Развитие методики управленческого учета стратегических затрат на химических предприятиях (И.В. Яркова, А.В. Глущенко, журнал "Международный бухгалтерский учет", N 9, май 2017 г.)

Развитие методики управленческого учета стратегических затрат на химических предприятиях

И.В. Яркова,

кандидат экономических наук, доцент кафедры

бухгалтерского учета и экономической безопасности,

Волгоградский государственный университет, Волгоград,

Российская Федерация, ответственный автор

А.В. Глущенко,

доктор экономических наук, профессор, заведующий кафедрой

бухгалтерского учета и экономической безопасности, Волгоградский

государственный университет, Волгоград, Российская Федерация

Журнал "Международный бухгалтерский учет", N 9, май 2017 г., с. 507-520.

Предмет и тема. Одним из ключевых критериев результативности учетных систем в настоящее время становится их адекватность существующим системам управления. Рост интереса к проблемам стратегического позиционирования в бизнесе запустил новые механизмы трансформации традиционного оперативного управленческого учета в учет стратегический. В этом контексте наиболее отчетливым объектом стратегического управленческого учета, информация о котором имеет первостепенное значение, являются стратегические затраты, возникающие под действием внешних угроз, а их возникновение отождествляется с повышением качества функционирования предприятий. При этом отсутствуют научно обоснованные способы идентификации стратегических затрат и методического обеспечения их учета и контроля.

Цели. Типизация стратегических затрат и разработка методической основы их учета с целью реализации стратегии развития на химическом предприятии.

Методология. В процессе моделирования системы обеспечения предприятия стратегической информацией о затратах применялись метод диалектической логики, системный анализ, а также элементы метода бухгалтерского учета.

Результаты. По итогам исследования разработан методический подход к определению типологии стратегических затрат, основанной на связи с критическими областями функционирования химических предприятий; выделены этапы постановки учета стратегических затрат с целью исполнения показателей стратегических бюджетов; предложен план счетов управленческого учета стратегических затрат по видам и стержневые корреспонденции счетов.

Область применения. Полученные результаты применимы и способны оказать влияние на процесс разработки стратегических решений в рамках постановки сбалансированной системы учета стратегических затрат, нацеленной на функционирование системы экономической безопасности и минимизацию стратегических рисков на предприятиях химической отрасли.

Выводы. Предложенная методика управленческого учета стратегических затрат позволит переосмыслить подход к отслеживанию результатов, связанных с повышением параметров функционирования химических предприятий; установить взаимосвязи между критическими сферами деятельности, целевыми показателями, требуемыми затратами и ожиданиями от принятия стратегических решений; оптимизировать процесс разработки стратегии и повысить прозрачность информации.

Современные условия хозяйствования несут в себе множество стратегических неожиданностей, связанных с усилением конкурентной борьбы, сменой приоритетов в использовании технологий и инновационных методов производства и управления, усложнением экологической обстановки, необходимостью проведения процессов рециклирования отходов и т.д. Более того, растет объем принимаемых управленческих решений, в результате чего возникают трудности сбора и оценки учетно-аналитических данных, ориентированных на внешнюю среду. Это неминуемо приводит к растягиванию периода внутрифирменного планирования и падению управленческой эффективности предприятий в целом.

Одним из ключевых критериев результативности учетных систем на настоящий момент становится их адекватность существующим системам управления. Рост интереса к проблемам стратегического позиционирования в бизнесе запустил новые механизмы трансформации традиционного оперативного управленческого учета в учет стратегический [1].

Сегодня усиливается роль информационного содержания, характера и систем вознаграждения за труд, а также требований руководства к сбору необходимой информации персоналом [2]. Теряя информационную емкость, предприятия затрудняют себе процесс принятия управленческих решений, ориентированных на стратегию, в результате чего образуются стратегические разрывы с окружающей средой [3]. Поэтому постановка учетно-аналитического обеспечения, связанного с разработкой и реализацией качественных и своевременных решений долгосрочного характера, приобретает особую актуальность [4].

Внедрение системы стратегического управленческого учета позволит провести ранжирование стратегических задач, сократить время реакции на стратегические вызовы, минимизировать потери от воздействия грядущих изменений, и в целом "эффективно управлять в условиях стратегических неожиданностей путем использования гибких решений долгосрочного характера" [5].

