Основные аспекты исчисления транспортного налога (А. Сергеева, "Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.)

Основные аспекты исчисления транспортного налога

Транспортный налог относится к региональным и вводится законами субъектов РФ в соответствии с положениями гл. 28 НК РФ. Поэтому порядок исчисления и уплаты транспортного налога регулируется не только этой главой, но и законами субъектов РФ. Расчет налога не вызывает трудностей у бухгалтерских служб, однако в практике учреждений всегда есть место неординарным ситуациям. Как исчислить и своевременно уплатить транспортный налог в том или другом случае, рассмотрим в данной статье.

Законодательные (представительные) органы власти субъекта РФ в своих нормативных актах имеют право:

- предусматривать налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиками (ст. 356 НК РФ);

- предусматривать для отдельных категорий налогоплательщиков возможность не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода (п. 6 ст. 362 НК РФ);

- не вводить отчетные периоды (п. 3 ст. 360 НК РФ);

- определять ставку налога в пределах, установленных НК РФ, а также увеличивать (или уменьшать) ее, но не более чем в пять раз (п. 2 ст. 361 НК РФ).

Напомним основные моменты исчисления транспортного налога.

Плательщики транспортного налога

Учреждения образования являются плательщиками транспортного налога при:

- наличии зарегистрированных на учреждение в соответствии с законодательством РФ транспортных средств;

- отнесении данных средств к объектам обложения транспортным налогом;

- отсутствии льгот для определенных категорий учреждений образования по уплате транспортного налога согласно законодательному акту субъекта РФ.

Объекты обложения транспортным налогом

В силу п. 1 ст. 358 НК РФ объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые) суда и другие водные и воздушные транспортные средства (далее - транспортные средства), зарегистрированные в соответствии с законодательством РФ, за исключением транспортных средств, перечисленных в п. 2 ст. 358 НК РФ. Причем перечень транспортных средств, которые не облагаются транспортным налогом, является закрытым.

В соответствии с Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ) ОК 013-94*(1) автомобили и прицепы автомобильные и тракторные, вагоны железнодорожные специализированные и переоборудованные, основным назначением которых является выполнение производственных или хозяйственно-бытовых функций, а не перевозка грузов и людей (передвижные электростанции, передвижные трансформаторные установки, передвижные мастерские, вагоны-лаборатории, передвижные диагностические установки, вагоны-дома, передвижные кухни, столовые, магазины, душевые, клубы, конторы и т.п.), считаются передвижными предприятиями соответствующего назначения, а не транспортными средствами и рассматриваются (если их можно признать аналогами соответствующих стационарных предприятий) как здания и оборудование (п. 12 Методических рекомендаций*(2)).

Налоговая база

В соответствии со ст. 359 НК РФ налоговая база в отношении транспортных средств, имеющих двигатели, определяется как мощность указанного двигателя, выраженная во внесистемных единицах мощности - лошадиных силах.

Мощность двигателя определяется исходя из технической документации на соответствующее транспортное средство и указывается в регистрационных документах. К ним относятся свидетельства о регистрации транспортных средств или технические паспорта (технические талоны) транспортных средств (п. 3.3 Приказа МВД РФ от 27.01.2003 N 59 "О порядке регистрации транспортных средств" (далее - Приказ N 59).

Если в технической документации на транспортное средство мощность двигателя указана в метрических единицах мощности (кВт), то соответствующий пересчет во внесистемные единицы мощности (лошадиные силы) осуществляется путем умножения мощности двигателя, выраженной в кВт, на множитель, равный 1,35962 (переводной коэффициент 1 кВт = 1,35962 л.с.*(3)) (п. 19 Методических рекомендаций). При этом при пересчете во внесистемные единицы мощности (лошадиные силы) округление производится с точностью до второго знака после запятой. Например, водное транспортное средство (катер) имеет мощность двигателя в метрических единицах мощности 155 кВт. Мощность двигателя в лошадиных силах составит 210,74 л.с. (155 кВт х 1,35962).

По водным транспортным средствам при формировании налоговой базы учитывается мощность двигателей судна, зарегистрированных за водным транспортным средством. Для водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых определяется валовая вместимость, налоговая база определяется как валовая вместимость в регистровых тоннах исходя из технической документации на соответствующее транспортное средство и указывается в регистрационных документах.

