Об учете в целях налогообложения прибыли (Л.П. Павлова, Т.М. Гуркова, Д.В. Коновалов, "Налоговый вестник", N 7, июль 2008 г.)

Об учете в целях налогообложения прибыли

Начисление амортизационных отчислений по объектам
основных средств, отнесенных к категории
опасных производственных объектов

В соответствии с п. 7 ст. 259 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщики, использующие амортизируемые основные средства для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, имеют право использовать специальный коэффициент только при начислении амортизации в отношении вышеуказанных основных средств. В целях главы 25 НК РФ под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Для применения специального коэффициента к норме амортизационных отчислений необходимо, чтобы условия эксплуатации амортизируемых основных средств (в отношении которых данный коэффициент будет применяться) соответствовали установленным НК РФ требованиям и отличались от обычных условий их эксплуатации.

При этом основные средства, используемые в условиях агрессивной среды изначально при их производстве, сооружении, должны быть рассчитаны на работу в особых условиях, и для таких объектов агрессивные технологические условия - обычные условия их эксплуатации.

По нашему мнению, объекты основных средств, отнесенные налогоплательщиком к категории опасных производственных объектов, изначально предназначены для работы в контакте с взрывоопасной, пожароопасной, токсичной и иной агрессивной технологической средой и применение для целей налогообложения прибыли повышающего коэффициента амортизации по опасным производственным объектам главой 25 НК РФ не предусмотрено.

Учет лицензионных платежей за право пользования товарным знаком

В соответствии с п. 2 ст. 1486 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) право на использование товарного знака может быть предоставлено другому лицу по лицензионному договору.

Согласно ст. 1027 ГК РФ по договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, включающий право на товарный знак, знак обслуживания, а также на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав, в частности на коммерческое обозначение, секрет производства.

В соответствии с п. 2 ст. 1028 ГК РФ договор коммерческой концессии подлежит государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности.

Статьей 1030 ГК РФ предусмотрено, что вознаграждение по договору коммерческой концессии может выплачиваться пользователем правообладателю в форме фиксированных разовых или периодических платежей, отчислений от выручки или в иной форме, предусмотренной договором.

Исходя из норм ст. 559 ГК РФ товарный знак относится к средствам индивидуализации продавца и его товаров, работ или услуг.

Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли согласно п. 1 ст. 252 НК РФ, должны быть экономически оправданны, документально подтверждены и произведены для деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся в том числе периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации (в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности).

Одновременно читателям журнала следует иметь в виду, что ключевым элементом для признания произведенных затрат экономически оправданными расходами является наличие связи расходов с предпринимательской деятельностью налогоплательщика.

На основании вышеизложенного при подтверждении факта осуществления лицензионных платежей и факта использования товарного знака для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, налогоплательщик может учесть такого рода расходы при исчислении налога на прибыль.

Таким образом, если товарный знак служит для индивидуализации оказываемых в отчетном (налоговом) периоде организацией услуг, то расходы, связанные с уплатой периодических платежей за право пользования товарным знаком в соответствии с заключенным в установленном порядке и действующим на момент уплаты лицензионным договором (договором коммерческой концессии) и произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода в этом же отчетном (налоговом) периоде, могут учитываться в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу за отчетный (налоговый) период. Если такие платежи относятся к нескольким отчетным периодам, то они распределяются с учетом принципа равномерности их признания в течение установленного этим договором срока его действия (п. 1 ст. 272 НК РФ).

В аналогичном порядке учитываются для целей налогообложения прибыли расходы по уплате платежей за использование товарного знака в соответствии с сублицензионным договором.

Списание потерь зерна

Организация осуществляет хранение и переработку зерна, во время хранения производятся его усушка и подработка. Согласно приказу руководителя организации инвентаризация зерна осуществляется один раз в три года. Инвентаризация зерна в организации была проведена в 2006 году. По результатам инвентаризации была выявлена недостача зерна за счет убыли в его массе от снижения влажности, сорной примеси и от естественной убыли. Как должны были списываться данные потери зерна?

Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, должны быть согласно п. 1 ст. 252 НК РФ экономически обоснованы, подтверждены документами, оформленными в соответствии с действующим законодательством, и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с п. 7 ст. 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения прибыли приравниваются, в частности, потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли и технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

Согласно подпункту 3 п. 7 ст. 254 НК РФ технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.

При этом в подпункте 3 п. 7 ст. 255 НК РФ не содержится указаний на то, что технологические потери принимаются в пределах каких-либо норм. В этой связи подобные потери могут быть учтены для целей налогообложения прибыли в фактических размерах при соблюдении критериев п. 1 ст. 252 НК РФ.

Следует также учитывать, что квалификация потерь [потери, возникшие в силу естественных причин (естественная убыль), либо технологические потери] зависит от причины их возникновения.