Выстраивая модель стратегического управленческого учета, большинство исследователей рассматривают ее в качестве интегрированной системы, вбирающей в себя методы и принципы как непосредственно учета, так и анализа, планирования, контроля [6, 7, 8].

Но принимая во внимание стратегический характер аккумулируемой в ней информации, недостаточно рассматривать модель стратегического управленческого учета как простую непрерывную взаимосвязь вмененных ему функций. Ключевым аспектом здесь должна выступать ориентация всей системы управленческого учета на процесс по разработке и реализации стратегии предприятия.

Сложившиеся на настоящий момент реалии таковы, что подавляющее большинство предприятий химической отрасли не могут функционировать так, чтобы выйти на новый стратегический уровень развития (особенно в условиях господства мирового экономического криза). В итоге это приводит к следованию в направлении пассивного выживания путем постепенного сокращения объемов производства, устаревания технической базы, наращивания неплатежей по кредитным обязательствам, несоблюдения экологических требований и т.д. Усугубляет обстановку недостаточная квалификация управленческого персонала.

Наш подход при внедрении системы стратегического управленческого учета заключается в переориентировании из действующей стратегии пассивного выживания на реализацию стратегии развития, что требует концентрации на получении стратегической информации, которая еще не приобрела ясного и четкого выражения, однако имеет тенденцию к нарастанию и обладает значимостью при принятии решений стратегического характера.

На настоящий момент наиболее отчетливый контекст и первостепенное значение приобретает информация о стратегических затратах, возникающих под действием внешних угроз.

Российские ученые, занимаясь вопросом стратегического учета затрат, как правило, затрагивают в большей степени управленческую его составляющую, нежели учетную. Это воплощается во всестороннем анализе затрат с точки зрения таких концепций, как цепочка ценностей, стратегическое позиционирование, затратообразующие факторы и т.д. [9, 10]. При этом отсутствуют комплексные исследования, касающиеся идентификации стратегических затрат и методологии сбора аналитических данных по ним в существующих корпоративных учетных системах предприятий. Их учет, с нашей точки зрения, должен лечь в основу формирования и оптимизации ключевых показателей деятельности предприятия и показателей стратегического бюджетирования.

Определяя их, предприятия зачастую переоценивают силы или делают это некорректно, что вытекает в итоге в нереализованность стратегии. "Поскольку формирование стратегии - это повторяющийся процесс, множественность получаемых в результате анализа стратегических альтернатив создает дополнительные методологические трудности" [11]. Согласно этому внедрение элементов стратегического управленческого учета необходимо производить в направлении сокращения альтернативных вариантов развития, исключения нежизнеспособных и перехода от ориентации на отдельные функциональные задачи к построению управления процессами [12].

В целях гармонизации показателей внутреннего потенциала с факторами внешней среды химические предприятия нуждаются в разработке механизма идентификации и формирования стратегических затрат при подготовке стратегического управленческого решения [13].

Стратегический подход к управлению затратами постепенно вытесняет традиционный, что требует выделения нового признака классификации затрат, основанного на реализуемых стратегиях и комплексном подходе к проблемам бизнеса, который призван повысить степень удовлетворения потребителей, эффективность используемых технологий, оптимизировать структуру привлекаемых ресурсов и эффективность бизнес-процессов [14]. Широко применяемая классификация на постоянные и переменные затраты может оказаться обманчивой, когда речь идет о стратегических решениях, поэтому их подразделять необходимо в рамках соответствующего периода времени.

В соответствии с авторским подходом говорить о стратегических затратах имеет смысл в том случае, если их возникновение отождествляется с повышением параметров и качества функционирования предприятий.

В качестве примера таких параметров могут выступать: "увеличение срока деятельности организации, прирост ее рыночной стоимости, повышение рыночной доли, качества, безопасности и социального восприятия оказываемых услуг, развитие нового направления бизнеса" [15] и т.д.

Нами предлагается классифицировать стратегические затраты в разрезе основных критических областей функционирования предприятий, подверженных стратегическому анализу (рис. 1). Такая взаимосвязь может быть обоснована тем, что отдельные типы стратегических управленческих решений требуют использования разных массивов данных управленческого учета.

