Уплата страховых взносов индивидуальными предпринимателями (В. Малышко, журнал "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 3, март 2017 г.)

Уплата страховых взносов индивидуальными предпринимателями

В. Малышко,

эксперт "ПБУ"

Журнал "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 3, март 2017 г., с. 43-60.

Комментарий к письму ФНС России от 20.01.17 N БС-3-11/371 "Об уплате индивидуальным предпринимателем страховых взносов, представлении расчётов по ним и заполнении платёжных поручений".

В главе 34 "Страховые взносы" НК РФ индивидуальные предприниматели представлены в двух ипостасях - как плательщики страховых взносов (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 419 НК РФ):

- производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам и

- не осуществляющие такие выплаты и иные вознаграждения.

Такие категории определены исходя из того, что предприниматели в соответствии с федеральными законами:

- от 15.12.01 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации";

- от 29.12.05 N 255-ФЗ "Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством";

- от 29.11.10 N 326-ФЗ "Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации" -

признаются страхователями самих себя и физических лиц, труд которых они используют при ведении предпринимательской деятельности.

А если предприниматель одновременно относится к нескольким категориям страхователей? Тогда он исчисляет и уплачивает страховые взносы по каждому основанию.

С учётом этого в комментируемом письме от 20.01.17 N БС-3-11/371 ФНС России как администратор страховых взносов с 2017 года разъяснила порядок их уплаты предпринимателями. Разъяснения коснулись также механизма представления расчётов по взносам и правил заполнения платёжных поручений.

Рекомендации

- предпринимателям-работодателям

Для предпринимателей, осуществляющих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, ФНС России поведала о порядке представления расчёта по страховым взносам. Не позднее 30-го числа месяца, следующего за расчётным (отчётным) периодом, указанные плательщики взносов должны подавать такой расчёт в налоговую инспекцию по своему месту жительства (п. 7 ст. 431 НК РФ).

Расчётный период по страховым взносам - календарный год, а отчётными периодами признаются I квартал, полугодие, девять месяцев календарного года (ст. 423 НК РФ).

Исходя из этого расчёт по страховым взносам за I квартал 2017 года предпринимателю-страхователю, который в этот период осуществлял выплаты и иные вознаграждения (за исключением сумм, перечисленных в подпункте 3 пункта 3 статьи 422 НК РФ) физическим лицам, подлежащим обязательному социальному страхованию в соответствии с приведёнными выше федеральными законами:

- в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг;

- по договорам авторского заказа в пользу авторов произведений, -

необходимо представить в налоговую инспекцию по месту жительства не позднее 2 мая 2017 года (30 апреля приходится на выходной день воскресенье, в силу нормы пункта 7 статьи 6.1 НК РФ срок переносится на 2 мая).

Налоговики напомнили, что форма расчёта по страховым взносам утверждена приказом ФНС России от 10.10.16 N ММВ-7-11/551 и размещена на сайте налоговой службы (https://www.nalog.ru/rn77/about_fts/docs/6270257).

Предприниматели, у которых среднесписочная численность физических лиц, в пользу которых производились выплаты и иные вознаграждения, за предшествующий расчётный (отчётный) период превысила 25 человек, обязаны (п. 10 ст. 431 НК РФ) представлять расчёт по страховым взносам в налоговую инспекцию в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с использованием усиленной квалифицированной электронной подписи.

Формат представления расчёта по страховым взносам в электронной форме приведён в приложении N 3 к упомянутому приказу N ММВ-7-11/551. Кстати, в приложении N 2 к этому приказу приведён порядок заполнения рассматриваемого расчёта.

У остальных же предпринимателей-работодателей имеется право выбора - представлять расчёт по страховым взносам на бумажном носителе или направить его по телекоммуникационному каналу связи в электронной форме с использованием усиленной квалифицированной электронной подписи.

Последующие расчёты по страховым взносам за отчётные и расчётный периоды 2017 года предприниматели-работодатели должны подать:

- не позднее 1 августа - расчёт за I полугодие;

- не позднее 30 октября - расчёт за 9 месяцев текущего года;

- не позднее 30 января 2018 года - расчёт за год.

