данных бухгалтерского учета согласно РПБУ;
- метод трансляции проводок, осуществляемый посредством перевода данных из регистров, составленных по российским стандартам в записи иного учетного стандарта;
- метод трансформации отчетности, составленной согласно РПБУ, в отчетность, составленную в соответствии с МСФО. В этом случае показатели отчетности по международным стандартам формируются на основе данных отчетности по РПБУ, скорректированных на величину отличий в учете и отчетности.
Обычно при применении метода трансформации на предприятии минимизируются трудовые и временные затраты. Часто данный метод используется при переходе на метод параллельного учета по международным стандартам, который заключается в отражении в учете согласно МСФО каждой хозяйственной операции. Для крупного предприятия это технически невозможно без внедрения дорогостоящей системы автоматизации. Сложные интегрированные системы учета предъявляют существенные требования к формализации*(4) и унификации*(5) бизнес-процессов на предприятии, что приводит к перестройке системы бухгалтерского учета.
/-------------\
/---| ERP-системы |
| \-------------/ /-------------\ /---------\
| /---| Крупное |-| СУБД |
| /-------------\ | предприятие | | Oracle |
|--| Масштаб | \-------------/ \---------/
| | предприятия | /-------------\ /---------\
| \-------------/ | Среднее | | СУБД |
| \---| предприятие |-|Microsoft|
| \-------------/ | SQL |
| \---------/
| /---------\ /------------------\
| /--------|Компания |---|Система Oracle E-|
| | | Oracle | |Business Suite |
| | \---------/ \------------------/
| | /---------\ /------------------\
| | /-----| SAP AG |---|Система mySAP ERP |
| | | \---------/ \------------------/
| /-------------\ /---------\ /------------------\
| /--------| Зарубежные | | SSA |---| Система BAAN V |
| | |производители|-| Global | \------------------/
| | \-------------/ \---------/
| | | | /---------\ /------------------\
| | | \-----| Scala |---| Система iScala |
| | | \---------/ \------------------/
| | | /---------\ /------------------\
| | \--------|Microsoft|---| Системы |
| /-------------\ \---------/ |Navision и Axapta|
\--| Статус | \------------------/
|производителя| /---------\ /------------------\
\-------------/ /--------|Фирма 1С|---| Система 1С: |
| | \---------/ | Предприятие 8 |
| | \------------------/
| /-------------\ /---------\ /------------------\
| |Отечественные|-|Галактика|---|Система Галактика |
\--------|производители| \---------/ \------------------/
\-------------/ /------------------\
| /---------\ | Система ПАРУС- |
\---------| ПАРУС |---| Предприятие 8 |
\---------/ \------------------/
Рис. 4. Основные категории классификации ERP-систем
Выбор метода составления отчетности в соответствии с МСФО обычно обусловлен предполагаемыми затратами и целью внедрения международных стандартов в компании. Чем шире планирует руководство использовать информацию, подготовленную на основе МСФО (например, для целей управленческого учета и бюджетирования), тем чаще компании выбирают параллельное ведение учета. Такой метод эффективнее, поскольку позволяет строить систему внутренней отчетности компании на тех же принципах, что и внешней. Однако на практике для целей формирования отчетности в соответствии с МСФО наиболее широкое распространение получил вариант комбинирования параллельного учета и трансформации отчетности.
Рассмотрим возможности автоматизированного формирования финансовой отчетности в соответствии с МСФО посредством отечественных и зарубежных программных продуктов.
Как правило, крупные предприятия используют автоматизированные системы ERP*(6) клaссa, которые по функциональным возможностям позволяют автоматизировать деятельность предприятия, т.е. вести финансовый и управленческий учеты, а также учет для целей налогообложения и формировать отчетность по российским и международным стандартам. Данные системы зарубежных производителей обычно ориентированы на западные методики учета и формирования отчетности согласно МСФО, однако они в той или иной степени адаптированы к ведению учета и по российским стандартам.
Все ERP-системы различаются по следующим основным категориям (рис. 4, составлено автором). Основное различие состоит в используемой системе управления базами данных (СУБД), т.е. ERP-системы для крупных предприятий рассчитаны на тысячи пользователей, а для средних предприятий данные системы подвержены меньшей нагрузке. Следовательно, производительность системы будет зависеть от используемой СУБД.
Все ERP-системы - модульные. Каждый модуль охватывает определенную функциональную сферу деятельности предприятия (финансы, производство, управление персоналом и т.д.) и состоит из подмодулей. Например, система Oracle E-Business Suite состоит из совокупности представленных модулей, а финансовый модуль - из 12 блоков (подмодулей), представленных на рис. 5 (составлено автором).
ERP-системы для крупных предприятий являются Интернет-решениями, т. е. с их помощью группы компаний, расположенные по всей стране, можно объединить в единое целое таким образом, что данные будут доступны в любой момент времени и в любом месте. Прочие ERP-системы, как правило, терминальные, т.е. по компьютерным сетям передаются не данные, а лишь их визуальное изображение, поэтому в филиалах появляется возможность наблюдать за бизнес-процессами без оперативного вмешательства.
Существенно упростят процесс подготовки отчетности в соответствии с МСФО специализированные программы отечественных производителей, например, конфигурация "Управление производственным предприятием" для платформы "1С: Предприятие 8" и "Инталев: корпоративные финансы 2005" версии "Проф".
| Глав- ная книга |
Кре- дито- ры |
Деби- торы |
Дви- жение де- неж- ных сред- ств |
Ос- нов- ные сред- ства |
Сис- тема гло- баль- ной кон- соли- дации |
Уп- рав- ление нед- вижи- мос- тью |
Упра- вле- ние ли- зин- гом |
Каз- на- чейс- тво и упра- вле- ние рис- ками |
Функ- цио- наль- но- стои- мост- ный учет |
Фи- нан- совая ин- фор- маци- онная сис- тема |
Внут- рен- ний конт- роль |
| Финансовый подмодуль Oracle E-Business Suite | |||||||||||
| Фи- нансы |
Управ- ление эффек- тив- ностью бизнеса |
Управ- ление матери- альны- ми по- токами |
Управ- ление взаи- моот- ноше- ниями с кли- ентами |
Уп- рав- ление эксп- луа- та- цией |
Систе- ма уп- равле- ния персо- налом |
Уп- рав- ление про- из- водс- твом |
Уп- рав- ление про- екта- ми |
Фи- нан- совый сер- вис |
Уп- рав- ление жиз- нен- ным цик- лом |
Уп- рав- ление ло- гис- тикой |
| Система Oracle E-Business Suite | ||||||||||
Рис. 5. Модули системы Oracle E-Business Suite
Система "1С:Управление производственным предприятием 8" предназначена для ведения учета и составления отчетности по российским стандартам, а также для подготовки отчетности согласно международным стандартам. В данной системе для учета и формирования отчетности в соответствии с МСФО разработана подсистема "Учет по МСФО" при поддержке компании PricewaterhouseCoopers. Система "1С:Управление производственным предприятием 8" позволяет готовить как индивидуальную, так и консолидированную отчетность в соответствии с международными стандартами.