Рисунок 1. Концепция учета стратегических затрат на химических предприятиях

/--------------------------\  /--------------------------------------------\

|   Критические области    |  |      Типология стратегических затрат       |

|     функционирования     |  |                                            |

\--------------------------/  \--------------------------------------------/

/--------------------------\  /--------------------------------------------\

|Соответствие политики     |  |           Конъюнктурные затраты            |

|химического предприятия   |  |инфляционные затраты, альтернативные затраты|

|конъюнктурным вызовам     |-|на посреднические услуги, альтернативные    |

|окружающей среды          |  |затраты на входные ресурсы, приобретаемые со|

|                          |  |стороны, затраты на исследование            |

|                          |  |конъюнктурной среды, затраты конкурентов,   |

|                          |  |затраты на продвижение инновационной        |

|                          |  |химической продукции высоких переделов и    |

|                          |  |т.д.                                        |

\--------------------------/  \--------------------------------------------/

/--------------------------\  /--------------------------------------------\

|Внедрение высоких         |  |           Инновационные затраты            |

|технологий глубокой       |  |затраты на научно-исследовательские работы, |

|переработки химического   |-|затраты на ликвидацию устаревших основных   |

|сырья и увеличение        |  |фондов, затраты на создание производств     |

|номенклатуры продукции    |  |химической продукции высоких переделов и    |

|                          |  |т.д.                                        |

\--------------------------/  \--------------------------------------------/

/--------------------------\  /--------------------------------------------\

|Использование экологически|  |           Экологические затраты            |

|чистых технологий и       |  |затраты на предупредительные ремонтные      |

|снижение экологических    |-|работы оборудования, затраты на проведение  |

|рисков                    |  |природоохранных мероприятий, затраты на     |

|                          |  |страхование опасных производственных        |

|                          |  |объектов, затраты на утилизацию вредных     |

|                          |  |отходов, затраты на системы очистки сточных |

|                          |  |вод, затраты на покупку технологий по       |

|                          |  |сжиганию твердых промышленных отходов и т.д.|

\--------------------------/  \--------------------------------------------/

/--------------------------\  /--------------------------------------------\

|Повышение качества        |  |         Затраты в персонал-ресурсы         |

|персонал-ресурсов,        |  |затраты на обучение и повышение квалификации|

|снижение возрастного      |-|молодых специалистов, затраты на сокращение |

|уровня персонала, создание|  |персонала, затраты на стимулирование        |

|кадрового резерва         |  |работников к изобретениям и рацпредложениям,|

|                          |  |затраты на достижение работниками личных    |

|                          |  |показателей эффективности, затраты на       |

|                          |  |достижение уровня среднеотраслевой          |

|                          |  |заработной платы и т.д.                     |

\--------------------------/  \--------------------------------------------/

/--------------------------\  /--------------------------------------------\

|Повышение качества        |  |           Трансакционные затраты           |

|персонал-ресурсов,        |  |затраты по поиску выгодных деловых связей   |

|снижение возрастного      |-|(партнеров, инвесторов, клиентов), затраты  |

|уровня персонала, создание|  |на обеспечение гарантий осуществления       |

|кадрового резерва         |  |сделок, затраты на ведение переговоров и    |

|                          |  |заключение контрактов, затраты точного      |

|                          |  |выполнения контрактных обязательств,        |

|                          |  |адаптивные затраты на непредвиденные события|

|                          |  |и т.д.                                      |

\--------------------------/  \--------------------------------------------/

Источник: составлено авторами

Стратегический управленческий учет затрат и их анализ уже выходит "за рамки управленческого учета точно так же, как управленческий учет вышел за рамки бухгалтерского учета и заменил его тридцать лет назад" [16] ввиду того, что формирование данных о затратах должно обязательно учитывать аспекты стратегической деятельности [17], а эффективность управленческих решений зависеть от качества предоставленной информации.

Специфика функционирования предприятий химического комплекса России обусловлена влиянием проблемообразующих факторов, предопределяющих стержневые принципы формирования информационного обеспечения:

1) существенное ослабевание позиций продуктов химического производства на внутреннем и международном рынках;

2) потеря возможности выдерживать ценовую конкуренцию и необходимость структурной перестройки затрат с целью снижения энерго- и материалоемкости;

3) инновационная предрасположенность к непрерывному внедрению передовых технологий производства вместе с дефицитом инновационного потенциала и устареванием;

4) сложный многопрофильный учет по непрерывным процессам производства в условиях стремления к замкнутому технологическому циклу;

5) недопонимание руководителями предприятий степени важности анализа экологических рисков и возможностей, как следствие, отсутствие методов системного отражения результатов природоохранной деятельности;

6) сложное эволюционирование структуры химических холдингов и отсутствие адаптивности организационных структур входящих в них предприятий, что увеличивает риски от принятия стратегических решений и снижает прозрачность управленческой информации.