- предпринимателям, не использующим наёмный труд

Индивидуальные предприниматели, не осуществляющие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, являются страхователями:

- по обязательному пенсионному страхованию (подп. 2 п. 1 ст. 6 Закона N 167-ФЗ) и

- обязательному медицинскому страхованию (подп. 2 п. 1 ст. 11 Закона N 326-ФЗ).

В связи с чем они должны уплачивать страховые взносы за себя по указанным видам обязательного страхования.

Обратившись к подпункту 1 пункта 1 статьи 430 НК РФ, налоговики привели два варианта исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование индивидуальными предпринимателями в зависимости от полученного ими дохода за расчётный период.

Рубикон по доходам в главе 34 НК РФ остался таким же, как и при исчислении страховых взносов в ПФР в соответствии с Федеральным законом от 24.07.09 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", - 300 000 руб.

Если величина дохода плательщика не превышает указанные 300 000 руб. за расчётный период, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование определяются как произведение 12-кратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного подпунктом 1 пункта 2 статьи 425 НК РФ. Тариф составляет, как и прежде, 26%. Следовательно, для определения величины страховых взносов для рассматриваемого случая предприниматель может воспользоваться следующим выражением:

,

где - сумма страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за расчётный период; МРОТ - величина минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года.

На 1 января 2017 года минимальный размер оплаты труда установлен в сумме 7500 руб. в месяц (ст. 1 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ "О минимальном размере оплаты труда" в редакции Федерального закона от 02.06.16 N 164-ФЗ).

Исходя из этого индивидуальный предприниматель, который в текущем году получит доход 300 000 руб. и менее, должен уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 23 400 руб. (7500 руб. х 12 х 26%).

При получении же дохода в сумме, превышающей указанные 300 000 руб., предприниматель уплачивает страховые взносы в размере, равном совокупности приведённого произведения 12-кратного МРОТ и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и 1,0% от суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчётный период. Выражение для определения суммы страховых взносов для этого случая принимает следующий вид:

,

где Д руб. - величина дохода, полученного предпринимателем за расчётный период, при условии что Д > 300 000.

Напомнили фискалы и о существующей предельной величине страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для предпринимателей. Данная сумма определяется произведением 96-кратного МРОТ (8 х 12) и тарифа страховых взносов, установленного всё тем же подпунктом 1 пункта 2 статьи 425 НК РФ. Исходя из этого предельная сумма страховых взносов, которую придётся уплатить отдельным индивидуальным предпринимателям по итогам 2017 года, составляет 187 200 руб. (7500 руб. х 12 х 8 х 26%).

Индивидуальные предприниматели при осуществлении предпринимательской деятельности могут использовать различные системы налогообложения. Руководство ФНС России в комментируемом письме, к сожалению, оставило без внимания порядок определения дохода, который сравнивается всё с теми же 300 000 руб., при различных системах налогообложения. А такие нормы установлены пунктом 9 статьи 430 НК РФ. В зависимости от используемой системы налогообложения доход учитывается следующим образом:

- для плательщиков, уплачивающих налог на доходы физических лиц,

- в соответствии со статьёй 210 НК РФ (в части дохода от предпринимательской и (или) иной профессиональной деятельности);

- для плательщиков, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)), - в соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 НК РФ;

- для плательщиков, применяющих упрощённую систему налогообложения (УСН), - в соответствии со статьёй 346.15 НК РФ;

- для плательщиков, уплачивающих налог на вменённый доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), - в соответствии со статьёй 346.29 НК РФ;

- для плательщиков, применяющих патентную систему налогообложения (ПСН), - в соответствии со статьями 346.47 и 346.51 НК РФ;

- для плательщиков, применяющих более одного режима налогообложения, облагаемые доходы от деятельности суммируются.

Статьёй 210 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы по НДФЛ. По доходам, облагаемым по ставке 13% (её-то и используют предприниматели, когда декларируют полученный ими за год доход, составной частью которого является доход от предпринимательской деятельности), налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 НК РФ, с учётом особенностей, установленных главой 23 НК РФ.

В соответствии со статьёй 221 НК РФ индивидуальные предприниматели вправе получить профессиональный налоговый вычет. Такой вычет предоставляется в сумме фактически ими произведённых и документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ.

