Учет средств, перечисленных в качестве обеспечения заявки на участие в торгах (Л. Магурина, журнал "Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2017 г.)

Учет средств, перечисленных в качестве обеспечения заявки на участие в торгах

Л. Магурина,

эксперт журнала "Учреждения здравоохранения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2017 г., с. 7-17.

Учреждения здравоохранения участвуют в торгах, предметом которых является оказание медицинских услуг (таких как проведение медицинских осмотров, медосвидетельствования и осмотров граждан, и др.). В документации о закупке достаточно часто устанавливается требование о перечислении участниками денежных средств в качестве обеспечения заявки.

Как на счетах бухгалтерского учета отражаются операции по перечислению данных сумм и их возврату на лицевой счет учреждения? Какими бухгалтерскими записями оформляется удержание из суммы обеспечения заявки платы за использование программного обеспечения электронной площадки? Как такие операции отражаются в отчетных бухгалтерских формах? Ответы на эти и другие вопросы даны в статье.

Требование о перечислении обеспечения заявки

Если заказчиком исполнитель контракта (договора) определяется в рамках Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон о контрактной системе), то обеспечение участником торгов своей заявки производится в рамках положений ст. 44 данного закона. Этой статьей установлено, что в конкурсной документации, документации об аукционе заказчиком должны быть указаны размер обеспечения заявок и условия банковской гарантии (если такой способ обеспечения заявок применим в соответствии с указанным законом). Заявка на участие в конкурсе или закрытом аукционе может обеспечиваться участником закупки денежными средствами или банковской гарантией. Выбор способа обеспечения заявки на участие в конкурсе или закрытом аукционе осуществляется участником. Заявка на участие в электронном аукционе может обеспечиваться участником закупки только путем внесения денежных средств (п. 2 ст. 44 Закона о контрактной системе).

Денежные средства, внесенные в качестве обеспечения заявки, возвращаются на лицевой счет участника торгов в течение (ст. 44 упомянутого закона):

- не более чем пяти рабочих дней (при проведении конкурса, закрытого аукциона);

- не более чем одного рабочего дня с даты наступления одного из случаев, указанных в п. 6 ст. 44 Закона о контрактной системе.

Положениями ст. 44 названного закона установлены случаи, когда денежные средства, перечисленные в качестве обеспечения заявки, не возвращаются участникам торгов. Так, п. 13 данной статьи предусмотрено, что возврат денежных средств, внесенных в качестве обеспечения заявок, не осуществляется. При проведении электронного аукциона денежные средства, внесенные в качестве обеспечения заявок, перечисляются на счет, который указан заказчиком и на котором в соответствии с законодательством РФ учитываются операции со средствами, поступающими заказчику, или осуществляется уплата денежных сумм по банковской гарантии, в случаях:

1) уклонения или отказа участника закупки заключить контракт;

2) непредоставления или предоставления с нарушением условий, установленных Законом о контрактной системе, до заключения контракта заказчику обеспечения исполнения контракта.

Положения Закона о закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц, утвержденного Федеральным законом от 18.07.2011 N 223-ФЗ (далее - Закон о закупках товаров, работ, услуг), не содержат требования о перечислении участниками торгов денежных средств в качестве обеспечения заявки, но такое требование может быть прописано в положении о закупках, разработанном заказчиком и размещенном им на официальном сайте, а затем отражено в конкурсной или аукционной документации. Таким образом, в случае если в документации о закупке установлено требование к участникам о перечислении денежных средств в качестве обеспечения заявки, такое требование должно быть исполнено. Ниже рассмотрим, как на счетах бухгалтерского учета отражаются соответствующие операции.

Взимание платы за участие в электронном аукционе

Относительно взимания платы за участие в электронном аукционе заметим следующее. Пунктами 4 и 5 ст. 59 Закона о контрактной системе установлена недопустимость:

- взимания оператором электронной площадки платы за проведение электронного аукциона;

- взимания с участников электронного аукциона платы за аккредитацию на электронной площадке и за участие в таком аукционе, за исключением платы, взимаемой с лица, с которым заключается контракт, в соответствии с актом Правительства РФ, предусмотренным ч. 4 ст. 59 Закона о контрактной системы.

Закон о закупках товаров, работ, услуг запрета на взимание платы за использование программного обеспечения специализированной электронной торговой площадки не устанавливает.

Операторы электронных площадок обычно берут плату за использование программного обеспечения электронной площадки с победителя аукциона. Аукционы, в ходе которых с победителей удерживается плата за использование информационного обеспечения электронной площадки, чаще всего проводятся в рамках закупочных процедур, не регулируемых Законом о контрактной системе.