В случае расхождения сведений, представленных государственным органам, осуществляющим государственную регистрацию транспортных средств, с данными, содержащимися в технической документации, принимаются данные, содержащиеся в технической документации. При отсутствии данных о мощности двигателя (валовой вместимости) в технической документации к рассмотрению может быть принято экспертное заключение, представленное налогоплательщиком, либо результаты экспертизы, проведенной в соответствии со ст. 95 НК РФ (п. 22 Методических рекомендаций).

Налоговые ставки

Статьей 361 НК РФ определены налоговые ставки в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, их категории в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну или единицу транспортного средства.

Однако, как указывалось выше, законодательные (представительные) органы власти субъекта РФ определяют ставку налога в пределах, установленных НК РФ, и могут увеличивать (или уменьшать) ее, но не более чем в пять раз.

Также допускается установление дифференцированных налоговых ставок в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом срока их полезного использования.

При установлении налоговых ставок в зависимости от года выпуска транспортного средства (срока полезного использования) необходимо иметь в виду, что количество лет, прошедших с года его выпуска, определяется по состоянию на 1 января текущего года в календарных годах начиная с года, следующего за годом выпуска данного транспортного средства.

Как определить ставку налога для той или иной категории транспортных средств?

Принадлежность объекта налогообложения к той или иной категории транспортных средств имеет важное значение при выборе налоговой ставки, в соответствии с которой будет исчисляться транспортный налог. Однако в Налоговом кодексе и законах субъектов РФ не установлены критерии отнесения того или иного транспортного средства к определенной категории.

В настоящее время установление категории транспортного средства производится органом по сертификации при выдаче одобрения типа транспортного средства в соответствии с Правилами по проведению работ в системе сертификации механических транспортных средств и прицепов, утвержденными Постановлением Госстандарта РФ от 01.04.1998 N 19 (далее - Правила N 19), а также другими нормативными документами системы сертификации механических транспортных средств и прицепов.

Из разъяснений ФНС РФ, изложенных в Письме от 07.06.2007 N 04-3-04/000649 "О транспортном налоге", следует, что орган по сертификации при определении категории транспортного средства учитывает технические характеристики, особенности конструкции с использованием Классификации, установленной Комитетом по внутреннему транспорту Европейской экономической комиссии ООН (далее - КВТ ЕЭК ООН), и ГОСТ Р 51709-2001, утвержденного Постановлением Госстандарта РФ от 01.02.2001 N 47-ст. При установлении категории транспортных средств учитываются также положения Конвенции о дорожном движении (далее - Конвенция), подписанной 08.11.1968 в Вене и ратифицированной Указом Президиума Верховного Совета СССР от 29.04.1974 N 5938-VIII.

При совершении регистрационных действий производится осмотр представленных транспортных средств на предмет их соответствия сведениям, указанным в документах, удостоверяющих право собственности, регистрационных документах, а также в паспортах транспортных средств и иных документах (п. 16 Приказа N 59).

Паспорт транспортного средства - это документ, действующий на территории РФ для регистрации и допуска транспортных средств к эксплуатации, а также в целях борьбы с их хищениями, обеспечения защиты прав потребителей. Паспорт транспортного средства подтверждает в том числе наличие одобрения типа транспортного средства, которое непосредственно указывается в паспорте транспортного средства (гл. 1 Правил N 19).

Напомним, что под типом транспортного средства понимается характеристика автомобиля, определяемая его конструкторскими особенностями и назначением, зафиксированная в технических описаниях.

Следовательно, тип транспортного средства, указанный в паспорте, должен соответствовать сведениям, отраженным в одобрении типа транспортного средства (сертификате соответствия).

Если зарегистрированное транспортное средство сертифицировано по КВТ ЕЭК ООН и в его сертификате проставлена категория M1, то, как следует из Письма N 04-3-04/000649, должна применяться соответствующая налоговая ставка, установленная для легковых автомобилей. В случае если в сертификате автотранспортного средства указана категория N1, N2, N3, используется соответствующая налоговая ставка, установленная для грузовых автомобилей, а если автотранспортное средство сертифицировано по категории M2 или M3 - налоговая ставка, утвержденная для автобусов.