Суммы налога на имущество физических лиц, уплаченного предпринимателем, при этом принимаются к вычету в том случае, если это имущество, являющееся объектом налогообложения в соответствии с главой 32 НК РФ, непосредственно используется для осуществления предпринимательской деятельности.

А если плательщик НДФЛ не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуального предпринимателя? В таком случае у него есть право на профессиональный налоговый вычет в размере 20% от общей суммы доходов, полученной от предпринимательской деятельности.

Наличие в рассматриваемом пункте 9 статьи 430 НК РФ ссылки на статью 210 НК РФ для предпринимателей, использующих общую систему налогообложения, означает, что доход, который сравнивается с пороговым значением 300 000 руб., для них определяют как разность между полученными доходами и документально подтверждёнными расходами, непосредственно связанными с извлечением таких доходов.

Индивидуальные предприниматели, уплачивающие ЕСХН и применяющие УСН, на основании положений пункта 1 статьи 346.5 и статьи 346.15 НК РФ при определении доходов учитывают доходы от реализации и внереализационные доходы, которые, в свою очередь, определяются в соответствии со статьями 249 и 250 НК РФ.

Доход индивидуального предпринимателя, уплачивающего ЕНВД, согласно положениям статьи 346.29 НК РФ определяется исходя из величины вменённого дохода.

Доходом индивидуального предпринимателя, применяющего ПСН, в соответствии с положениями статьи 346.47 НК РФ признаётся потенциально возможный к получению годовой доход по соответствующему виду предпринимательской деятельности, установленный законом субъекта РФ.

Исходя из этого ни "вмененщикам", ни "патентщикам" не требуется осуществлять учёт реально поступивших доходов для сравнения всё с тем же пороговым значением 300 000 руб.

Напомнили фискалы и о размере страховых взносов на обязательное медицинское страхование за расчётный период. Сумма взносов в этой части определяется как произведение 12-кратного МРОТ, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов на обязательное медицинское страхование, установленного подпунктом 3 пункта 2 статьи 425 НК РФ, - 5,1%.

Для определения величины страховых взносов на обязательное медицинское страхование () предприниматель может воспользоваться следующим выражением: = МРОТ х 5,1% х 12. Исходя из этого предпринимателям в 2017 году по данному виду обязательного страхования надлежит уплатить 4590 руб. (7500 руб. х 5,1% х 12).

Не исключена вероятность того, что предприниматель будет осуществлять деятельность не весь календарный год. Он ведь может как зарегистрироваться в качестве индивидуального предпринимателя, так и прекратить деятельность в указанном статусе в течение года.

Если предприниматель приступает к предпринимательской деятельности в течение расчётного периода, размер страховых взносов, подлежащих уплате им за этот период, определяется пропорционально количеству календарных месяцев начиная с календарного месяца начала деятельности. За неполный месяц деятельности размер страховых взносов определяется пропорционально количеству календарных дней этого месяца.

Календарным месяцем начала предпринимательской деятельности признаётся календарный месяц, в котором произведена государственная регистрация лица в качестве индивидуального предпринимателя (п. 3, 4 ст. 430 НК РФ).

Если предприниматели прекращают осуществлять предпринимательскую деятельность в течение расчётного периода, соответствующий фиксированный размер страховых взносов, подлежащих уплате ими за этот расчётный период, определяется пропорционально количеству календарных месяцев по месяц, в котором утратила силу государственная регистрация физического лица в качестве индивидуального предпринимателя.

За неполный месяц деятельности соответствующий фиксированный размер страховых взносов определяется пропорционально количеству календарных дней этого месяца по дату государственной регистрации прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя (п. 5 ст. 430 НК РФ).

Предприниматели, которые начали осуществлять (завершили) предпринимательскую деятельность в течение расчётного периода, при определении суммы страховых взносов, подлежащих уплате на обязательное медицинское страхование, могут воспользоваться следующим выражением:

,

где - сумма страховых взносов, уплачиваемых за время осуществления предпринимательской деятельности; - количество полных месяцев осуществления предпринимательской деятельности; - количество дней осуществления предпринимательской деятельности в месяце регистрации в качестве предпринимателя (в месяце прекращения деятельности в качестве предпринимателя); - количество дней в календарном месяце регистрации предпринимателя.