В связи с наличием указанных проблем процесс реализации стратегии превращается в нетривиальную задачу, а современное эффективное решение этого вопроса невозможно без информационного

обеспечения, предоставляемого системой стратегического управленческого учета.

Все данные, направленные на повышение качественного уровня стратегических решений, должны быть консолидированными, актуальными, наглядными, быстро доступными [18, с. 239], что позволит использовать их в рамках оперативного ситуационного анализа.

С точки зрения информационной полезности данных, подлежащих представлению принимающим стратегические управленческие решения лицам, повышение их качества кроется в постановке учета стратегических затрат. Ключевой задачей управленческого учета стратегических затрат является формирование управленческой информации, дающей представление о поведении затрат с целью проведения контроля по исполнению показателей стратегического бюджетирования и своевременной их корректировки. В этой связи мы предлагаем к внедрению следующие этапы постановки учета стратегических затрат:

- типизация стратегических затрат, подлежащих учету;

- выделение центров стратегической ответственности в целях формализации прав и обязанностей руководителей, участвующих в процессе формирования стратегической информации с тем, чтобы осуществить доведение стратегических целей до конкретных исполнителей;

- внедрение системы стратегического бюджетирования затрат;

- определение кодов счетов учета стратегических затрат (синтетических счетов, субсчетов и аналитических счетов);

- организация учета стратегических затрат с возможностью получения информации не только о фактическом, но и о бюджетном уровне стратегических затрат с целью выявления и анализа отклонений;

- определение интеграционных связей между подсистемами управленческого и финансового учета затрат [19];

- разработка методики управленческого учета стратегических затрат, основанной на системе стратегического бюджетирования.

В основу типизации стратегических затрат предлагаем положить принцип соответствия критическим областям функционирования химического предприятия, настроенный на процесс формирования управленческой отчетности и подготовки стратегических бюджетов.

Так, группировку затрат рекомендуем производить в разрезе конъюнктурных, инновационных, экологических, трансакционных затрат и затрат в персонал-ресурсы. Рекомендуемый для внедрения план счетов для предприятий химической отрасли представлен в табл. 1.

Таблица 1

План счетов управленческого учета стратегических затрат

Номер и наименование счета	Наименование субсчета	Аналитические счета
30 Бюджетные затраты	Инновационные затраты	Виды затрат. Центры стратегической ответственности. Стратегические бюджеты. Инновационные проекты
	Экологические затраты
	Конъюнктурные затраты
	Вложения в персонал-ресурсы
	Трансакционные затраты
31 Конъюнктурные затраты	Исследования рыночной среды	Центры стратегической ответственности. Стратегические цели. Инновационные проекты
	Реклама продуктовых инноваций
	Посреднические услуги
32 Инновационные затраты	Научно-исследовательские работы	Центры стратегической ответственности. Инновационные проекты
	Ликвидация фондов
	Создание новых производств
33 Экологические затраты	Ремонт оборудования (профилактика)	Центры стратегической ответственности. Стратегические цели. Инновационные проекты
	Природоохранные мероприятия
	Страховые выплаты
	Затраты на утилизацию
	Затраты на очистку сточных вод
	Затраты на сжигание твердых отходов
34 Вложения в персонал-ресурсы	Вложения в повышение квалификации	Центры стратегической ответственности. Стратегические цели. Инновационные проекты
	Стимулирование к изобретениям и рацпредложениям
	Вложения в достижение работниками личных показателей эффективности
	Вложения в сокращение персонала
35 Трансакционные затраты	Деловые связи	Центры стратегической ответственности. Стратегические цели. Инновационные проекты
	Обеспечение гарантий сделок
	Переговоры и заключение контрактов
	Выполнение контрактных обязательств
	Непредвиденные затраты
38 Стратегические затраты	Инновационные затраты	Центры стратегической ответственности. Стратегические цели. Инновационные проекты
	Экологические затраты
	Конъюнктурные затраты
	Вложения в персонал-ресурсы
	Трансакционные затраты
39 Отклонения стратегических затрат	Оптимизация внутренних процессов	Центры стратегической ответственности. Инновационные проекты
	Развитие персонала
	Укрепление рыночных позиций
	Инфляционные затраты	Инновационные проекты
Источник: составлено авторами