ERP-системы для средних предприятий по умолчанию содержат планы счетов, соответствующие российским и международным стандартам, а также прочие предварительные настройки, позволяющие сблизить два вида учета, что является положительным моментом в отличие от крупных ERP-систем.
В Плане счетов можно указать до 30 аналитических признаков (исключение составляет система "Галактика", которая представляет до шести уровней аналитики), причем названия счетов и аналитика к ним не фиксированы в системе, а настраиваются по желанию заказчика. Все аналитики имеют возможность интеграции в другие модули, поэтому их можно использовать не только в бухгалтерии, но и для других производственных целей.
Все автоматизированные системы являются многовалютными. Консолидацию отчетности можно проводить как по каждому юридическому лицу в отдельности, так и в целом по холдингу. Причем доступна полная и частичная консолидации по различным счетам. Счета в долларах и евро можно консолидировать с использованием разных курсов обмена валют, а также проводить коррекцию курса в ходе консолидации.
Все ERP-системы имеют встроенные возможности генерации стандартных (установленных в соответствии с законодательством) форм отчетов и настраиваемых произвольных отчетов: финансовых, аналитических, бухгалтерских, управленческих и др.
Внедрение и настройка ERP-систем осуществляются поэтапно:
- вначале осуществляются обследование предприятия и разработка технического задания, в котором описываются все бизнес-процессы на предприятии, разрабатываются алгоритмы обработки данных, учетная политика, правила переноса проводок и т.д.;
- затем проводится настройка и модификация программного обеспечения;
- на третьем этапе организуется обучение пользователей;
- в завершение осуществляется тестовая и рабочая эксплуатация.
Данный процесс занимает значительное время (от нескольких месяцев до года и более) и требует больших финансовых вложений, так как при разработке учетных политик, планов счетов, правил корректировки привлекаются специалисты крупных аудиторских и консалтинговых компаний.
Стоимость перехода на ERP-систему индивидуальна, но в конкретных случаях может составлять не менее 100 тыс. долл. США. Эта сумма складывается из стоимости лицензий, количества рабочих мест, внедряемых подмодулей, непосредственно стоимости внедрения, затрат на обучение персонала и т.п. При этом внедрение ERP-системы не столько связано с переходом на МСФО, сколько является более глобальной задачей оптимизации всех бизнес-процессов на предприятии в целом.
Например, при установке системы mySAP ERP и Oracle E-Business Suite есть определенный минимум, который нужно приобрести для их внедрения - не менее 75 рабочих мест стоимостью 4 800 долл. США каждое. В Oracle минимальный пакет составляет 10 рабочих мест. В настоящее время корпорация SAP выпускает и упрощенные версии своих систем для малого и среднего бизнеса - mySAP All-in-One, SAP Business One.
В компании Scala минимальная стоимость контракта оценивается в 40 - 50тыс. долл. США, а приобретение системы BAAN V - не менее 200 тыс. долл. Установка систем Navision и Axapta от Microsoft составит соответственно 7 000 евро за минимальный пакет на пять мест и 36тыс. евро за 20-местное решение. Таким образом, достаточно высокая стоимость ERP-систем финансово доступна только крупным предприятиям.
Однако некоторые компании (например, Microsoft, Парус, Scala) уже имеют варианты готовых решений, учитывающих специализацию предприятий в разных отраслях промышленности, поэтому на внедрение программных продуктов этих предприятий уходит меньше времени и по стоимости они намного дешевле.
Следует отметить, что при составлении отчетности по международным стандартам методом параллельного учета в ERP-системах все хозяйственные операции регистрируются на основании первичных документов (либо по другим основаниям) в единой базе данных. В программе настроено несколько алгоритмов формирования отчетности исходя из данных этой базы: для отчетности по международным стандартам - в соответствии с требованиями МСФО, для национальной бухгалтерской отчетности - по российскому законодательству. В результате данные по каждой операции регистрируются в системе только один раз, а отчетность формируется всех видов.
Представим в табл. 5 сравнительную характеристику некоторых программных продуктов ERP-класса, в которых реализована возможность подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО.