Приведённое выражение может быть использовано и для определения величины страховых взносов на обязательное пенсионное страхование при доходах за расчётный период (на момент прекращения предпринимательской деятельности) менее 300 000 руб.:

,

где - сумма страховых взносов, уплачиваемых за время осуществления предпринимательской деятельности.

Если же доход предпринимателя за расчётный период (доход на момент прекращения предпринимательской деятельности) превысил 300 000 руб., то приведённое выражение усложняется за счёт слагаемого, определяемого с дохода, превышающего 300 000 руб.:

,

где Д > 300 000.

- по перечислению сумм страховых взносов

В комментируемом письме налоговики не оставили без внимания вопрос по заполнению платёжного документа на перечисление страховых взносов.

При заполнении платёжных поручений на перечисление налоговых платежей в бюджетную систему РФ, в том числе страховых взносов в государственные внебюджетные фонды РФ, плательщики должны использовать коды бюджетной классификации (КБК), действующие в текущем финансовом году.

Перечень кодов бюджетной классификации утверждён приказом Минфина России от 07.12.16 N 230н "О внесении изменений в Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утверждённой приказом Минфина России от 1 июля 2013 г. N 65н". Этот документ вступил в силу с 1 января 2017 года.

С целью правильного заполнения плательщиками страховых взносов расчётных документов ФНС России разработала сопоставительную таблицу видов доходов по страховым взносам и соответствующих им кодов подвидов (групп, аналитических групп) доходов бюджетов на 2017 год к применяемым в 2016 году. Данная сопоставительная таблица направлена письмом ФНС России от 11.01.17 N ЗН-4-1/173 подведомственным управлениям и инспекциям для использования в работе.

Составители комментируемого письма напомнили о том, что код бюджетной классификации состоит из 20 знаков (разрядов). Первые три знака при этом обозначают код главного администратора доходов бюджетов бюджетной системы РФ. По страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, обязательное медицинское страхование и обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством с 1 января 2017 года таковым является ФНС России. Поэтому в первых трёх разрядах КБК должен быть указан присвоенный службе код - 182.

В таблице (см. с. 53-54) мы привели некоторые КБК, которые понадобятся индивидуальным предпринимателям при оформлении платёжных поручений на перечисление страховых взносов.

В платёжном поручении на перечисление страховых взносов индивидуальные предприниматели должны обратить внимание на правильность заполнения таких полей платёжного поручения, как "ИНН получателя средств", "КПП получателя средств" и "Получатель". В полях "ИНН получателя средств" и "КПП получателя средств" предложено указывать ИНН и КПП соответствующей налоговой инспекции, осуществляющей администрирование платежа. В поле "Получатель" следует привести сокращённое наименование органа Федерального казначейства и в скобках сокращённое наименование ИФНС, осуществляющей администрирование платежа.