Стоит отметить, что авторская идентификация затрат не является исчерпывающей и не затрагивает свободные коды 36-37 типового плана счетов, которые в случае возникновения определенных информационных потребностей могут быть задействованы. С позиции авторов, ключевым условием управленческого учета стратегических затрат должна стать фиксация бюджетного уровня затрат, величину которого предполагается отражать по дебету счета 30 "Бюджетные затраты" в корреспонденции с кредитом счетов 31-35. По дебету же данных счетов в этом случае необходимо учитывать фактический уровень стратегических затрат в корреспонденции со счетами 02, 05, 10, 60, 66, 67, 68, 69, 70, 76.

Результатом такого учета должно стать соотнесение бюджетной величины стратегических затрат с фактической, а также учет и анализ отклонений, отражение которых предлагается обособленно аккумулировать на счете 39 "Отклонения стратегических затрат" (рис. 2). В случае фиксации неблагоприятного отклонения (превышения фактических затрат над бюджетными) составлять запись по дебету счета 39 и кредиту счетов учета стратегических затрат. Отражение благоприятного отклонения (превышения бюджетных затрат над фактическими) должно быть оформлено сторнировочной записью. Стержневые корреспонденции счетов по учету стратегических затрат отражены в табл. 2.

Таблица 2

Управленческий учет стратегических затрат: стержневые корреспонденции

Содержание операции	Корреспонденции счетов
	Дебет	Кредит
Отражение конъюнктурных затрат, определенных стратегическим бюджетом	30.1 "Бюджетные затраты"	31 "Конъюнктурные затраты"
Отражение инновационных затрат, определенных стратегическим бюджетом	30.2 "Бюджетные затраты"	32 "Инновационные затраты"
Отражение экологических затрат, определенных стратегическим бюджетом	30.3 "Бюджетные затраты"	33 "Экологические затраты"
Отражение вложений в персонал-ресурсы в соответствии с бюджетом	30.4 "Бюджетные затраты"	34 "Вложения в персонал-ресурсы"
Отражение трансакционных затрат, определенных стратегическим бюджетом	30.5 "Бюджетные затраты"	35 "Трансакционные затраты"
Отражение фактической величины стратегических затрат	31, 32, 33, 34, 35	02, 05, 10, 60, 66, 67, 68, 69, 70, 76
Отражение благоприятного отклонения при достижении стратегической цели	31, 32, 33, 34, 35	39 "Отклонения стратегических затрат"
Отражение неблагоприятного отклонения при достижении стратегической цели	39 "Отклонения стратегических затрат"	31, 32, 33, 34, 35
Списан бюджетный уровень затрат на передаточный счет-экран	38 "Стратегические затраты"	30 "Бюджетные затраты"
Списано благоприятное отклонение на передаточный счет-экран ("красное сторно")	38 "Стратегические затраты"	39 "Отклонения стратегических затрат"
Списано неблагоприятное отклонение на передаточный счет-экран	38 "Стратегические затраты"	39 "Отклонения стратегических затрат"
Экспортирование данных в систему финансового учета	08, 20, 23, 25, 26	38 "Стратегические затраты"
Источник: составлено авторами

Одним из значимых этапов управленческого учета стратегических затрат является внедрение механизма их экспортирования (переноса) в действующую систему финансового учета затрат. С этой целью нами предлагается в план счетов управленческого учета ввести отражающий счет-экран 38 "Общие стратегические затраты". Дебет данного счета предназначен для отражения бюджетного уровня затрат, а также отклонений от бюджета, а кредит счета - для учета фактических затрат, традиционно распределяемых в системе финансового учета по элементам затрат.

Таким образом, постановку учета стратегических затрат мы связываем с использованием таких инструментов стратегического управленческого учета, как:

- целевые сбалансированные показатели, на основе которых предлагается проводить детализацию и оцифровку стратегических целей по критическим областям функционирования предприятия [20];

- стратегическое бюджетирование [4, 19], основанное на разработке дополнительных стратегических бюджетов, отражающих целевые показатели и ориентированное на импорт показателей нефинансового характера в систему традиционного бюджетирования;

- мотивация персонала как одного из важнейших долгосрочных ресурсов предприятия, развитие и использование которых нацелено на достижение перспективных стратегических целей всей организации.