Кроме того, в приложении 3 к Положению о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утвержденному Приказом МВД РФ N 496, Минпромэнерго РФ N 192, Минэкономразвития РФ N 134 от 23.06.2005 (далее - Положение), приведена сравнительная таблица категорий транспортных средств по классификации КВТ ЕЭК ООН и по классификации Конвенции, которой налоговые органы рекомендуют воспользоваться налогоплательщикам.

Согласно п. 28 Положения выделяют пять категорий транспортных средств:

- А - мотоциклы, мотороллеры и другие мототранспортные средства;

- В - автомобили, разрешенная максимальная масса которых не превышает 3500 кг и число сидячих мест которых, помимо сиденья водителя, не превышает 8;

- С - автомобили, за исключением относящихся к категории "D", разрешенная максимальная масса которых превышает 3 500 кг;

- D - автомобили, предназначенные для перевозки пассажиров и имеющие более 8 сидячих мест помимо сиденья водителя;

- прицеп (Е) - транспортное средство, предназначенное для движения в составе с транспортным средством. К этой категории транспортных средств относятся и полуприцепы.

Правомерность применения сравнительной таблицы при определении категории транспортных средств в целях исчисления транспортного налога подтверждена арбитражной практикой (см., например, Постановление ФАС СЗО от 26.06.2006 N А05-21211/05-26).

Если однозначно нельзя отнести автомобили к определенному классу транспортных средств, поименованных в ст. 361 НК РФ, то следует получить подтверждение об отнесении транспортного средства к одному из наименований объектов обложения транспортным налогом либо у завода-производителя, либо в подразделении ГИБДД МВД РФ.

Порядок исчисления суммы транспортного налога и авансовых платежей

Транспортный налог исчисляется в соответствующем налоговом периоде отдельно по каждому автотранспортному средству, являющемуся объектом налогообложения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет субъекта РФ, определяется по всем транспортным средствам, зарегистрированным на территории данного субъекта РФ. Расчет производится на основании документально подтвержденных данных о них с учетом количества месяцев, в течение которых транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика в налоговом периоде.

Исчисление суммы транспортного налога по каждому транспортному средству, являющемуся объектом налогообложения, можно представить формулой:

     Sналога = Налоговая база х Налоговая ставка

Если органами субъектов РФ установлены отчетные периоды (квартал, полугодие, 9 месяцев), то учреждения обязаны исчислить по истечении каждого отчетного периода и уплатить сумму транспортного налога, являющегося ничем иным, как авансовым платежом, который рассчитывается по формуле:

     Sаванс. платеж = Налоговая база х Налоговая ставка / 4

Сумма транспортного налога за налоговый период, подлежащая уплате в бюджет, будет рассчитываться с учетом ранее уплаченных авансовых платежей следующим образом:

     Sналога к уплате = Sналога - Sаванс. платежей

Рассмотрим некоторые моменты исчисления транспортного налога.

Пример.

На балансе колледжа числится зарегистрированный в органах ГИБДД легковой автомобиль с мощностью двигателя 75 л.с. Налоговая ставка для автомобилей до 100 л.с. установлена законом субъекта РФ в размере 5 руб. с каждой лошадиной силы. Льготы по уплате налога для данной категории налогоплательщиков законом субъекта РФ не предусмотрены. На территории субъекта введен отчетный период (I, II, III кварталы). Легковой автомобиль является объектом обложения транспортным налогом и эксплуатировался в течение года.

Исчислим сумму транспортного налога по легковому автомобилю. Она равна 375 руб. (75 л.с. х 5 руб.). Сумма ежеквартального авансового платежа - 93,75 руб. (375 руб. / 4 мес.).

По истечении налогового периода сумма транспортного налога, подлежащая уплате, составит 93,75 руб. (375 руб. - (93,75 руб. х 3)).

Данный пример приведен с учетом того, что в налоговом периоде транспортное средство не списывали, не снимали с регистрации, не угоняли, не меняли двигатель, не продавали и т.д.