Таблица 5
Сравнительная характеристика программных продуктов ERP-класса
при подготовке отчетности в соответствии с МСФО
| Название программы |
Виды отчетности |
Методы формирования отчетности |
Степень автомотизации формирования форм от- четности в соответствии с МСФО |
Многоязычность системы |
Консолидация отчетности |
| Интегриро- ванная сис- тема управ- ления пред- приятием "Галактика" |
В соответс- твии с РСБУ, МСФО, US GAAP4 |
Метод параллельного учета. Метод трансляции проводок (записей). Метод трансформации отчетности |
Требуется настройка форм отчетности |
Возможность формирования отчетности на разных ино- странных язы- ках |
Отсутствует |
| 1С:Предприя- тие 8. Уп- равление производст- венным пред- приятием (модуль МСФО) |
В соответс- твии с РСБУ, МСФО |
Метод трансляции проводок (записей) совместно с вводом специальных доку- ментов или операций (проводок) вручную, не имеющих аналогов в российском учете |
Методически законченное типовое решение, позво- ляющее вести учет и составлять отчетность в соответствии с требова- ниями РСБУ и по формам МСФО, в том числе неко- торые приложения к ним |
Возможность формирования отчетности на русском и анг- лийском языках |
Возможность консолидации отчетности |
| Инотек Бухгалтер Вестерн |
В соответс- твии с РСБУ, МСФО, US GAAP |
Метод параллельного учета |
В стандартный комплект поставки входят обяза- тельные формы в соот- ветствии с РСБУ и ос- новные финансовые отче- ты в соответствии с МСФО |
Возможность формирования отчетности на разных ино- странных язы- ках |
Возможность консолидации отчетности |
| Монолит SQL | В соответс- твии с РСБУ, МСФО |
Метод трансформации отчетности |
Формирует финансовую отчетность в соответст- вии с РСБУ и МСФО, включая примечания |
Возможность формирования отчетности на разных ино- странных язы- ках |
Возможность консолидации отчетности |
| Контур Кор- порация. Отчетность по МСФО |
В соответ- ствии с МСФО по- средством выгрузки информации в хранилище данных |
Метод трансформации отчетности |
Формирует финансовую отчетность в соответст- вии с РСБУ и МСФО |
Возможность формирования отчетности на разных ино- странных язы- ках |
Возможность консолидации отчетности с глубокой ана- литической де- тализацией |
| SAP-R3 | В соответс- твии с РСБУ, МСФО, US GAAP |
Метод параллельного учета совместно с вводом специальных документов, прово- док, не учитываемых в российском учете |
Формирует финансовую отчетность в соответст- вии с РСБУ и между- народными стандартами |
Возможность формирования отчетности на разных ино- странных язы- ках |
Возможность консолидации отчетности |
Представив сравнительную характеристику ERP-систем в табл. 5, выделим основные функциональные требования, предъявляемые к программному обеспечению в условиях автоматизации учета при составлении отчетности в соответствии с международными стандартами в табл. 6 (составлено автором).
Функциональные возможности, представленные в табл. 6, позволяют значительно уменьшить трудоемкость процесса ведения учета и сократить время на составление отчетности в соответствии с МСФО. Следовательно, чем шире функциональность используемых на предприятии автоматизированных информационных систем, тем выше оперативность, достоверность и непротиворечивость получаемой информации, и менее трудоемким становится процесс ведения учета и формирования отчетности в соответствии с международными стандартами. Также следует отметить минимизацию ошибок в отчетности из-за человеческого фактора и экономию времени на проверку правильности ее заполнения.
Рассмотрим, как реализована возможность автоматизации основных этапов учетного цикла в модуле "МСФО" для ERP-системы "1С:Предприятие 8. Управление производственным предприятием" в табл. 7 (составлено автором).
В табл. 7 мы рассмотрели этапы учетного цикла в модуле "МСФО" ERP-системы "1С:Предприятие 8. Управление производственным предприятием" при составлении отчетности по международным стандартам на крупных предприятиях. Таким образом, данная подсистема учета в соответствии с МСФО обеспечивает:
- ведение финансового учета и подготовку индивидуальной и консолидированной финансовой отчетности по международным стандартам;
- трансляцию большей части учетных записей (проводок) из подсистемы бухгалтерского учета;
- параллельное ведение учета по российским и международным стандартам на участках, где различия между российскими требованиями и МСФО существенны (например, учет основных средств, нематериальных активов, материально-производственных запасов);
- проведение регламентных документов (учет резервов, обесценение активов и др.), а также внесение корректирующих записей вручную.
Данные функциональные возможности позволяют минимизировать трудоемкость ведения учета в соответствии с МСФО за счет использования данных российского учета, сопоставлять данные российского бухгалтерского учета и учета по международным стандартам, облегчая сверку данных перед составлением финансовой отчетности, а также консолидировать отчетность группы компаний.
В настоящее время не только крупные, но и средние предприятия, расширяя свою деятельность, стремятся выйти на международный рынок для привлечения иностранных инвестиций. Однако для этого они должны составлять отчетность в соответствии с международными стандартами. Рынок автоматизированных систем бухгалтерского учета для средних и малых предприятий достаточно велик, и определиться с выбором той или иной программы довольно сложно, так как отсутствует информация для пользователя, позволяющая оценить и сравнить функциональные возможности компьютерных программ.
Таблица 6
Функциональные требования к системе автоматизации учета при
составлении отчетности в соответствии с МСФО
| Показатель | Характеристика показателя |
| Мультивалютность | Способность отражать каждую операцию в валюте, в которой она осуществлена, национальной (первичной) валюте и операционной (вторичной) валюте, в которой компания составляет отчетность в соответствии с МСФО. Выполнение автоматического пересчета суммы операции в национальную и операционную валюты согласно установленным курсам пересчета |
| Учет активов | Немонетарные - по историческому курсу (основные средства, нематериальные активы, капитальные вложения, запасы, авансы (при определенных условиях), долгосрочные финансовые вложения, расходы будущих периодов, акционерный капитал). Монетарные - по текущему курсу на дату проводки |
| Переоценка текущих активов и пассивов |
В операционной валюте по курсу на дату формирования отчетности (поставщики, денежные средства и т.д.). Возможность выбора режима переоценки (по каждой открытой операции, по бухгалтерским субсчетам и финансовым аналитикам, по контрагентам). Возможность автоматического реверсирования проводок по переоценке в следующем периоде |
| Наличие генератора финансовой отчетности |
Ускорение процесса формирования отчетности в соответствии с МСФО на основании данных Главной книги и аналитической информации модулей системы |
| Трансляция данных | Возможность передачи информации Главной книги из базы данных одной компании в базу данных другой. Организация учета в соответствии с МСФО как в отдельной базе данных, так и при консолидации учетных данных компаний (филиалов) |
| Механизм автоматического распре- деления сумм по субсчетам и аналитикам Главной книги |
Распределение числовых данных по субсчетам и аналитикам Главной книги |
| Возможность автоматического фор- мирования периодических операций |
Формирование регламентных операций |
| Мультиязычный интерфейс | Возможность формирования отчетности на иностранных языках |
По мнению авторов, использование рассмотренных ERP-систем является дорогостоящим проектом внедрения для средних предприятий, поэтому считаем необходимым разработать методику формирования финансовой отчетности в соответствии с МСФО для средних предприятий посредством создания дополнительного модуля к автоматизированной системе бухгалтерского учета на примере программы "1С: Бухгалтерия 8" в целях минимизации финансовых, трудовых и временных затрат.