Учет операций по перечислению средств на обеспечение заявки

При отражении операций по перечислению средств в качестве обеспечения заявки на участие в торгах используется счет 0 210 05 000 "Расчеты с прочими дебиторами". Пунктом 235 Инструкции N 157н*(1) установлено, что он предназначен:

- для учета расчетов с дебиторами по операциям предоставления учреждением обеспечений заявок на участие в конкурсе или закрытом аукционе, обеспечений исполнения контракта (договора), иных залоговых платежей, задатков;

- для отражения в учете администраторами доходов бюджетов расчетов по ожидаемым к поступлению налогам, сборам, иным платежам, обязанность по уплате которых в соответствии с действующим законодательством РФ считается исполненной (согласно представленным декларациям (расчетам, иным документам));

- для отражения расчетов по договорам поручения (агентским договорам), договорам (соглашениям) с участием международных финансовых организаций;

- для отражения иных операций, возникающих в ходе ведения деятельности учреждения и не предусмотренных для отражения на иных счетах учета Единого плана счетов.

Инструкции N 174н*(2) и 183н*(3) не содержат счета 0 210 05 000 "Расчеты с прочими дебиторами" и, соответственно, бухгалтерских записей по нему. Рекомендованные корреспонденции счетов, применяемые при отражении операций по перечислению средств в качестве обеспечения заявки на участие в торгах, приведены в письмах Минфина РФ от 01.08.2016 N 02-06-10/45133, от 01.03.2017 N 02-06-10/11569. Ниже в таблице представлены бухгалтерские записи, которые, по мнению финансового органа, корректны при отражении данных операций.

Содержание операции	Дебет	Кредит
Перечислены денежные средства в качестве обеспечения заявки	0 210 05 560	0 201 11 610 18
Возвращены средства, перечисленные ранее для обеспечения заявки	0 201 11 510 17	0 210 05 660

Удержание платы за использование программного обеспечения электронной торговой площадки относится к операциям по исполнению денежных обязательств, осуществляемым без движения денежных средств, - некассовым операциям и отражается на счетах бухгалтерского учета следующим образом (Письмо Минфина РФ N 02-06-10/11569).

Содержание операции	Дебет	Кредит
Начислены обязательства по оплате права пользования программным обеспечением	0 401 20 226	0 302 26 730
Произведен зачет взаимных требований по возврату денежного залога и уплате суммы обязательства по оплате права путем удержания	0 302 26 830	0 210 05 660

Денежные средства, перечисленные в качестве денежного залога, в том числе в обеспечение заявки на участие в определении поставщика (подрядчика, исполнителя), при проведении конкурса и закрытого аукциона, в обеспечение исполнения контракта, а также в иных случаях, по своей экономической сущности не являются расходами учреждения. Согласно Указаниям N 65н*(4) операции, приводящие к уменьшению (увеличению) денежных средств и не относящиеся к расходам (доходам) учреждений, в том числе выбытие (поступление) денежных средств в виде денежного залога (возврата денежного залога), отражаются с применением статьи 510 "Поступление на счета бюджетов" (610 "Выбытие со счетов бюджетов") КОСГУ. Поэтому в 15-17-м разрядах номера счета 0 210 05 000 "Расчеты с прочими дебиторами" указывается аналитический код поступлений (510) или аналитический код выбытий (610) (Письмо Минфина РФ N 02-06-10/45133).

Применение рекомендуемых в письмах Минфина РФ N 02-06-10/45133, N 02-06-10/11569 корреспонденций счетов рассмотрим на примерах.

Пример 1

Медицинское учреждение участвует в конкурсе, предметом которого является проведение предрейсовых медицинских осмотров водителей. Заказ размещен в соответствии с требованиями Закона о контрактной системе. Условиями конкурсной документации предусмотрено перечисление денежных средств на обеспечение заявки в размере 10 000 руб. По завершении конкурсных процедур и после установления лица, с которым был заключен контракт, денежные средства были возвращены на лицевой счет учреждения. Операции совершаются в рамках приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете операции по перечислению денежных средств в качестве обеспечения заявки на участие в конкурсе и их возврату на лицевой счет учреждения отразятся так:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислены денежные средства в качестве обеспечения заявки на участие в конкурсе	2 210 05 560	2 201 11 610	10 000
		18 (610)	10 000
Поступили на лицевой счет денежные средства, перечисленные ранее в обеспечение заявки	2 201 11 510	2 210 05 660	10 000
	17 (510)		10 000