А как рассчитать налог, когда транспортное средство было зарегистрировано на учреждение неполный налоговый период или в этом периоде у транспортного средства был заменен двигатель?

В этом случае расчет транспортного налога и авансовых платежей по нему производят с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде.

Рассмотрим отдельные случаи исчисления транспортного налога.

Легковой автомобиль был зарегистрирован в органах ГИБДД 28.01.2007, а снят с регистрации в связи с его продажей 18.12.2007. Сумма налога будет исчисляться с учетом коэффициента, равного единице, если месяц регистрации и месяц снятия транспортного средства с регистрации приходятся на первый и последний месяцы налогового периода, которые при исчислении суммы транспортного налога принимаются за полный месяц (п. 3 ст. 362 НК РФ).

Легковой автомобиль мощностью 75 л.с. зарегистрирован в органах, осуществляющих государственную регистрацию, 15.01.2004 и снят с регистрации 20.02.2007. Транспортный налог за 2004, 2005, 2006 годы будет исчислен с учетом коэффициента, равного единице, а за 2007 год - с учетом коэффициента, равного 1/6 (2/12). Сумма налога равна 62,5 руб. (1/6 х 75 л.с. х 5 руб.).

Легковой автомобиль, зарегистрированный на учреждение 10.02.2003, был угнан 05.06.2007. Мощность двигателя - 75 л.с., налоговая ставка - 5 руб. Учреждением получена справка из органов МВД РФ об угоне автотранспортного средства. Исчисление транспортного налога по транспортным средствам, украденным (возвращенным) в течение налогового периода, также производится с учетом количества месяцев, в течение которых оно находилось во владении налогоплательщика. В соответствии с пп. 7 п. 2 ст. 358 НК РФ не являются объектом налогообложения транспортные средства, находящиеся в розыске, при условии подтверждения факта их угона (кражи) документом, выдаваемым уполномоченным органом. Документ, подтверждающий факт угона (кражи) транспортного средства, выдается органами МВД России (ГУВД, ОВД, УВД и др.), осуществляющими работу по расследованию и раскрытию преступлений, в том числе угонов (краж) транспортных средств.

В данном случае коэффициент равен 1/2 (6/12). Сумма налога за 2007 год составит 187,5 руб. (1/2 х 75 л.с. х 5 руб.).

На грузовом автомобиле с мощностью двигателя 150 л.с. 15.10.2007 заменен и зарегистрирован двигатель. Мощность нового двигателя транспортного средства составила 180 л.с. Законом субъекта РФ установлена ставка транспортного налога для данной категории транспортных средств - 50 руб. за 1 л.с. Исчисление транспортного налога по транспортным средствам, на которых в течение налогового периода заменялся двигатель и (или) изменялась его мощность, производится с учетом указанных изменений и месяца такого изменения (п. 31 Методических рекомендаций).

Поскольку замена старого двигателя на двигатель большей мощности произошла 15.10.2007, количество полных месяцев работы со старым двигателем равно 9, а с новым двигателем - 3. Сумма транспортного налога за 2007 год составила 7875 руб. (((150 руб. x 9 мес.) + (180 руб. x 3 мес.) / 12 мес.) x 50 руб.).

Отчетность и сроки уплаты транспортного налога

Согласно п. 1 ст. 363.1 НК РФ учреждения, являющиеся плательщиками транспортного налога, по истечении налогового периода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговые декларации. Учреждения, которые уплачивают в течение налогового периода авансовые платежи по налогу, по истечении каждого отчетного периода представляют в налоговый орган по месту нахождения транспортных средств налоговый расчет по авансовым платежам. Причем налоговые декларации представляются налогоплательщиками не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом, а налоговые расчеты по авансовым платежам - в течение налогового периода не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом.

Формы налоговой декларации и налогового расчета по авансовым платежам по налогу утверждаются Минфином РФ.

В случае нарушения учреждением установленных ст. 363.1 НК РФ сроков уплаты авансовых платежей по транспортному налогу оно должно уплатить пени за каждый день просрочки (Письмо Минфина РФ от 13.02.2006 N 03-06-04-02/02).