Руководство предприятия остро нуждается в точной оценке стратегической информации, являющейся учетно-аналитической поддержкой принятия стратегических решений, а также в необходимости учета особенностей затрат и выбора их классификации в изменяющихся условиях хозяйствования. Только имея стратегический подход к этим проблемам, можно добиться рентабельной деятельности предприятия, располагающего определенными ресурсами и достаточно грамотно их использующего.

Список литературы

1. Трефилова И.А. Стратегический управленческий учет: развитие функции учета на современном предприятии // Наука и современность. 2012. N 18. С. 276-279.

2. Сунгатуллина Л.Б. Теоретико-методологические аспекты стратегического управленческого анализа расходов на вознаграждение персонала // Проблемы современной экономики. 2013. N 4(48). С. 175-178.

3. Яркова И.В. Внедрение современных инструментов управленческого учета на предприятиях химической отрасли // Вестник Волгоградского государственного университета. Серия 3. Экономика. Экология. 2010. N 1(16). С. 152-158.

4. Федорович Т.В. Базовые положения концепции трансформации информационно-аналитического обеспечения в системе стратегического управленческого учета // Вестник Томского государственного университета. 2012. N 3(19). С. 86-94.

5. Глущенко А.В., Яркова И.В. Интегративная модель организации стратегического управленческого учета на предприятиях химической промышленности // Вестник Волгоградского государственного университета. Серия 3. Экономика. Экология. 2016. N 2(35). С. 103-116.

6. Блаженкова Н.М. Методика организации стратегического управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2008. N 4. С. 66-68.

7. Райан Б. Стратегический учет для руководителя: пер. с англ. / Под. ред. В.А. Микрюкова. М.: Аудит; ЮНИТИ, 1998. С. 84.

8. Серебрякова Т.Ю. Интегрированный учет и отчетность: институциональный подход // Учет. Анализ. Аудит. 2016. N 2. С. 24-33.

9. Жабер Г.И., Кирьянова В.А., Крылова В.В. Аспекты организации стратегического управленческого учета затрат в экономическом субъекте // Известия ТулГУ. Экономические и юридические науки. 2014. N 2-1. С. 60-68.

10. Бороненкова С.А., Чепулянис А.В. Методы стратегического учета затрат // Известия УрГЭУ. 2013. N 5(49). C. 60-68.

11. Введенский И.А. Стратегическое управление и процессный подход // Известия РГПУ им. А.И. Герцена. 2009. N 117. C. 105-110.

12. Маняева В.А. Бюджетирование расходов организации в стратегическом управленческом учете // Аудит и финансовый анализ. 2011. N 1. С. 168-173.

13. Глущенко А.В. Качество информации как системообразующий признак стратегического управленческого учета на химических предприятиях // Актуальные проблемы науки третьего тысячелетия: материалы международной. науч.-практ. конф. Стерлитамак: РИО АМИ, 2015. С. 142-147.

14. Юзвович Л.И., Смородина Е.А., Исакова Н.Ю. Концепция системного управления затратами предприятия в условиях динамичной экономической среды // Фундаментальные исследования. 2013. N 10-7. С. 1587-1592.

15. Самедова Э.Н. Разработка многоцелевой системы учета затрат вертикально-интегрированных газораспределительных организаций // Вестник Волгоградского государственного университета. Серия 3. Экономика. Экология. 2012. N 1(20). С. 252-260.

16. Ким Л.И. Стратегический управленческий учет: монография. М.: ИНФРА-М, 2014. 202 с.

17. Мальсагов И.А. Принципы формирования интегрированной системы стратегического управленческого учета, анализа и контроля // Транспортное дело России. 2014. N 1. С. 127-130.

18. Уорд Кит. Стратегический управленческий учет / Пер. с англ. М.: ЗАО "Олимп-Бизнес", 2002. 448 с.

19. Синицын Е.В. Бюджетирование в системе стратегического управления // Финансы. 2008. N 8. С. 49-56.

20. Науменко М.А., Черкашина М.В. Стратегический управленческий учет и сбалансированная система показателей в цикле антикризисного управления интегрированными корпоративными структурами // Бизнес Информ. 2013. N 9. С. 370-375.