Пример 2

Медицинское бюджетное учреждение участвует в аукционе, предметом которого является проведение медицинских осмотров работников организации. Им были внесены в качестве обеспечения заявки на счет оператора электронной площадки денежные средства в размере 20 000 руб. Медицинское учреждение выиграло аукцион, и с ним был заключен договор. По условиям аукциона с победителя взимается плата за использование программного обеспечения электронной площадки в размере 2 000 руб. 18 000 руб. были возвращены учреждению. Операции совершаются в рамках приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете описанные операции отразятся так:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислены денежные средства в обеспечение исполнения контракта (договора)	2 210 05 560	2 201 11 610	20 000
		18 (610)	20 000
Отражены обязательства по оплате права пользования программным обеспечением	2 401 20 226	2 302 26 730	2 000
Произведен зачет взаимных требований по возврату денежного залога и уплате суммы обязательства по оплате права путем удержания	2 302 26 830	2 210 05 660	2 000
Возвращены на лицевой счет учреждения денежные средства, перечисленные ранее в обеспечение заявки	2 201 11 510	2 210 05 660	18 000
	17 (510)		18 000

Пример 3

Медицинское учреждение по итогам конкурса было признано победителем. Однако оно уклонилось от заключения контракта. Конкурс проводился в соответствии с положениями Закона о контрактной системе. Учреждением как участником закупки было перечислено обеспечение заявки в размере 25 000 руб. Поскольку оно уклонилось от заключения контракта, денежные средства, перечисленные ранее в качестве обеспечения заявки, возвращены не были.

В бухгалтерском учете операции, описанные в примере, отражаются так:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислены денежные средства в качестве обеспечения заявки на участие в конкурсе	2 210 05 560	2 201 11 610	25 000
		18 (610)	25 000
Отражены обязательства по возмещению расходов, понесенных учреждением в связи с реализацией требований, установленных законодательством РФ	2 401 20 290	2 302 29 730	25 000
Произведен зачет взаимных требований	2 302 29 830	2 210 05 660	25 000

Отражение в отчетности средств на обеспечение заявки

Бухгалтерская отчетность составляется на основе данных главной книги и других регистров бухгалтерского учета, установленных законодательством РФ для учреждений, с обязательным проведением сверки оборотов и остатков по регистрам аналитического учета с оборотами и остатками по регистрам синтетического учета. Бюджетные и автономные учреждения составляют бухгалтерскую отчетность по формам, утвержденным Инструкцией N 33н*(5). Операции по перечислению денежных средств в качестве обеспечения заявки на участие в торгах и их возврату на счет учреждения отражаются на счетах бухгалтерского учета и, как следствие, в формах бухгалтерской отчетности. В Письме Минфина РФ N 02-06-10/11569 приведены разъяснения по отражению данных операций:

- в отчете об исполнении учреждением плана его финансово-хозяйственной деятельности (ф. 0503737);

- в отчете о движении денежных средств учреждения (ф. 0503723);

- в отчете об обязательствах учреждения (ф. 0503738).

Из письма следует, что в отчете (ф. 0503737) показатели по выбытию денежных средств при перечислении денежных обеспечений и по поступлению денежных средств от возврата сумм ранее перечисленных денежных обеспечений отражаются по строкам 592 и 591 раздела 3 "Источники финансирования дефицита средств учреждения" (п. 44 Инструкции N 33н). Исполнение принятого к учету обязательства путем удержания отражается в графе 8 отчета (ф. 0503737) как некассовая операция.

В отчете (ф. 0503723) сумма перечисленных денежных обеспечений приводится по строке 431, а сумма поступлений от возврата ранее перечисленных в соответствии с действующим законодательством денежных обеспечений - по строке 432 раздела 3 "Изменение остатков средств" в положительном значении (со знаком плюс). При этом исполнение принятого к учету обязательства по оплате права путем удержания в отчете (ф. 0503723) не отражается.

К сведению. Пунктом 55.1 Инструкции N 33н установлено, что сумма поступлений от возврата денежных обеспечений отражается в отчете (ф. 0503723) по строке 431, а сумма перечисленных денежных обеспечений указывается по строке 432. Поскольку информация, изложенная в письме, идет вразрез с положениями Инструкции N 33н, полагаем, что в письме допущена опечатка.

Объем принятых обязательств (денежных обязательств) и сумма исполненных денежных обязательств в качестве платы за использование программного обеспечения электронной площадки отражаются в отчете (ф. 0503738) по коду вида финансового обеспечения 2 (приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения)).

Предлагаем воспользоваться пояснениями Минфина и рассмотреть на примере, как операции по перечислению денежных средств в качестве обеспечения заявки для участия в аукционе и их возврату на лицевой счет учреждения, а также оплата права пользования программным обеспечением путем зачета взаимных требований отразятся в отчетах (ф. 0503737, 0503723, 0503738).

Пример 4

Медицинское учреждение внесло в качестве обеспечения заявки на участие в электронном аукционе денежные средства в размере 20 000 руб. Заявка учреждения заняла первое место, и с учреждением был заключен договор. По условиям аукциона с победителя взимается плата за использование программного обеспечения электронной площадки в размере 2 000 руб. 18 000 руб. были возвращены учреждению в том же отчетном периоде, в котором перечислены денежные средства. Операции совершаются в рамках приносящей доход деятельности.

