Вопрос: В январе 2017 года работнику начислена и выплачена премия за декабрь 2016 года. Данную премию организация выплачивает работнику ежемесячно исходя из достигнутых результатов, то есть она является составной частью заработной платы. Нужно ли эту премию включать в справку 2-НДФЛ за 2016 год? (журнал "Актуальная бухгалтерия", N 4, апрель 2017 г.)

В январе 2017 года работнику начислена и выплачена премия за декабрь 2016 года. Данную премию организация выплачивает работнику ежемесячно исходя из достигнутых результатов, то есть она является составной частью заработной платы.

Нужно ли эту премию включать в справку 2-НДФЛ за 2016 год?

Ответ подготовила:

Л. Федорова,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор, член РСА

Контроль качества ответа:

М. Золотых,

рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Журнал "Актуальная бухгалтерия", N 4, апрель 2017 г., с. 90-92.

Да, премию за декабрь 2016 года следует включить в справку 2-НДФЛ за 2016 год. Налоговый агент заполняет справку 2-НДФЛ на основании данных, содержащихся в регистрах налогового учета*(1).

В разделе 3 указывают сведения о доходах, начисленных и фактически полученных физическим лицом в денежной и натуральной форме, а также в виде материальной выгоды, по месяцам налогового периода и соответствующих вычетов. В поле "Сумма дохода" отражают всю сумму начисленного и фактически полученного дохода по указанному коду дохода (раздел V Порядка).

В разделе 5 отражают общие суммы начисленного и фактически полученного дохода, исчисленного, удержанного и перечисленного налога на доходы физических лиц (по соответствующей ставке, указанной в заголовке раздела 3; см. также раздел VII Порядка). Таким образом, в справке 2-НДФЛ указывают сведения о доходах, начисленных и фактически полученных физическим лицом в налоговом периоде, а также суммах исчисленного, удержанного и перечисленного налоговым агентом НДФЛ.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате*(2). Они обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода*(3). При этом в общем случае при получении доходов в денежной форме дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках*(4).

В то же время в отношении дохода в виде оплаты труда в целях исчисления НДФЛ предусмотрено специальное положение, согласно которому датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом)*(5).

Таким образом, с заработной платы работника налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход.

Положения статьи 223 Налогового кодекса прямо не выделяют такого вида дохода, как премия. Из материалов правоприменительной практики следует, что премию за производственные результаты могут квалифицировать:

- в качестве дохода в виде оплаты труда, датой фактического получения которого в общем случае признают последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом)*(6);

- в качестве иного дохода в денежной форме, который признают на дату его выплаты налогоплательщику*(7).

Заметим, ФНС России разъясняла*(8), что при заполнении справки 2-НДФЛ в отношении выплаченного дохода в виде премии за производственные результаты используют код дохода 2000 (как и в отношении заработной платы).

В то же время приказ ФНС России*(9) ввел отдельный код (2002) для дохода в виде премий, выплачиваемых за производственные результаты и иные подобные показатели, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (выплачиваемые не за счет средств прибыли организации, не за счет средств специального назначения или целевых поступлений), отделив его от дохода в виде вознаграждения, получаемого налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей. При этом однозначно можно утверждать, что это имеет значение для целей заполнения справок по форме 2-НДФЛ начиная со справок за 2016 год.

По нашему мнению, введение отдельного кода (2002) для дохода в виде премий не дает оснований утверждать, что Приказ N ММВ-7-11/633@ выделил доходы в виде производственных премий из доходов в виде оплаты труда в понимании пункта 2 статьи 223 Налогового кодекса.

Кроме того, отметим, что в контексте норм трудового законодательства под заработной платой или оплатой труда работника понимают вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты)*(10). То есть премии и иные стимулирующие выплаты являются элементом оплаты труда.

По нашему мнению, премии и иные стимулирующие выплаты в целях применения пункта 2 статьи 223 Налогового кодекса могут считаться фактически полученными в последний день месяца (в данном случае декабря), если можно определить по состоянию на этот день сумму выплаты, причитающуюся работнику.

Таким образом, поскольку рассматриваемая премия за декабрь 2016 года является составной частью его заработной платы и сумму выплаты можно определить на последний день декабря 2016 года, то с учетом пункта 2 статьи 223 Налогового кодекса данную премию следует включить в справку 2-НДФЛ за 2016 год.

1 апреля 2017 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 1 ст. 230 НК РФ; порядок, утв. приказом ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@ (далее - Порядок)

*(2) п. 4 ст. 226 НК РФ

*(3) п. 6 ст. 226 НК РФ

*(4) п. 1 ст. 223 НК РФ

*(5) п. 2 ст. 223 НК РФ

*(6) п. 2 ст. 223 НК РФ; пост. Семнадцатого ААС от 28.07.2016 N 17АП-8175/16, АС СЗО от 23.12.2014 N Ф07-428/14 по делу N А56-74147/2013

*(7) подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ; письма Минфина России от 27.03.2015 N 03-04-07/17028, от 12.11.2007 N 03-04-06-01/383, ФНС России от 07.04.2015 N БС-4-11/5756@

*(8) письмо ФНС России от 19.09.2016 N БС-4-11/17537

*(9) приказ ФНС России от 22.11.2016 N ММВ-7-11/633@ (далее - Приказ N ММВ-7-11/633@)

*(10) ч. 1 ст. 129 ТК РФ