>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>>

КБК	Страховые взносы
КБК по страховым взносам, уплачиваемым плательщиками-работодателями
	на обязательное пенсионное страхование в РФ, зачисляемые в ПФР на выплату страховой пенсии:
182 1 02 02010 06 1000 160	сумма платежа за расчётные периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02010 06 1010 160	сумма платежа за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02010 06 2110 160	пени по соответствующему платежу начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02010 06 2210 160	проценты по соответствующему платежу начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02010 06 3010 160	сумма денежных взысканий (штрафов) начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02010 06 5010 160	уплата процентов, начисленных на суммы излишне взысканных (уплаченных) платежей, а также при нарушении сроков их возврата, за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года
	по дополнительному тарифу за застрахованных лиц, занятых на соответствующих видах работ: указанных в пункте 1 части 1 статьи 30 Федерального закона от 28.12.13 N 400-ФЗ "О страховых пенсиях", зачисляемые в бюджет ПФР на выплату страховой пенсии:
182 1 02 02131 06 1010 160	- не зависящему от результатов специальной оценки условий труда (СОУТ) (класса условий труда);
182 1 02 02131 06 1020 160	- зависящему от результатов СОУТ (класса условий труда); указанных в пунктах 2-18 части 1 статьи 30 Закона N 400-ФЗ, зачисляемые в бюджет ПФР на выплату страховой пенсии:
182 1 02 02132 06 1010 160	- не зависящему от результатов СОУТ (класса условий труда);
182 1 02 02132 06 1020 160	- зависящему от результатов СОУТ (класса условий труда)
	на обязательное медицинское страхование работающего населения, зачисляемые в бюджет ФФОМС:
182 1 02 02101 08 1011 160	сумма платежа за расчётные периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02101 08 1013 160	сумма платежа за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02101 08 2013 160	пени по соответствующему платежу начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02101 08 2213 160	проценты по соответствующему платежу начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02101 08 3013 160	сумма денежных взысканий (штрафов) начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02101 08 5010 160	уплата процентов, начисленных на суммы излишне взысканных (уплаченных) платежей, а также при нарушении сроков их возврата, за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года
	на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством:
182 1 02 02090 07 1000 160	сумма платежа за расчётные периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02090 07 1010 160	сумма платежа за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года
КБК по страховым взносам, уплачиваемым индивидуальными предпринимателями
	на обязательное пенсионное страхование в фиксированном размере, зачисляемые в бюджет ПФР на выплату страховой пенсии:
182 1 02 02140 06 1100 160	сумма платежа за расчётные периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02140 06 1200 160	сумма платежа с исчисленного дохода плательщика сверх предельной величины дохода за периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02140 06 1110 160	сумма платежа за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02140 06 2100 160	пени по соответствующему платежу за расчётные периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02140 06 2110 160	пени за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02140 06 2210 160	проценты за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02140 06 3010 160	суммы денежных взысканий (штрафов) по соответствующему платежу за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года
	на обязательное медицинское страхование работающего населения в фиксированном размере, зачисляемые в бюджет ФФОМС:
182 1 02 02103 08 1011 160	сумма платежа за расчётные периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02103 08 1013 160	сумма платежа за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02103 08 2011 160	пени за расчётные периоды, истекшие до 1 января 2017 года;
182 1 02 02103 08 2013 160	пени за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года;
182 1 02 02103 08 3013 160	суммы денежных взысканий (штрафов) по страховым взносам за расчётные периоды начиная с 1 января 2017 года

При перечислении страховых взносов индивидуальным предпринимателем за себя в поле "Статус плательщика" ему рекомендовано указывать код 09. Данный код приведён в Правилах указания информации, идентифицирующей лицо или орган, составивший распоряжение о переводе денежных средств в уплату платежей в бюджетную систему РФ (приложение N 5 к приказу Минфина России от 12.11.13 N 107н).

Для заполнения иных обязательных полей платёжного поручения на перечисление страховых взносов фискалы предложили воспользоваться положениями Правил указания информации, идентифицирующей платёж, в распоряжениях о переводе денежных средств в уплату налогов, сборов и иных платежей в бюджетную систему РФ, администрируемых налоговыми органами (приложение N 2 к приказу N 107н).

Напомним, что при составлении распоряжения о переводе денежных средств в уплату налогов, сборов, иных платежей обязательными к заполнению являются поля (реквизиты) 101, 104-109 и "Код" платёжного поручения (о порядке заполнения этих полей см. комментарий И. Богатого к информации ФНС России, размещённый в "720 часов" N 2, 2017).

В комментируемом письме налоговики сообщили, что информация по заполнению обязательных полей платёжного поручения размещена на сайте ФНС России и доступна по ссылке: https://www.nalog.ru/rn77/about_fts/docs/4573157.

Возврат к истокам

Положения по порядку исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с сумм дохода до 300 000 руб. и свыше этой суммы были введены в Закон N 212-ФЗ с 1 января 2014 года (подп. "а" п. 1 ст. 2 Федерального закона от 23.07.13 N 237-ФЗ).

Предпринимателям, уплачивающим НДФЛ, тогда предлагалось учитывать доход в соответствии со статьёй 227 НК РФ (подп. 1 п. 8 ст. 14 Закона N 212-ФЗ). Статьёй 227 НК РФ устанавливаются:

- особенности исчисления сумм НДФЛ отдельными категориями физических лиц, в том числе индивидуальными предпринимателями;

- порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей по НДФЛ.