Следует ли исчислять и уплачивать авансовые платежи, если законом субъекта РФ не установлены отчетные периоды?

Как указывалось выше, в соответствии с п. 1 ст. 363 НК РФ уплата транспортного налога и авансовых платежей производится налогоплательщиками по месту нахождения транспортных средств в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов РФ. В течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи по транспортному налогу, если законами субъектов РФ не предусмотрено иное (п. 2 ст. 363 НК РФ).

Следовательно, если законом субъекта РФ не установлены отчетные периоды по транспортному налогу, то у налогоплательщиков не возникает обязанности по уплате авансовых платежей по транспортному налогу на территории этого субъекта РФ. Такие налогоплательщики не должны представлять в налоговые органы налоговые расчеты по авансовым платежам, поскольку в силу п. 2 ст. 363.1 НК РФ обязанность представлять в налоговые органы по месту нахождения транспортных средств налоговые расчеты по авансовым платежам по транспортному налогу по истечении каждого отчетного периода возлагается на налогоплательщиков, являющихся организациями и уплачивающих в течение налогового периода авансовые платежи по транспортному налогу.

Филиалу, находящемуся в другом регионе, переданы транспортные средства во временное пользование. Кто должен уплатить налог?

Если автомобили находятся в другом регионе более двух месяцев, то по просьбе собственников или владельцев транспортных средств, изложенной в заявлении, они должны быть временно зарегистрированы в регистрационных подразделениях по месту пребывания транспортных средств или нахождения юридического лица либо его филиала (представительства) (п. 51 Приказа N 59).

Согласно п. 5 ст. 83 НК РФ местом нахождения транспортных средств признается место государственной регистрации, а при отсутствии такового - место нахождения (жительства) собственника имущества.

В соответствии с Приказом N 59 регистрация транспортных средств производится по месту нахождения юридических лиц, определяемому как место их государственной регистрации, или по месту нахождения филиалов, являющихся обособленными подразделениями юридических лиц и указанных в их учредительных документах.

Если транспортные средства, в отношении которых осуществлена государственная регистрация и получен соответствующий документ о государственной регистрации, поставлены на временный учет, то уплата транспортного налога по месту их временной регистрации во избежание двойного налогообложения не производится.

В том случае, если в течение налогового (отчетного) периода транспортное средство было снято с учета в головной организации и перерегистрировано на ее обособленное подразделение (филиал), то до снятия его с учета налог уплачивают по местонахождению головной организации, а после перерегистрации - по местонахождению филиала (обособленного подразделения).

Учреждение арендует автомобиль у физического лица, проживающего в другом городе. В свидетельстве о постановке на временный учет, в графе "Собственник", указана организация-арендатор. Уплачивается ли ею транспортный налог, если собственником автомобиля является арендодатель?

Плательщиками транспортного налога признаются лица, на которых транспортное средство зарегистрировано в установленном законом порядке.

Согласно Приказу N 59 основанием для государственной регистрации является право собственности на автомобиль.

Если транспортное средство вывезено за пределы региона более чем на два месяца, то по заявлению собственника оно может быть временно зарегистрировано в органах ГИБДД по месту пребывания транспортного средства. Это правило применяется также при аренде автомобилей.

Следовательно, арендатор в течение этого времени не является плательщиком транспортного налога, если транспортное средство зарегистрировано на собственника и есть документы, подтверждающие эту государственную регистрацию. Поэтому арендатор не должен уплачивать транспортный налог по месту временного нахождения автомобиля - его аренды (п. 40 Методических рекомендаций).

А. Сергеева,

эксперт журнала "Бюджетные организации: бухгалтерский

учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 8, август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утв. Постановлением Госстандарта РФ от 26.12.1994 N?359.

*(2) Приказ МНС РФ от 09.04.2003 N БГ-3-21/177 "Об утверждении Методических рекомендаций по применению главы 28 "Транспортный налог" части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

*(3) "Физические величины: Справочник" А.П. Бабичев, Н.А. Бабушкина, А.М. Братковский и др.; под ред. И.С. Григорьева, Е.З. Мейлихова. - М.; Энергоатомиздат, 1991. - 1232 с. - ISB N 5-283-04013-5.