Данная программа была выбрана не случайно, ведь фирма 1С разрабатывает компьютерные системы в сотрудничестве с Минфином России и Институтом профессиональных бухгалтеров России, что позволяет ей автоматизировать деятельность предприятий в соответствии с методологией ведения учета в нашей стране. Автоматизированные системы бухгалтерского учета, созданные на платформе "1С" с унифицированным набором функциональных возможностей, позволяют расширить базовые функции в соответствии с моделью учетного цикла на предприятии, спецификой бизнеса, юридического статуса и других факторов и настроить программу под особенности ведения учета на предприятии.
Ранее были рассмотрены возможности моделирования учетного процесса в условиях применения автоматизированных систем бухгалтерского учета, поэтому перед составлением финансовой отчетности в соответствии с МСФО в условиях автоматизации сначала рекомендуем провести определенную подготовительную работу методологического и организационного характера, которая включает мероприятия, представленные на рис. 6 (составлено автором).
Таблица 7
Этапы учетного цикла в модуле "МСФО" ERP-системы
"1С:Предприятие 8. Управление производственным предприятием"
| Этапы учетного цикла |
Настройка модуля | Особенности настроек модуля |
| Первоначальные настройки |
Учетная политика | Настройка учетной политики (международный учет) каждой орга- низации консолидированной группы включает: - метод расчета данных вновь приобретенных компаний; - метод учета инвестиционной собственности; - метод амортизации нематериальных активов; - метод определения процента выполнения договора подряда; - способ оценки основных средств и материально-производствен- ных запасов, а также метод переоценки основных средств и др. |
| План счетов междуна- родный. Виды связи между ор- ганизациями в Консо- лидированной группе |
Настройка общих параметров системы (в том числе валюты международного учета) осуществляется для всех организаций консолидированной группы |
|
| Правила трансляции проводок (мэппинг счетов) |
Соответствие "счет в счет" - каждому плану счетов согласно РСБУ поставлен в соответствие счета плана счетов согласно МСФО. Соответствие "по субконто" - каждому значению субконто счета плана счетов согласно РСБУ поставлен в соответствие счет (а также, возможно, субконто) плана счетов согласно МСФО. Соответствие "по реквизиту" - значению реквизита одного из субконто плана счетов согласно РСБУ поставлен в соответствие счет (а также, возможно, субконто) плана счетов согласно МСФО. Режим "исключений проводок" - перечисление правил для счетов с характерными особыми реквизитами, проводки по которым не подлежат трансляции в международный учет,несмотря на заданное общее правило |
|
| Текущая работа | Трансляция данных из российского бухгал- терского учета в меж- дународный |
После подготовки данных бухгалтерского учета выполняется посредством документа "Перенос проводок (международный)". При трансляции в регистр по международному учету: - сохраняется оригинальная дата проводки; - прописывается ссылка на первичный документ, сформировавший проводку; - сохраняется аналитика оригинальной проводки за иск- лючением несовместимости аналитик двух учетов, прописанная в правилах |
| Принятие к учету основных средств и нематериальных акти- вов, расчет амортиза- ции, выбытие основных средств и нематериа- льных активов |
Особенности параллельного учета основных средств и нематериальных активов из-за различий в учете, например: - переоценки могут проводиться не с начала года при учете основных средств по справедливой стоимости; - срок полезного использования может меняться даже при ре- конструкции и модернизации; - метод начисления амортизации может меняться; - корректировка выполняется при помощи специального до- кумента "Переоценка активов" |
|
| Корректировка стои- мости товаров и мате- риалов |
Корректировка стоимости списания товаров и материалов выполняется с использованием тех же правил соответствия счетов и аналитики, что и при трансляции проводок. Реальная оценка запасов может быть иная. Причиной отличия стоимости материально-производственных за- пасов является использование счета 14 "Резервы под снижение стоимости материально-производственных ценностей" при обесценении запасов в РСБУ и др. Корректировка выполняется при помощи специального до- кумента "Переоценка активов" |
Проводя организационную работу, при разработке учетной политики следует ориентироваться на ведение учета по трем стандартам: бухгалтерскому, налоговому и МСФО. Учетная политика регламентирует все аспекты технологии подготовки финансовой отчетности: описание всех учетных процедур, основные компоненты отчетности, выбор валюты отчетности, описание технологии трансформации из функциональных валют (при их использовании) в валюту отчетности, требования к составлению форм отчетности и к подготовке консолидированной отчетности. Подробное описание учетных процедур позволит минимизировать количество ошибок (в том числе при смене персонала) и сократить сроки составления отчетности. Для контроля сроков формирования отчетности необходимо разработать нормативы обработки основных первичных документов и выполнения учетных процедур, т.е. описать последовательность действий по учету хозяйственных операций и время их выполнения.