Осуществляющие предпринимательскую деятельность индивидуальные предприниматели должны были исчислить и уплатить НДФЛ с сумм доходов, полученных от осуществления такой деятельности (подп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ).Проанализировав данное положение, Минтруд России в письме от 09.07.14 N 17-3/В-313 пришёл к выводу, что под доходом индивидуального предпринимателя, являющегося плательщиком НДФЛ, понимается сумма фактически полученного им дохода от осуществления предпринимательской деятельности. При этом не учитываются налоговые вычеты, предусмотренные главой 23 НК РФ. Данный тезис был основным в дальнейших разъяснениях Минтруда (письма от 01.09.14 N 17-4/ООГ-692, от 11.09.15 N 17-4/ООГ-1265, от 18.12.15 N 17-4/ООГ-1797, от 16.11.16 N 17-4/ООГ-1563).

Чиновники при этом указывали, что положения статьи 14 Закона N 212-ФЗ об определении размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование для индивидуального предпринимателя исходя из его дохода не увязываются с определением таким индивидуальным предпринимателем его налоговой базы при уплате соответствующего налога в зависимости от применяемого режима налогообложения. Поскольку:

- такие страховые взносы являются индивидуально возмездными обязательными платежами, персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии, и

- не все индивидуальные предприниматели ведут учёт расходов, -

чиновники сделали вывод о том, что формирование пенсионных прав не должно увязываться с конечным результатом предпринимательской деятельности индивидуальных предпринимателей за год (прибыль, убыток).

Приводимые трудовиками тезисы Минфин России изложил в письме от 06.06.16 N 03-11-11/32724. В нём финансисты также констатировали, что в целях определения размера страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию за соответствующий расчётный период для индивидуальных предпринимателей, уплачивающих НДФЛ, налоговые вычеты, предусмотренные главой 23 НК РФ, не должны учитываться.

В конце прошлого года Конституционным судом РФ было принято постановление от 30.11.16 N 27-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" и статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с запросом Кировского областного суда".

В производстве областного суда находилось дело о взыскании управлением ПФР с индивидуального предпринимателя недоимки по страховым взносам.

За отчётный период индивидуальный предприниматель получил доход в размере 16 586 507 руб. и произвёл расходы на сумму 16 547 872 руб. Исходя из размера рассчитанной чистой прибыли, он уплатил страховые взносы в размере фиксированного платежа, установленного для случаев, когда величина дохода плательщика за расчётный период не превышает 300 000 руб. Сумма фиксированного платежа составила 38 635 руб.

По мнению территориального управления ПФР, страховые взносы подлежали уплате исходя из общей суммы полученного плательщиком дохода, превысившего 300 000 руб. С учётом максимального размера взносов, установленного законом, их сумма составила 138 627,84 руб. (без учёта частичной оплаты).

Решением районного суда в удовлетворении исковых требований управления ПФР о взыскании недоимки по страховым взносам было отказано. Суд пришёл к выводу о недопустимости исчисления страховых взносов исходя из всей суммы доходов индивидуального предпринимателя (выразившихся в разнице между ценой векселей с дисконтом при их предъявлении на оплату в банк и расходами предпринимателя на их приобретение), поскольку это привело бы к несоразмерному ограничению его прав, противоречило бы природе социального страхования.

Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам решение суда было отменено. При этом в определении суд указал на то, что закон предусматривает уплату страховых взносов исходя из всей суммы доходов, полученных индивидуальным предпринимателем, без учёта расходов, произведённых им в связи с осуществлением хозяйственной деятельности.

В ходе рассмотрения кассационной жалобы на апелляционное определение областной суд пришёл к выводу о том, что положения пункта 1 части 8 статьи 14 Закона N 212-ФЗ во взаимосвязи со статьёй 227 НК РФ как являющиеся недостаточно определёнными, не содержащими понятия дохода для целей исчисления и уплаты страховых взносов приводят к возложению на индивидуального предпринимателя бремени уплаты обязательных публичных платежей, несоразмерного результатам его экономической деятельности и не учитывающего его фактическую способность к их уплате. Сумма страховых взносов превышает сумму заработанных предпринимателем денежных средств в отчётном периоде, в результате чего он фактически неправомерно лишается собственности.

