Договоры на оказание медуслуг работникам: учет и налогообложение (О. Волкова, Д. Игнатьев, журнал "Актуальная бухгалтерия", N 6, июнь 2017 г.)

Договоры на оказание медуслуг работникам: учет и налогообложение

О. Волкова,

эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Д. Игнатьев,

рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ, к.э.н.

Журнал "Актуальная бухгалтерия", N 6, июнь 2017 г., с. 81-83.

Организация заключила договоры с медицинскими учреждениями для оказания лечебной помощи своим работникам. Как правильно вести учет этих расходов в бухгалтерском и налоговом учете?

В данной статье рассмотрим, возможно ли признание расходов на медицинские услуги при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, а также при каких условиях перечисленные медицинской организации средства не будут подлежать обложению НДФЛ и не будут включаться в расчет базы для исчисления страховых взносов.

Налог на прибыль организаций

Общие критерии, которым должны удовлетворять затраты налогоплательщика для признания их в целях налогообложения прибыли, поименованы в пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса (далее - Кодекс): налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса), под которыми понимают обоснованные (экономически оправданные) и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признают любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы*(1). В соответствии с классификацией*(2) расходы на оплату труда являются одним из видов расходов, связанных с производством и реализацией.

В расходы налогоплательщика на оплату труда включают любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами*(3).

В частности, взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, а также расходы работодателей по договорам на оказание медицинских услуг, заключенным в пользу работников на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ, включают в состав расходов в размере, не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда*(4). О возможности признания в налоговом учете расходов по указанным договорам на оказание медицинских услуг в пределах установленного лимита свидетельствуют и разъяснения контролирующих органов*(5).

В связи с этим авторы полагают, что при соответствии заключенных компанией договоров на оказание медицинских услуг приведенным выше требованиям и критериям она вправе признать при формировании налоговой базы по налогу на прибыль произведенные по ним расходы в пределах установленного норматива. Однако она должна быть готова отстаивать данную точку зрения, в том числе в судебном порядке, и вот почему.

Пунктом 29 статьи 270 Кодекса установлен запрет на признание в налоговом учете расходов на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников. Опираясь на эту норму, и специалисты финансового ведомства, и судьи указывают, что оплата лечения работников не может быть учтена для целей налогообложения прибыли*(6).

НДФЛ

Доходы, полученные работниками организации в связи с оплатой оказанных им медицинских услуг, не подлежат обложению НДФЛ при их перечислении безналичным путем и за счет сумм, оставшихся после уплаты налога на прибыль организаций*(7), в противном случае они облагаются НДФЛ*(8).

См. Письмо Минфина России от 6 мая 2016 г. N 03-04-06/26364

Страховые взносы

Объектом обложения страховыми взносами для организаций признают выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц, подлежащих обязательному социальному страхованию в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в частности, в рамках трудовых отношений и по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг*(9).

Перечень сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами для плательщиков, осуществляющих выплаты в пользу физических лиц, установлен статьей 422 Кодекса. Так, не подлежат обложению страховыми взносами суммы платежей (взносов) плательщика по договорам на оказание медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности, выданные в соответствии с законодательством РФ*(10).

Таким образом, суммы, уплаченные в данном случае организацией за медицинское обслуживание своих работников, не подлежат обложению страховыми взносами в случае, если соответствующий договор на оказание медицинских услуг работникам заключен на срок не менее одного года, в противном случае их следует включить в расчет базы для исчисления страховых взносов*(11). На взгляд авторов, данная точка зрения является справедливой и в отношении страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний*(12).

Бухгалтерский учет

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, установлены ПБУ 10/99 "Расходы организаций"*(13).

В соответствии с ним расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы*(14). При этом для целей указанного ПБУ расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами.

Так, расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг*(15). Расходы по обычным видам деятельности формируют расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов, а также расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.)*(16).

При этом прочими расходами являются, например, расходы, связанные с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий*(17).

На взгляд авторов, расходы на медицинское обслуживание работников непосредственным образом не связаны с производственным процессом, поэтому их целесообразнее квалифицировать в качестве прочих.

Таким образом, принимая во внимание положения Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению*(18), операции, связанные с осуществлением анализируемых расходов, могут быть отражены на счетах бухгалтерского учета следующим образом:

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 76

- на основании акта оказанных услуг учтены расходы на медицинские услуги;

Дебет 76 Кредит 51

- произведена оплата оказанных работникам медицинских услуг.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) п. 2 ст. 252 НК РФ

*(2) п. 2 ст. 253 НК РФ

*(3) ст. 255 НК РФ

*(4) абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ

*(5) письма Минфина России от 11.01.2011 N 03-03-06/1/5, ФНС России от 02.09.2010 N ШС-37-3/10421@, УФНС России по г. Москве от 06.05.2010 N 16-15/047749@

*(6) письма Минфина России от 08.04.2016 N 03-04-06/20163, от 16.02.2012 N 03-03-06/4/8; пост. АС МО от 12.07.2016 N Ф05-9407/16

*(7) п. 10 ст. 217 НК РФ; письма Минфина России от 21.11.2016 N 03-03-06/1/68362, от 06.05.2016 N 03-04-06/26364

*(8) п. 1 ст. 41, ст. 209, п. 1 ст. 210, ст. 211 НК РФ

*(9) подп. 1 п. 1 ст. 420 НК РФ

*(10) подп. 5 п. 1 ст. 422 НК РФ

*(11) п. 1 ст. 421 НК РФ

*(12) ст. 20.1, подп. 5 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ

*(13) утв. приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее - ПБУ 10/99)

*(14) п. 4 ПБУ 10/99

*(15) п. 5 ПБУ 10/99

*(16) п. 7 ПБУ 10/99

*(17) п. 12 ПБУ 10/99

*(18) утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н