Следовательно, если организация осуществляет только хранение зерна, то потери, возникающие в силу естественных причин (уменьшение массы без изменения качества), списываются в пределах норм естественной убыли.

Если же, помимо хранения зерна, производятся также его усушка и подработка, являющиеся частью производственного процесса, то возникающие потери относятся к технологическим потерям и учитываются согласно подпункту 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Одновременно читателям журнала следует иметь в виду, что вышеуказанные расходы должны отвечать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ.

Что касается порядка проведения инвентаризации имущества организации и оформления ее результатов, то положениями НК РФ данный вопрос не регламентирован; такой порядок установлен законодательством по бухгалтерскому учету.

В силу п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Так, проведение инвентаризации обязательно, в частности, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Порядок проведения инвентаризации товарно-материальных ценностей установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Результаты инвентаризации оформляются документами по формам, утвержденным постановлениями Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 и от 27.03.2000 N 26.

Таким образом, в силу п. 1 ст. 11 НК РФ для целей налогообложения прибыли при определении порядка проведения инвентаризации и оформления ее результатов следует руководствоваться нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Применение ст. 40 НК РФ при оказании услуг связи

В соответствии с п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам только в следующих случаях:

- между взаимозависимыми лицами;

- по товарообменным (бартерным) операциям;

- при совершении внешнеторговых сделок;

- при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Согласно п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, предусмотренных п. 2 данной статьи Кодекса, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных п. 4-11 ст. 40 НК РФ.

В силу п. 6 ст. 40 НК РФ идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель; незначительные различия в их внешнем виде могут в этом случае не учитываться.

Пунктом 7 ст. 40 НК РФ установлено, что однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.

При определении однородности товаров учитываются, в частности, их качество, наличие товарного знака, репутация на рынке, страна происхождения.

Рассмотрим следующую ситуацию.

Организация, не являясь оператором, занимающим существенное положение в сети связи общего пользования, получила лицензию на оказание услуг местной телефонной связи и оказывает услуги зонового завершения вызова и услуги местного завершения вызова.

Правилами присоединения сетей электросвязи и их взаимодействия, утвержденными постановлением Правительства РФ от 28.03.2005 N 161, установлен Перечень услуг по пропуску трафика, оказываемых оператором сети телефонной связи.

Согласно п. 1 данного Перечня к услугам завершения вызова на сеть другого оператора связи относятся в том числе:

- услуга зонового завершения вызова [деятельность, направленная на обеспечение пропуска трафика от точки присоединения на зоновом уровне присоединения к пользовательскому (оконечному) оборудованию, подключенному к сети связи другого оператора связи];

- услуги местного завершения вызова [деятельность, направленная на обеспечение пропуска трафика от точки присоединения на

местном или абонентском уровне присоединения к пользовательскому (оконечному) оборудованию, подключенному к сети связи другого оператора связи].

Таким образом, услуги зонового завершения вызова и местного завершения вызова оказываются на разных уровнях присоединения к пользовательскому (оконечному) оборудованию, что может служить основанием для признания этих услуг неоднородными.

Следует отметить, что ряд операторов Российской Федерации в действующий период времени предоставляют услуги как внутризоновой, так и местной телефонной связи, а такие города Российской Федерации, как Москва и Санкт-Петербург, являются самостоятельными субъектами Российской Федерации.

В связи с этим для однозначного ответа по вопросу неоднородности (неидентичности) услуг по завершению вызова на номера зонового завершения вызова и номера местного завершения вызова необходимо исследовать принципы присоединения сетей взаимодействующих операторов, порядок пропуска сигнала путем маршрутизации телефонного голосового трафика, а также установить правовую основу предоставляемых услуг местной телефонной связи абонентам сети организации.

Иными словами, правомерность реализации налоговым органом права, установленного п. 2 ст. 40 НК РФ, будет зависеть от фактических обстоятельств и конкретных условий, послуживших основанием для осуществления проверки правильности применения цен по соответствующим сделкам.

Что касается вопроса о правомерности учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль расходов по обслуживанию точек присоединения связи занимающими существенное положение на рынке операторами, то, по мнению автора, при решении данного вопроса необходимо иметь в виду следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из вышеизложенного при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль подлежат учету в составе расходов только те расходы, которые соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, то есть являются документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Все хозяйственные операции осуществляются на основании хозяйственных договоров, оформленных в соответствии с ГК РФ.

При этом согласно п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. В предусмотренных законом случаях применяются цены (тарифы, расценки, ставки и т.д.), устанавливаемые или регулируемые уполномоченными на то государственными органами.