В бухгалтерском учете сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислены денежные средства в обеспечение заявки	2 210 05 560	2 201 11 610	20 000
		18 (610)	20 000
Отражены обязательства по оплате права пользования программным обеспечением	2 401 20 226	2 302 26 730	2 000
Приняты обязательства по оплате права пользования программным обеспечением	2 506 10 226	2 502 11 226	2 000
Произведен зачет взаимных требований	2 302 26 830	2 210 05 660	2 000
Приняты денежные обязательства	2 502 11 226	2 502 12 226	2 000
Возвращены на лицевой счет учреждения денежные средства, перечисленные ранее в обеспечение заявки	2 201 11 510	2 210 05 660	18 000
	17 (510)		18 000

Операции, описанные в примере, в отчете (ф. 0503737) отразятся так.

2. Расходы учреждения

Наименование показателя	Код строки	Код аналитики	Исполнено плановых назначений некассовыми операциями	Итого
1	2	3	8	9
Расходы - всего	200	х	2 000	2 000
Приобретение работ, услуг	170	220	2 000	2 000
В том числе:
прочие работы, услуги	176	226	2 000	2 000

3. Источники финансирования дефицита средств учреждения

Наименование показателя	Код строки	Код аналитики	Исполнено плановых назначений через лицевые счета	Исполнено плановых назначений некассовыми операциями	Итого
1	2	3	5	8	9
Источники финансирования дефицита средств - всего (стр. 520 + стр. 590+ стр. 620 + стр. 700 + стр. 730 + стр. 820 + стр. 830)	500	х	0	2 000	2 000
Изменение остатков средств	700	х	2 000		2 000
Увеличение остатков средств, всего	710	510	-18 000		-18 000
Уменьшение остатков средств, всего	720	610	20 000		20 000
Изменение остатков по внутренним оборотам средств учреждения	730	х	-2 000	2 000	0
Увеличение остатков средств	731	510	18 000		18 000
Уменьшение остатков средств	732	610	-20 000	2 000	-18 000

В отчете (ф. 0503723) операции, описанные в примере, отразятся так.

3. Изменение остатков средств

Наименование показателя	Код строки	Код по КОСГУ	За отчетный период
1	2	3	4
Изменение остатков средств	400		2 000
По операциям с денежными средствами, не относящимся к поступлениям и выбытиям	410		2 000
В том числе:
по операциям с денежными средствами	430		2 000
В том числе:
возврат средств, перечисленных в виде денежных обеспечений	431	510	-18 000
перечисление денежных обеспечений	432	610	20 000

Для справки. Полагаем, что некассовые операции, отражающие расходование денежных средств по оплате права пользования программным обеспечением, должны быть отражены в разделе 2 отчета (ф. 0503723). Предлагаем данную сумму указать по строке 360 разд. 2 "Выбытия". В Письме Минфина РФ N 02-06-10/11569 не содержится разъяснений по отражению в отчете (ф. 0503723) этих сумм в разделе 2 формы.

В отчете (ф. 0503738), заполненном по коду вида финансового обеспечения 2, принятие обязательств по оплате права пользования программным обеспечением отразится так:

Наименование показателя	Код вида расходов (выбытий)	Принятые обязательства	Принятые денежные обязательства	Исполнено денежных обязательств
1	2	6	8	9
1. Обязательства текущего (отчетного) финансового года по расходам, всего	х	2 000	2 000	2 000
В том числе:
прочие работы, услуги	226	2 000	2 000	2 000

* * *

В завершение статьи кратко сформулируем основные моменты.

1. В случае если в документации о закупке установлено требование к участникам о перечислении денежных средств в качестве обеспечения заявки на участие в торгах, медицинское учреждение - участник исполняет данное требование и перечисляет денежные средства на обеспечение своей заявки.

2. На счетах бухгалтерского учета перечисление средств в обеспечение заявки на участие в торгах отражается посредством счета 0 210 05 000 "Расчеты с прочими дебиторами" (когда учреждение выступает исполнителем по контракту).

3. Счет 0 210 05 000 "Расчеты с прочими дебиторами" и порядок его применения отсутствует в инструкциях N 174н и 183н, однако его использование при отражении таких операций соответствует положениям п. 235 Инструкции N 157н и рекомендовано в письмах Минфина РФ N 02-06-10/45133, 02-06-10/11569.

4. В Письме Минфина РФ N 02-06-10/11569 содержатся разъяснения по отражению в отчетных формах (ф. 0503737, 0503723, 0503738) операций по перечислению денежных средств в качестве обеспечения заявки на участие в торгах и их возврату на счет учреждения.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.

*(3) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н.

*(4) Указания о порядке применения бюджетной классификации РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н.

*(5) Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 25.03.2011 N 33н.