| Подготовительная работа перед составлением отчетности в соответствии с МСФО |
/----------------------------\ /----------------------------\
| Организационная | /----| Методологическая |
\----------------------------/ | \----------------------------/
|
/----------------------------\ | /----------------------------\
|Анализ структуры предприятия| |---| Выбор варианта оценки акти-|
\----------------------------/ | |вов и обязательств |
| \----------------------------/
/----------------------------\ |
|Разработка учетной политики | | /----------------------------\
\----------------------------/ | |Состав и правила составления|
|---|финансовой отчетности со-|
/----------------------------\ | |гласно МСФО |
| Разработка Плана счетов | | \----------------------------/
\----------------------------/ |
| /----------------------------\
/----------------------------\ |---| Учет внеоборотных активов |
|Выбор валюты оценки и валюты| | \----------------------------/
|представления отчетности | |
\----------------------------/ | /----------------------------\
|---| Учет оборотных активов |
/----------------------------\ | \----------------------------/
|Выявление разниц в учете| |
|объектов по российским и| | /----------------------------\
|международным стандартам | |---| Учет затрат по займам |
\----------------------------/ | \----------------------------/
|
/----------------------------\ | /----------------------------\
| Расчет входящих остатков | |---| Учет финансового результата|
\----------------------------/ | \----------------------------/
|
/----------------------------\ | /----------------------------\
|Сбор информации, необходимой| |---|Учет выручки и прочих дохо-|
|для расчета трансформацион-| | |дов |
|ных корректировок | | \----------------------------/
\----------------------------/ |
| /----------------------------\
/----------------------------\ |---|Учет себестоимости начислен-|
|Разработка новых внутренних| | |ных расходов |
|учетных регистров и форм| | \----------------------------/
|отчетности | |
\----------------------------/ | /----------------------------\
| |Правила международных стан-|
/----------------------------\ |---|дартов в отношении валютных|
|Разработка форм по сверке| | |операций |
|показателей основных форм| | \----------------------------/
|бухгалтерской отчетности | |
\----------------------------/ | /----------------------------\
|---|Правила пересчета показате-|
| |лей финансовой отчетности|
| \----------------------------/
|
| /----------------------------\
| |Дополнительные раскрытия ин-|
\---|формации в примечаниях к|
|отчетности |
\----------------------------/
Рис. 6. Элементы подготовительной работы перед составлением отчетности в соответствии с МСФО
Поскольку финансовую отчетность в соответствии с МСФО предприятия формируют из российской отчетности с помощью трансформации, то согласно принципу рациональности будет целесообразно максимально сблизить международную учетную политику с российской посредством минимизации различий без ущерба интересов пользователей. Например, зафиксировать в учетной политике в соответствии с МСФО и РСБУ единые нормы амортизации основных средств, одинаковые подходы к оценке стоимости запасов и др.
В настоящее время возможно очень тесное сближение учетных политик по российским и международным стандартам, поскольку современные российские национальные стандарты учета (ПБУ) содержат набор допустимых вариантов, удовлетворяющих требованиям МСФО. Сближение учетных норм позволит также снизить затраты на проведение трансформационных процедур.
Если же правила учета некоторых операций значительно отличаются, необходимо воспользоваться тем вариантом, который минимизирует трудозатраты на трансформацию отчетности. Таким образом, составлять учетную политику согласно МСФО следует на основании российского варианта этого документа. Положения, которые не противоречат международным стандартам, следует оставить без изменений, а принципы учета, которые не соответствуют МСФО или отсутствуют - скорректировать или добавить. Для полноценного представления информации внешним пользователям рекомендуется раскрывать необходимые сведения в постатейных комментариях к финансовой отчетности.
Приложения, предусмотренные российской учетной политикой, следует разработать и утвердить, так как их отсутствие усложняет не только ведение учета и составление отчетности, но и деятельность компании в целом. Следует отметить, что международные стандарты не предписывают разработку этих документов, так как они в большей степени относятся к системе внутреннего контроля фирмы, а не к финансовой отчетности.
При формировании учетной политики для сближения двух видов учета также необходимо разработать и утвердить единый План счетов или разработать дополнительный План счетов в соответствии с МСФО для формирования на его основе показателей международной отчетности.
При разработке дополнительного Плана счетов необходимо также составить таблицы соответствия российского Плана счетов Плану счетов в соответствии с МСФО.
Мы рекомендуем разработать единый план счетов с расширенной аналитикой, т.е. с детализацией информации посредством создания субсчетов и аналитических признаков, который позволит составлять все типы отчетности. В дополнительной расшифровке, как правило, нуждаются статьи выручка, основные средства, финансовые вложения, кредиты и займы, запасы и др. Например, по запасам нужно представить сведения о дате поступления, об оплате неденежными средствами или с рассрочкой, о списании, выбытии в производство, данные о неликвидных запасах. Дебиторская и кредиторская задолженности должны расшифровываться по наименованиям дебиторов и кредиторов с указанием вида задолженности и даты ее возникновения.
В дальнейшем при оформлении каждой проводки будет видно, какие корректировки необходимо сделать в тех или иных статьях международной отчетности. Операции, аналоги которых в российском учете отсутствуют, при подготовке международной отчетности необходимо отражать вручную в виде корректирующих проводок. Например, расчет отложенных налоговых активов и обязательств, а также пересчет данных отчетности с учетом фактора гиперинфляции, которые из-за большой трудоемкости рекомендуем производить раз в год.
Отметим, что в российском учете План счетов является нормативным, а МСФО предоставляют компаниям возможность составлять План счетов максимально соответствующий специфике их деятельности. Поэтому при разработке Плана счетов по российским и международным стандартам необходимо разработать модель перегруппировки счетов, которая позволит добавить в бухгалтерскую программу функцию автоматического переноса данных с российских счетов на МСФО-счета. Кроме этого, рекомендуем разработать новые внутренние учетные регистры и формы отчетности, которые помогут расширить и детализировать аналитические данные учета.
Разработка трансформационной модели реализуется в виде системы трансформационных таблиц, которая в дальнейшем будет переведена в автоматизированную форму. Приведем примерный перечень данных, необходимых для расшифровки основных разделов и статей финансовой отчетности в табл. 8.
Таблица 8
Примерный перечень данных, необходимых для расшифровки основных
разделов и статей финансовой отчетности
| Раздел (статья) баланса |
Детализация информации |
| Основные средства (ОС) |
1. Первоначальная стоимость. 6. Данные о суммах переоценок. 2. Сумма амортизации. 7. Дата приобретения. 3. Данные о поступлении и выбытии 8. Дата начала эксплуатации. объектов ОС. 9. Информация о способе оплаты ОС (денежная/ 4. Остаточная стоимость. неденежная). 5. Сроки полезного использования 10. Дата выбытия и пр. |
| Незавершенное строительство (НС) |
1. Начало строительства. 2. Информация о переводе объектов из состава НС в состав ОС. 3. Расшифровка капитальных затрат по элементам |
| Долгосрочные финансовые вложения |
1. Дата приобретения акций. 5. Процентные ставки. 2. Доля владения. 6. Вероятность погашения. 3. Стоимость приобретения. 7. Планы использования 4. Информация о долгосрочных ценных бумагах с указанием эмитента |
| Запасы | 1. Информация о движении запасов, 2. Данные о неликвидных запасах готовой продукции. |
| Дебиторская и кредиторская за- долженности |
1. Расшифровка задолженности в разрезе видов задолженности и контрагентов с указанием даты возникновения. 2. Вероятность погашения дебиторской задолженности. 3. Резервы по сомнительным долгам, созданные в соответствии с РСБУ. 4. Информация об авансах. 5. Информация о задолженности по налогам |
| Денежные средства |
1. Данные о структуре денежных средств. 2. Данные о процентных ставках по депозитам. 3. Данные об остатках денежных средств на счетах, ограниченных к использованию |
| Капитал | 1. Информация об использовании при- 4. Добавочный капитал - о собственных были. выкупленных акциях (дата выкупа, сумма, 2. Информация о начисленных и вы- номинальная стоимость). плаченных дивидендах. 5. Уставный капитал - количество вы- 3. Информация об изменении статей. пущенных акций, номинальная стоимость, дан- ные об оплате и пр. |
| Заемные средства | 1. Данные в разрезе контрагентов о 3. Информация о процентных ставках. возникновении и погашении за- 4. Информация о суммах начисленных процентов долженности по займам и кредитам. 5. Информация об остатках задолженности по 2. Информация об оплате за- процентам и основной сумме долга долженности денежными или неденеж- ными средствами. |
| Выручка | 1. Данные по видам выручки: от обычной и прочих видов деятельности |
| Себестоимость | 1. Данные в разрезе элементов за- 2. Информация о внутрифирменном обороте трат. |
| Забалансовые обязательства и резервы |
1. Сведения об объектах арендован- 4. Сведения о половозрастной структуре ных ОС. работников предприятия. 2. Сведения о выданных гарантиях 5. Сведения о количестве дней неиспользо- в разрезе контрагентов с указанием ванных отпусков и пр. вероятности выплаты по гарантии. 3. Сведения о судебных исках с ука- занием вероятности оттока буду- щих экономических выгод |
| Дополнительно запрашиваемая информация |
1. Учредительные документы. 6. Данные о заключенных на отчетную дату 2. Договоры, заключенные в текущем контрактах, по которым не осуществлялись периоде. выплаты и не производились поставки. 3. Акты налоговых проверок. 7. Коллективные договоры. 4. Протоколы заседаний совета ди- 8. Договоры о негосударственном пенсионном ректоров, собраний акционеров. обеспечении и пр. 5. Данные о выплатах текущего пе- риода управленческому персоналу. |
Детализация информации статей баланса необходима для составления отчетности в соответствии с международными стандартами, а возможности настройки программы "1С:Бухгалтерия 8" в значительной степени удовлетворяют этим требованиям.
Следовательно, для формирования финансовой отчетности конкретного предприятия в соответствии с МСФО в программе "1С:Бухгалтерия 8" необходимо выполнить некоторые настройки с оптимальным использованием механизмов, реализованных в типовой конфигурации. Основные доработки системы будут связаны с разработкой методики автоматизации учета, настройкой дополнительных аналитик для формирования регистров и отчетов, а также с программированием. Дополнительные настройки программного обеспечения позволят повысить качество и оперативность подготовки финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами.
Основная цель разработки методики заключается в автоматизации процесса формирования финансовой отчетности в соответствии с МСФО на предприятиях малого и среднего бизнеса с минимальными временными, трудовыми и финансовыми затратами.
Методика предусматривает автоматизацию формирования финансовой отчетности методом трансформации с использованием дополнительно разработанного модуля к программе "1С:Бухгалтерия 8". В результате показатели отчетности в соответствии с МСФО будут формироваться на основании данных отчетности согласно РПБУ, скорректированных на величину отличий в учете и отчетности.
Для создания дополнительного модуля к используемому программному обеспечению предприятию необходимо описать модель учетного цикла, особенности ведения бухгалтерского учета и необходимую настройку аналитики, чтобы составить техническое задание. Оно составляется в письменном виде и содержит конкретный перечень всех документов, регистров и форм отчетности с необходимой степенью детализации (аналитики), которые должны формироваться в дополнительном модуле с учетом особенностей финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Программистами будет разработан алгоритм выполнения определенных действий, позволяющий транслировать данные из автоматизированной системы бухгалтерского учета согласно РСБУ в модуль формирования отчетности в соответствии с МСФО. После переноса информации необходимо будет выполнить некоторые корректировки данных, например, по основным средствам, материально-производственным запасам и другим, так как в их учете по национальным и международным стандартам существуют различия.
Методика автоматизации формирования отчетности в соответствии с международными стандартами состоит из трех этапов: подготовительного, основного и заключительного.
На подготовительном этапе необходимо разработать и настроить учетную политику и План счетов в соответствии с МСФО, а также разработать руководство по трансформации и консолидации финансовой отчетности в программе "1С: Бухгалтерия 8".
Для минимизации ошибок и сроков составления отчетности предлагаем примерный перечень разделов и краткое описание учетной процедуры в учетной политике предприятия (табл. 9, составлено автором).
Далее в программе "1С:Бухгалтерия" следует настроить План счетов, который рекомендуется разработать на основании российского Плана счетов. При этом в него следует добавить специальные счета, специфические для ведения учета по международным стандартам, и создать аналитику, на основе которой будет выполняться трансформация отчетности в соответствии с МСФО. Отметим еще раз, что различия в основном возникают при учете внеоборотных активов и материально-производственных запасов.
Для проведения трансформации необходимо настроить таблицу соответствия счетов российского Плана счетам МСФО, а также установить правила переноса проводок, т.е. разработать конвертационные проводки для корректировки полученных данных в соответствии с МСФО. Следует отдельным блоком настроить параллельное ведение учета основных средств, нематериальных активов и материально-производственных запасов посредством создания специальных документов, так как различия между российскими нормативами и требованиями МСФО существенны.
На основном этапе разрабатывается трансформационная модель и осуществляется перенос учетных данных. Модель состоит из трансформационных таблиц, разработанных на базе конфигурации "1С:Бухгалтерия", которые должны содержать данные из оборотно-сальдовой ведомости по юридическому лицу согласно РПБУ, номер и название расшифровки (корректировки), необходимые для раскрытия информации согласно международным стандартам, и итоговые данные в соответствии с МСФО. В таблицах рекомендуется раскрыть информацию о нематериальных активах, основных средствах, денежных средствах, дебиторской и кредиторской задолженностям (включая расшифровку крупнейших дебиторов и кредиторов) и другие показатели финансовой отчетности.
Таблица 9
Примерный перечень разделов и описание учетной процедуры
| Разделы учетной процедуры | Описание учетной процедуры |
| Номер и название учетной процедуры | - |
| Общие положения | Ситуация, в которой должна быть выполнена процедура, и ее экономический смысл |
| Участники учетной процедуры | Отделы, должности и фамилии сотрудников, которые отвечают за выполнение процедуры и непосредственно их выполняют |
| Описание схемы движения документов | Название, внутрифирменный код документа и его краткое описание |
| Таблица проводок и операций | Название операции и типовые проводки с указанием необходимого уровня детализации |
| Действия в нестандартных ситуациях | Описание ситуации, возможная причина и действия участника процедуры (например, неправильное указание реквизитов контрагента в первичных документах или неверно исчисленная сумма операции) |
| Подробное описание действий по закрытию периода для счетов, связанных с описываемой учетной процедурой |
Действия, выполняемые перед закрытием периода |
| Порядок отражения учетной процедуры в информационной системе |
Детальное описание и экранные формы |
| Действия по внутреннему контролю | Указание фамилии и должности сотрудника, а также ответственность за выполнение контрольных действий |
Выделим некоторые операции, корректировки по которым рекомендуется учесть при автоматизации учета по международным стандартам:
- пересчет амортизации из-за различий в нормах, а также в стоимости основных средств;
- учет расходов по кредитам с детализацией информации о полученных кредитах и займах (валюта и ставка процента, а для долгосрочных кредитов и займов - график погашения);
- разделение дебиторской задолженности по срокам возникновения для оценки ее надежности;
- создание резервов по текущим активам (по сомнительным долгам, запасам и т.п.);
- пересчет отложенных налоговых активов и обязательств;
- начисление дополнительных расходов, по каким-либо причинам не включенных в российскую отчетность, и др.
Формирование отчетности в соответствии с МСФО выполняется на основании отдельной оборотно-сальдовой ведомости, данные в которую переносятся на отчетную дату из оборотно-сальдовой ведомости по РБСУ (кроме проводок по внеоборотным активам и материально-производственным запасам) путем переноса проводок с помощью генератора отчетов. Таким образом, для составления основных форм финансовой отчетности (баланса и отчета о прибылях и убытках) по международным стандартам используются данные оборотно-сальдовой ведомости, сформированной согласно МСФО. Баланс по национальным стандартам должен формироваться в рублях, а согласно МСФО - в иностранной валюте.
После формирования бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках в соответствии с МСФО составляются отчет о движении денежных средств и отчет об изменениях в капитале. Для подготовки этих отчетов сначала выполняется перегруппировка статей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, а затем технические корректировки над трансформированными данными.
Таблица 10
Требования, предъявляемые к автоматизированной системе для
подготовки отчетности в соответствии с МСФО
| Функциональные требования | Выполняемые функции |
| Ведение таблиц связей счетов и выполнение трансформации |
Простой и удобный для пользователя интерфейс таблиц связей. Наличие механизмов проверки внутренней сбалансированности, полноты и целостности данных. Ведение нескольких таблиц связей счетов |
| Выполнение операций | Поддержка механизма проводок для выполнения сбалансированных сложных корректировок. Гибкие интерфейсы настройки шаблонов корректирующих про- водок, в которых можно настроить корреспонденцию статей |
| Автоматизированный расчет суммы корректирующих проводок |
Автоматическое выполнение корректировки по настроенным шаблонам и выверенным алгоритмам расчета сумм проводок |
| Формирование расшифровок о движениях по статьям Плана счетов в соответствии с МСФО |
Трансформация на основе механизма проводок по различным статьям Плана счетов в соответствии с МСФО. Поддержка детализации значений статей для получения рас- шифровок |
/ - - - - - - - - - - - -\ /-------\ /---------------------------\
|Применение методики | |----|Минимизация трудовых затрат|
практически не изменяет|---| | \---------------------------/
|функциональные обязан- | | /---------------------------\
ности бухгалтеров | | |----|Минимизация финансовых зат-|
\ - - - - - - - - - - - - | | |рат |
/ - - - - - - - - - - - \ | | \---------------------------/
Автоматизация проводится | "1С: | /---------------------------\
|в рамках существующего|---| |----|Сокращение времени транс-|
программного продукта | Б | |формации |
\ - - - - - - - - - - - -/ | у | \---------------------------/
/ - - - - - - - - - - - -\ | х | /---------------------------\
|Автоматизация арифмети- | г | |Снижение риска дополнитель-|
ческих операций |---| а |----|ных ошибок в отчетности по|
\ - - - - - - - - - - - - | л | |МСФО |
/ - - - - - - - - - - - - | т | \---------------------------/
Автоматическая трансфор-|---| е | /---------------------------\
|мация данных учета | р |----|Повышение качества подго-|
\ - - - - - - - - - - -- / | и | |товки отчетности |
/ - - - - - - - - - - - -\ | я | \---------------------------/
Автоматизация заполнения | | /---------------------------\
|форм финансовой отчет-|---| 8" |----|Увеличение оперативности|
ности | | \---------------------------/
\ - - - - - - - - - - - -/ | | /---------------------------\
/ - - - - - - - - - - - -\ | |----|Повышение достоверности|
Методика разработана для | | |сформированной отчетности|
|предприятий определенной|---| | \---------------------------/
категории | | /---------------------------\
\ - - - - - - - - - - - -/ | |----|Апробация на предприятии|
| | |ООО "Энергопромсервис" |
\-------/ \---------------------------/
Рис. 7. Преимущества применения разработанной методики
Например, для составления отчета о движении денежных средств перегруппировка выполняется по следующим разделам:
1. Денежные средства от операционной деятельности.
2. Прирост / снижение денежных средств от изменений операционных активов и обязательств.
3. Чистые денежные средства, полученные от (использованные в) инвестиционной деятельности.
4. Чистые денежные средства, полученные от (использованные в) финансовой деятельности.
Примечания к формам отчетности автоматически не формируются, так как носят описательный (аналитический) характер, поэтому их следует создавать в табличном редакторе.
На заключительном этапе предполагается консолидация данных трансформационных таблиц разных компаний на базе программы "1С:Бухгалтерия" в соответствии с данными их учета. Поэтому для автоматизации консолидации финансовой отчетности планируется создать дополнительный модуль к программному обеспечению "1С: Бухгалтерия". Основной функцией этого модуля будет возможность загрузки данных трансформационных таблиц из баз "1С: Бухгалтерия" всех предприятий в базу "1С:Бухгалтерия", предназначенную для консолидации.
Обобщая рассмотренные этапы методики, следует отметить, что автоматизированная система для подготовки отчетности в соответствии с МСФО должна быть настроена таким образом, чтобы выполнять функции, представленные в табл. 10 (составлено автором).
Следует отметить, что организации, которые впервые в полном объеме составляют отчетность в соответствии с международными стандартами, должны руководствоваться МСФО (IFRS) 1 "Принятие международных стандартов финансовой отчетности впервые". Стандарт описывает не только требования к отчетности, но и возможности отступления в ряде случаев от международных стандартов, что позволяет упростить переход и сократить затраты на составление финансовой отчетности.
| Формирование финансовой отчетности в соответствии с МСФО |
/-------------------------------------------------\
/----------------------\ /-----------------------\
|Разработка и настройка| |Разработка и настройка|
|учетной политики | |Плана счетов |
\----------------------/ \-----------------------/
\-----------------------\ /-----------------------/
| Разработка трансформационных таблиц на базе программного обеспечения |
| Формирование бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках + корректирующие проводки |
| Формирование бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках в соответствии с МСФО |
| Перегруппировка статей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках + технические корректировки над трансформированными данными |
| Формирование отчета о движении денежных средств и отчета об изменениях в капитале в соответствии с МСФО |
Рис. 8. Последовательность действий при использовании методики формирования финансовой отчетности в соответствии с МСФО
Данная методика была успешно апробирована на предприятии ООО "Энергопромсервис" и рекомендована для применения на средних и малых предприятиях, которые приняли решение составлять отчетность в соответствии с международными стандартами в условиях автоматизации.
Преимущества применения разработанной методики представлены на рис. 7 (составлено автором).
В заключение представим схему последовательности действий при использовании методики формирования финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами (рис. 8, составлено автором).
Итак, применение данной методики позволит средним предприятиям формировать финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами с использованием дополнительного модуля к программе "1С:Бухгалтерия 8" или выполнить функциональную настройку применяемой автоматизированной системы.
Литература
1. Банк С.В., Костина 3.А. Адаптация отечественной системы бухгалтерского учета к требованиям МСФО // Аудитор. 2006. N 8. С. 12-17.
2. Берко И.А. Учет и отчетность по МСФО в 1С:Предприятии 8.0 в вопросах и ответах: практическое пособие. М.: ООО "1С-Паблишинг". 2005. 218 с.
3. Бычкова С.М., Алдарова Т.М. Понятия достоверности и существенности в бухгалтерском учете // Аудиторские ведомости. 2007. N 1. С. 25-27.
4. Ковалев С.Г., Малькова Т.Н. Международные стандарты финансовой отчетности в примерах и задачах. М.: Финансы и статистика. 2006. 296 с.
5. Костин С. МСФО для малых и средних предприятий // МСФО: практика применения. 2006. N 5. С. 14-18.
6. Кутер М.И. Теория бухгалтерского учета. М.: Финансы и статистика. 2007. 592 с.
7. Петров А. Требования к программному продукту и выбор системы // МСФО: практика применения. 2006. N 1. С. 14-18.
8. Рожнова О.В. Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности / О.В. Рожнова. М.: Экзамен. 2002. 288 с.
9. Соколов А.А. Проблемы формирования учетной политики // Экономический анализ. Теория и практика. 2007. N 11. С. 32-34.
10. Суворов А.В. Особенности принципов учета и основные характеристики финансовой отчетности, составленной по МСФО // Международный бухгалтерский учет. 2006. N 10. С. 15-18.
Т.В. Зырянова,
доктор экономических наук,
профессор, заведующая кафедрой
бухгалтерского учета, анализа
и аудита Уральской академии
государственной службы
Ж.Р. Скребкова,
старший преподаватель
Уральского гуманитарного института
"Международный бухгалтерский учет", N 7, 8, июль, август 2008 г.
-------------------------------------------------------------------------
*(1) Профессиональное суждение - это мнение (заключение) ответственного лица о деталях оценки и признания объекта учета в отчетности.
*(2) Сумма, на которую можно обменять актив или погасить обязательство при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.
*(3) К общественно значимым должны быть отнесены хозяйствующие субъекты, в коммерческую деятельность которых прямо или косвенно вовлечены средства неограниченного круга лиц: открытые акционерные общества и иные организации, имеющие публично размещаемые (размещенные) и/или публично обращающиеся ценные бумаги; финансовые организации, работающие со средствами физических и юридических лиц; другие организации.
*(4) Способы действий, основанные на строгом соблюдении заранее заданных правил, алгоритмов; расчеты по формулам, математическим зависимостям.
*(5) Становление единообразия, приведение к единой форме (документов, деталей, запасных частей, оборудования, услуг и пр.).
*(6) ERP-система (ERP - enterprise resource planning - планирование ресурсов предприятия) - система управления ресурсами предприятия, т.е. программная среда, которая может охватить все ключевые процессы деятельности предприятия: закупки, продажи, производство, кадры, финансы и т.п.
Вы можете открыть актуальную версию документа прямо сейчас.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Журнал "Международный бухгалтерский учет"
ООО "Издательский дом
"Финансы и Кредит"
Издатель: ООО "Информсервис"
Журнал зарегистрирован в Государственном комитете Российской Федерации по печати. Свидетельство о регистрации N 017854
Редакция журнала:
111401, Москва, а/я 10
Телефон/факс: (495) 721-85-75,
E-mail: post@fin-izdat.ru
Адрес в Internet:
Журнал рекомендован ВАК Минобрнауки России для публикации научных работ, отражающих основное научное содержание кандидатских и докторских диссертаций. Журнал реферируется в ВИНИТИ РАН.