Признание расходов по списанию дебиторской задолженности
с истекшим сроком исковой давности

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым согласно гражданскому законодательству обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Согласно ст. 195 ГК РФ исковой давностью признается срок для защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности установлен ст. 196 ГК РФ в три года; при этом ГК РФ и иными законами предусмотрены основания приостановления и перерыва течения сроков исковой давности.

На основании ст. 199 ГК РФ истечение срока исковой давности не лишает заинтересованного лица права обратиться в суд за взысканием задолженности, но при этом служит основанием для вынесения судом решения об отказе в иске по заявлению стороны в споре.

Законодательство не ставит списание дебиторской задолженности в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора. В то же время у организации-кредитора в течение срока исковой давности имеется право осуществлять действия по взысканию (истребованию) долга, а у организации-дебитора - расплатиться по своим долгам.

Таким образом, поскольку п. 2 ст. 266 НК РФ не связывает признание долга безнадежным с решением суда об отказе в иске со ссылкой на истечение срока исковой давности, то для уменьшения величины налоговой базы достаточно истечения срока исковой давности, исчисленного в порядке, предусмотренном гражданским законодательством.

Одновременно сообщаем, что в силу п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случае, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Л.П. Павлова

Представление бухгалтерской отчетности профсоюзной организацией

Вправе ли профсоюзная организация, не занимающаяся предпринимательской деятельностью и не имеющая оборотов по реализации, представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы один раз в год в упрощенном составе?

Согласно ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах, а также бухгалтерскую отчетность в соответствии с Законом N 129-ФЗ.

Пунктом 4 ст. 15 Закона N 129-ФЗ предусмотрено, что общественные организации (объединения) и их структурные подразделения, не осуществляющие предпринимательской деятельности и не имеющие, кроме выбывшего имущества, оборотов по реализации товаров (работ, услуг), представляют бухгалтерскую отчетность только один раз в год по итогам отчетного года в составе:

- Бухгалтерского баланса;

- Отчета о прибылях и убытках;

- Отчета о целевом использовании полученных средств.

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 12.01.1996 N 10-ФЗ "О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности" профсоюз является добровольным общественным объединением граждан.

В этой связи вышеназванная норма Закона N 129-ФЗ распространяется на профсоюзные организации.

Налогообложение религиозной организации

Религиозная организация получила в виде пожертвований денежные средства в иностранной валюте. Имеет ли она право уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль на сумму комиссионного вознаграждения банку за проведение конверсионной операции по продаже вышеуказанных валютных средств?

Статьей 57 Конституции Российской Федерации установлена обязанность каждого по уплате налогов. Это требование распространяется на все религиозные организации (являющиеся некоммерческими организациями), действующие на территории Российской Федерации, при условии что они в соответствии с актами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах являются налогоплательщиками.

Таким образом, религиозные организации, так же как и любые другие юридические лица (в том числе некоммерческие организации), должны выполнять возложенную на них государством обязанность по уплате налогов в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно действующему законодательству о налогах и сборах Российской Федерации пожертвования, производимые в пользу религиозных организаций, не облагаются налогами.

В соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются (не облагаются налогом на прибыль) целевые поступления на содержание некоммерческих организаций, в том числе религиозных организаций, и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные религиозными организациями по назначению.

К таким поступлениям относятся пожертвования, средства, полученные в рамках благотворительной помощи, а также имущество (включая денежные средства), которое получено религиозными организациями на осуществление уставной деятельности.

Расходы в виде сумм целевых отчислений, произведенных налогоплательщиком на цели, указанные в п. 2 ст. 251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются (п. 34 ст. 270 настоящего Кодекса).

В этой связи сумма комиссионного вознаграждения банку за проведение конверсионной операции по продаже валютных средств, полученных религиозной организацией в виде пожертвований, не должна уменьшать ее налоговую базу в целях налогообложения прибыли, если полученные средства в дальнейшем используются целевым образом.

Одновременно читателям следует иметь в виду, что при использовании вышеуказанных пожертвований в рамках коммерческой деятельности и включении их как средств, использованных нецелевым образом, в налогооблагаемый доход банковская комиссия по продаже этих средств может быть учтена в расходах для целей налогообложения прибыли.

Правомерность включения в амортизационные
группы недвижимого имущества,
в регистрации прав на которое отказано

В соответствии с п. 2 и 3 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества осуществляется в соответствии с нормой амортизации, определяемой для данного объекта исходя из срока его полезного использования, и начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Согласно п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.

Срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии со ст. 258 НК РФ и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

Классификация основных средств представляет собой перечень основных фондов, предусмотренных Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359, и выделенных в соответствии со ст. 258 НК РФ в 10 амортизационных групп со сроками их полезного использования от 1 года до 30 лет и выше.

Таким образом, от того, в какую амортизационную группу в соответствии с вышеуказанной классификацией включены основные средства, зависит срок их полезного использования.