Высшие судьи проанализировали статьи 210, 221, 227 НК РФ и пункт 1 части 8 статьи 14 Закона N 212-ФЗ. При этом они констатировали, что указание в пункте 1 части 8 статьи 14 Закона N 212-ФЗ на необходимость учёта дохода в соответствии со статьёй 227 НК РФ, которая может применяться только в системной связи с пунктом 1 статьи 221 НК РФ, свидетельствует о намерении федерального законодателя определять для целей установления размера страховых взносов доход индивидуального предпринимателя, уплачивающего НДФЛ и не производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, как валовый доход за минусом документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом судьи указали на преемственность правового регулирования при определении размера страховых взносов в ПФР в зависимости от дохода от предпринимательской либо иной деятельности за вычетом расходов, связанных с его извлечением, которая устанавливалась:

- Федеральным законом от 20.11.99 N 197-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 2000 год";

- пунктом 3 статьи 237 ранее действовавшей главы 24 НК РФ;

- пунктом 9 статьи 430 главы 34 НК РФ.

На основании приведённых аргументов КС РФ признал взаимосвязанные положения пункта 1 части 8 статьи 14 Закона N 212-ФЗ и статьи 227 НК РФ в той мере, в какой на их основании решается вопрос о размере дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, уплачивающим НДФЛ и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не противоречащими Конституции РФ, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования они предполагают, что для данной цели доход индивидуального предпринимателя подлежит уменьшению на величину фактически произведённых им и документально подтверждённых расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, в соответствии с установленными НК РФ правилами учёта таких расходов для целей исчисления и уплаты НДФЛ.

Приведённое постановление КС РФ позволяет индивидуальным предпринимателям, применяющим общую систему налогообложения, исчислить страховые взносы по обязательному пенсионному страхованию за 2016 год не из всей величины полученного дохода, а из суммы налоговой базы для исчисления НДФЛ. Её приводят по строке 060 раздела 2 "Расчёт налоговой базы и суммы налога по доходам, облагаемым по ставке 13%" налоговой декларации по НДФЛ (форма 3-НДФЛ, утв. приказом ФНС России от 24.12.14 N ММВ-7-11/671).

Но для этого им необходимо представить в ИФНС России по месту жительства налоговую декларацию по НДФЛ за 2016 год. Одновременно с её подачей следует обратиться к фискалам, чтобы те при направлении в ПФР сведений о его доходах от предпринимательской деятельности за 2016 год (такая обязанность на них возлагалась пунктом 9 статьи 14 Закона N 212-ФЗ) определили их в соответствии с позицией, изложенной в постановлении КС РФ N 27-П. Данные сведения налоговики должны будут направить в ПФР не позднее 15 июня 2017 года.

Казалось бы, предприниматели, которые в 2014 и 2015 годах исчислили и уплатили страховые взносы в виде фиксированного платежа с превышающего дохода, могут попытаться возвратить излишне перечисленные суммы. Но, к сожалению, в силу пункта 22 статьи 26 Закона N 212-ФЗ и пункта 6.1 статьи 78 НК РФ (действующих по 31.12.16 и после 01.01.17) возврат страховых взносов не производится, если сведения об их суммах учтены на индивидуальных лицевых счетах застрахованных лиц в соответствии с законодательством РФ об индивидуальном (персонифицированном) учёте в системе обязательного пенсионного страхования.

В указанных нормах Закона N 212-ФЗ и НК РФ, правда, говорится о суммах излишне уплаченных страховых взносов, которые были указаны в сведениях, представленных плательщиком страховых взносов в ПФР в составе отчётности по индивидуальному (персонифицированному) учёту. Индивидуальные же предприниматели такую отчётность за себя в ПФР не представляют.

В то же время излишне уплаченные суммы страховых взносов могут быть зачтены в счёт предстоящих платежей плательщика (п. 6 ст. 26 Закона N 212-ФЗ, п. 1.1 ст. 78 НК РФ). Для этого предпринимателю следует обратиться в территориальные отделения ПФР по месту учёта, поскольку контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, подлежащих уплате за отчётные (расчётные) периоды, истекшие до 1 января 2017 года, осуществляется соответствующими органами ПФР в порядке, установленном Законом N 212-ФЗ (ст. 20 Федерального закона от 03.07.16 N 250-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование").