Возможен ли вычет при утрате счетов-фактур? (И.В. Стародубцева, журнал "НДС: проблемы и решения", N 5, май 2017 г.)

Возможен ли вычет при утрате счетов-фактур?

И.В. Стародубцева,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

Журнал "НДС: проблемы и решения", N 5, май 2017 г., с. 36-39.

Согласно пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов.

Однако бывает (по ряду причин), что компания утрачивает "первичку", в том числе счета-фактуры. При каких обстоятельствах она вправе рассчитывать на вычет НДС в отсутствие названных документов?

Счет-фактура, выставленный контрагентом: иметь или не иметь

Для плательщиков НДС право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий:

товары (работы, услуги), имущественные права должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения;

приобретение поставлено на учет;

в наличии налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ;

с учетом правовой позиции КС РФ, выраженной в Определении от 25.07.2001 N 138-О, возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно.

Как видим, для вычета НДС в общем случае налогоплательщик обязан иметь счет-фактуру, выставленный ему контрагентом.

Однако в некоторых ситуациях допускается принятие НДС к вычету при наличии иных документов. Перечень таких случаев закрыт и распространяется на следующие операции:

ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (п. 1 ст. 172 НК РФ);

оплата покупателем - налоговым агентом приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 3 ст. 171 НК РФ);

выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль (п. 6 ст. 171 НК РФ);

осуществление командировочных (проезд к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходы на наем жилого помещения) и представительских расходов, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (п. 7 ст. 171 НК РФ)*(1).

Счет-фактура утрачен: как быть?

Об ответственности налогоплательщика

По ряду причин компания может утратить первичные документы. Отсутствие "первички" не только служит основанием для отказа в признании осуществленных расходов в целях исчисления налога на прибыль, в принятии НДС к вычету, но и образует самостоятельный вид налогового правонарушения. За грубое нарушение правил учета (к которому относится отсутствие первичных документов), не повлекшее занижение налоговой базы, предусмотрены налоговые санкции (п. 1-3 ст. 120 НК РФ).

За отсутствие первичных учетных документов должностные лица компании могут быть привлечены к административной ответственности (ст. 15.11 КоАП РФ).

Кроме того, налоговики могут истребовать документы в рамках проведения как выездной, так и камеральной проверки и оштрафовать по ст. 126 НК РФ.

Примеры судебных решений

Приведем некоторые примеры того, как решаются вопросы с вычетами НДС в отсутствие счетов-фактур.

Налоговая инспекция доначислила налогоплательщику НДС в размере 12,7 млн. руб. и привлекла его к ответственности в виде штрафа в размере 649,4 тыс. руб. Поводом для доначислений налога послужила утрата счетов-фактур, по которым компанией заявлен вычет.

АС ВВО (Постановление от 30.01.2017 по делу N А11-10636/2015) пришел к выводу об отсутствии у компании документального подтверждения вычетов по НДС, но при этом счел возможным снизить размер штрафных санкций.

Как отметили судьи, для реализации права на применение вычета по НДС необходимо, чтобы сделка носила реальный характер, а документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов, содержали достоверную информацию.

В данной ситуации компания не смогла документально подтвердить факт хищения конкретных счетов-фактур, по которым налоговым органом было отказано в вычете*(2).

Исследовав и оценив доказательства в совокупности и взаимосвязи, приняв во внимание, что на основании представленных документов невозможно определить, какая именно документация и за какой период была похищена, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у налогоплательщика права на применение налоговых вычетов по НДС по утраченным и невосстановленным счетам-фактурам.

Таким образом, судами не принимаются доводы налогоплательщика о том, что в случае утраты первичной документации размер вычетов по НДС может быть установлен на основании иных (кроме счетов-фактур) документов, в частности налоговых деклараций по НДС, выписок о движении денежных средств по расчетному счету и дополнительных листов к книгам покупок.

Согласно разъяснениям Постановления Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65 в исключительных случаях суд может признать административную (внесудебную) процедуру возмещения НДС соблюденной, если установит, что правомерно истребованные у налогоплательщика документы представлены налогоплательщиком непосредственно в суд по уважительным причинам (например, по причине изъятия у налогоплательщика соответствующих документов полномочным государственным органом или должностным лицом). Следовательно, если счета-фактуры и (или) иная первичная документация утрачены налогоплательщиком, то для применения вычета по НДС их следует восстановить. Например, получить копии счетов-фактур, товарных накладных или иных документов, подтверждающих сумму НДС, предъявленного поставщиками (Постановление АС МО от 20.01.2017 N Ф05-21181/2016 по делу N А40-199248/2015).

При этом компанию нельзя привлечь к налоговой ответственности по ст. 126 НК РФ за непредставление документов по требованию налогового органа, если она сможет документально подтвердить, что они утрачены по не зависящим от нее обстоятельствам (Постановление ФАС МО от 12.02.2014 по делу N Ф05-2554/2013)*(3).

Как показывает судебная практика (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 N 6961/10), компания может подтвердить заявленные вычеты по НДС восстановленными копиями счетов-фактур и дубликатами счетов-фактур (Постановление ФАС ПО от 05.05.2014 по делу N А12-16582/2013).

Способ восстановления утраченных документов компания определяет сама, исходя из применяемых способов бухгалтерского учета (например, распечатывает из бухгалтерской программы перечень недостающих счетов-фактур в разрезе их непосредственных кураторов договоров поставки).

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Дополнительно см. статьи С.Н. Зайцевой "Расходы на командировки: нюансы вычета "входного" НДС", N 2, стр. 38-45, И.В. Стародубцевой "Что выгодно проверить в расчетах по нормируемым расходам", N 3, стр. 20-27, Е.В. Карповой "Товар приобретен в розницу: о вычете НДС", N 4, стр. 21-25.

*(2) В подтверждение хищения общество представило копии постановления о возбуждении уголовного дела и принятии его к производству; письма СУ МУ МВД.

*(3) Дополнительно см. статью С.Н. Зайцевой "Штраф за непредставление документов в срок по требованию с "изъяном", стр. 36-45.