Согласно п. 8 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию вышеуказанных прав.

Таким образом, с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав основные средства включаются в состав соответствующей амортизационной группы и, следовательно, определяется срок их полезного использования.

Учитывая вышеизложенное, если по заключению органа, уполномоченного осуществлять регистрацию прав на недвижимое имущество, права на основные средства не подлежат регистрации, то к данному имуществу нормы п. 8 ст. 259 НК РФ, устанавливающего порядок включения в амортизационную группу имущества, права на которые подлежат регистрации, не применяются.

Т.М. Гуркова

Учет расходов организацией, не являющейся
профессиональным участником рынка ценных бумаг

Основной деятельностью организации, не являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, является купля-продажа ценных бумаг. При этом организация помимо расходов, связанных с приобретением ценных бумаг, осуществляет расходы, связанные с выплатой работникам заработной платы, арендой, и другие аналогичные расходы. Вправе ли организация в связи с вышеизложенной сложившейся ситуацией учесть для целей налогообложения прибыли расходы на выплату заработной платы, аренду и другие аналогичные расходы?

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно п. 2 ст. 274 НК РФ налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 настоящего Кодекса предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Статьей 280 НК РФ установлены особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами.

В соответствии с п. 8 ст. 280 НК РФ налоговая база по операциям с ценными бумагами определяется налогоплательщиком отдельно, за исключением налоговой базы по операциям с ценными бумагами, устанавливаемой профессиональными участниками рынка ценных бумаг.

Таким образом, организация, основной деятельностью которой является купля-продажа ценных бумаг, вправе учесть расходы, связанные с выплатой заработной платы, арендой, и другие аналогичные расходы для целей налогообложения прибыли.

При этом учет доходов (расходов) по операциям с ценными бумагами, а также расходов, связанных с выплатой заработной платы, арендой, и других аналогичных расходов организации должен вестись раздельно, и такие доходы (расходы) должны отражаться в разных листах декларации по налогу на прибыль.

Учет дохода от долевого участия,
выплачиваемого совместным предприятием

Часть доли в совместном предприятии, принадлежащая Российской Федерации, была передана Российской Федерацией в уставный капитал акционерного общества. Следует ли акционерному обществу на основании п. 1 ст. 250 НК РФ учитывать в доходах для целей налогообложения прибыли доход от долевого участия, выплачиваемый совместным предприятием?

В соответствии с п. 1 ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы от долевого участия в других организациях, за исключением дохода, направляемого на оплату дополнительных акций (долей), размещаемых среди акционеров (участников) организации.

Таким образом, при передаче Российской Федерацией части доли в совместном предприятии в уставный капитал акционерного общества право собственности на такую часть доли переходит к получающему ее акционерному обществу.

Следовательно, доход от долевого участия, выплачиваемый совместным предприятием акционерному обществу, будет признаваться доходом акционерного общества для целей налогообложения прибыли организаций в соответствии с п. 1 ст. 250 НК РФ.

Учет расходов на оплату отпусков

Организация составляет специальный расчет (смету), в котором отражает расчет размера ежемесячных отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. Должна ли в такой ситуации сумма единого социального налога включать сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование?

В соответствии с п. 1 ст. 8 НК РФ под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

Согласно ст. 3 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" под страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование понимаются индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете.

Таким образом, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не отвечают понятию налога, установленному п. 1 ст. 8 НК РФ.

Статьей 324.1 НК РФ предусмотрен порядок учета расходов на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет.

В соответствии с п. 1 ст. 324.1 НК РФ налогоплательщик, принявший решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязан отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый им способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв.

Для этих целей налогоплательщик обязан составить специальный расчет (смету), в котором он должен отразить расчет размера ежемесячных отчислений в вышеуказанный резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов.

Таким образом, при составлении организацией специального расчета (сметы), в котором отражается расчет размера ежемесячных отчислений в резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков должна включать сумму единого социального налога с этих расходов без учета суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Возникновение суммовой разницы

Организация оказала услуги, стоимость которых выражена согласно договору в долларах США. Условиями договора предусмотрено, что оплата услуг производится в рублях по согласованному сторонами курсу, превышающему официально установленный курс Банка России. Возникает ли у данной организации суммовая разница?

В соответствии с подпунктом 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Таким образом, в случае оплаты организацией услуг в рублях по согласованному сторонами курсу суммовой разницы у организации не возникает.

Одновременно следует учитывать, что при условии соответствия вышеуказанных расходов критериям, установленным ст. 252 НК РФ, организация, независимо от превышения согласованного сторонами курса над официально установленным курсом Банка России, вправе учесть такие расходы в полном объеме для целей налогообложения прибыли.

Д.В. Коновалов

"Налоговый вестник", N 7, июль 2008 г.