О проведении комплексной выездной проверки и составе проверяющей бригады (М.К. Мишина, журнал "Налоговая проверка", N 3, май-июнь 2017 г.)

О проведении комплексной выездной проверки и составе проверяющей бригады

М.К. Мишина,

эксперт журнала "Налоговая проверка"

Журнал "Налоговая проверка", N 3, май-июнь 2017 г., с. 37-42.

Что такое комплексная налоговая проверка? Как налоговый орган организует проведение выездной проверки обособленных подразделений и филиалов? Каковы особенности вынесения решения о проведении проверки? Есть ли особые правила формирования состава проверяющей группы? Ответы - в нашей статье.

О формах контроля и компетенции налоговых органов

Осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью их уплаты (перечисления) в бюджет является главной задачей всех налоговых органов. Они обязаны проводить данный контроль, действуя в пределах своей компетенции и в соответствии с законодательством РФ. Контроль может быть осуществлен в форме налоговых проверок (пп. 2 п. 1 ст. 31 НК РФ).

Налоговые проверки организаций и индивидуальных предпринимателей (налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов) проводятся инспекциями в виде камеральных и выездных налоговых проверок (п. 1 ст. 87 НК РФ).

Напомним, что инспекции не вправе проводить в отношении одного налогоплательщика более двух выездных проверок в течение календарного года (за исключением случаев принятия решения руководителем ФНС о необходимости проведения проверки налогоплательщика сверх указанного ограничения) (п. 5 ст. 89 НК РФ).

К сведению. При определении количества выездных налоговых проверок налогоплательщика не учитывается количество проведенных самостоятельных выездных налоговых проверок его филиалов и представительств.

Комплексные выездные проверки

Налоговики на местах ориентируются на проведение выездных проверок по всем налогам и сборам (комплексные выездные налоговые проверки).

Налоговое законодательство допускает проведение проверки по одному или нескольким налогам. Однако ФНС рекомендует территориальным налоговым органам лишь в исключительных случаях проводить проверки по отдельным налогам (тематические выездные проверки) (см. Письмо от 25.07.2013 N АС-4-2/13622).

Обратите внимание! Налоговый кодекс не предусматривает проведение комплексных выездных проверок как самостоятельного вида проверок, отличного от выездных.

В правоприменительной практике при указании о проведении комплексной выездной налоговой проверки в отношении организации предусматривается проведение выездной налоговой проверки такой организации с одновременной проверкой ее филиалов, представительств и иных обособленных подразделений.

Как отметил Минфин в Письме от 27.06.2016 N 03-02-07/1/37277 дополнительное указание в решении о проведении выездной налоговой проверки в отношении организации на ее комплексный охват не нарушает права этой организации и не является основанием для отмены такого решения.

Как проверяются филиалы и обособленные подразделения?

Согласно п. 7 ст. 89 НК РФ в рамках выездной проверки организации, имеющей обособленные подразделения, налоговый орган вправе проверять деятельность филиалов и представительств налогоплательщика. Обоснование этому следующее. Статьей 19 НК РФ установлено, что налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги. Филиалы и иные обособленные подразделения организаций исполняют обязанности данных организаций по уплате налогов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений.

Отсюда следует, что выездной проверкой будет охвачена вся организация в целом, в том числе деятельность ее обособленных подразделений (п. 1.4 Письма ФНС России N АС-4-2/13622).

Налоговым кодексом не предусмотрено проведение инспекцией самостоятельной выездной проверки обособленного подразделения, не являющегося филиалом или представительством организации, а также проведение указанной проверки филиалов и представительств по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты федеральных налогов (Письмо Минфина России от 28.03.2011 N 03-02-08/32).

Предметом самостоятельной выездной проверки филиала и представительства организации может быть только правильность исчисления и своевременность уплаты региональных и (или) местных налогов (абз. 2 п. 7 ст. 89 НК РФ).

К сведению. В Российской Федерации устанавливаются следующие виды налогов и сборов (ст. 12-15 НК РФ):

- федеральные;

- региональные;

- местные.

При этом необходимо учитывать, что согласно п. 7 ст. 12 НК РФ налоги, предусмотренные специальными налоговыми режимами, относятся к федеральным налогам.

Самостоятельная выездная проверка филиала и представительства проводится на основании решения инспекции по месту нахождения обособленного подразделения (п. 2 ст. 89 НК РФ). Налоговики не вправе проводить в отношении филиала или представительства две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период. Срок такой проверки не может превышать один месяц.

Организация выездных проверок

Формирование состава проверяющих

Проверку организации, имеющей обособленные подразделения, осуществляет инспекция по месту нахождения данного налогоплательщика. Для этого не позднее чем за один месяц до начала квартала, в котором запланировано начало проведения выездной проверки, ИФНС направляет налоговым органам по месту нахождения обособленных подразделений запрос о выделении должностных лиц для проведения проверки обособленного подразделения.

Обратите внимание! Как отметил Минфин в Письме N 03-02-07/1/37277, вопросы о формировании состава проверяющих групп (бригад) не являются предметом регулирования Налогового кодекса. Однако сложившаяся многолетняя практика формирования проверяющих групп (бригад), проводящих выездные налоговые проверки, не направлена на нарушение прав проверяемых лиц.

Получившая указанный запрос инспекция в течение десяти дней обязана представить предложения по составу сотрудников, которым будет поручено проведение проверки обособленного подразделения (с указанием фамилий, имен, отчеств должностных лиц, занимаемых ими должностей, классных чинов). При этом указывается должностное лицо - руководитель проверяющей бригады по месту нахождения обособленного подразделения.

Оформление решения о проведении проверки

Выездная проверка проводится на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ). В соответствии с п. 2 ст. 89 НК РФ решение о проведении выездной проверки выносит инспекция по месту нахождения организации или по месту жительства индивидуального предпринимателя (если иное не предусмотрено НК РФ) по форме, утвержденной Приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@.

Статьей 89 НК РФ также определен перечень сведений, которые должны указываться в решении, в том числе:

- предмет проверки;

- период, за который она проводится;

- должности, фамилии и инициалы сотрудников налогового органа, которым поручается проведение проверки.

К сведению. ФНС требует, чтобы в решении о проведении выездной проверки инспекция указывала руководителя проверяющей группы (одного из сотрудников, которые уполномочены на проведение проверки). Он организует работу проверяющей группы, дает в письменной форме проверяющим лицам задания и обязательные указания, уполномочен совершать действия, установленные налоговым законодательством.

При проведении выездной проверки организации, имеющей филиалы, представительства, иные обособленные подразделения, в состав проверяющей группы могут включаться должностные лица налоговых органов по местам нахождения соответствующих обособленных подразделений, а также должностные лица вышестоящих налоговых органов. В таком случае в решении о проведении проверки необходимо указывать (помимо руководителя проверяющей группы) сведения о руководителях проверяющих бригад по месту нахождения обособленных подразделений.

Обратите внимание! Проведение выездной проверки в части филиала (представительства) и иного обособленного подразделения в случае проверки организации в целом не может быть начато ранее проведения проверки в части головной организации.

При этом нет необходимости дополнительно указывать в решении перечень обособленных подразделений организаций, деятельность которых также подлежит проверке. Повторимся, обособленные подразделения не являются самостоятельными налогоплательщиками в смысле, придаваемом этому понятию налоговым законодательством.

Данное решение доводится до сведения руководителя филиала и иного обособленного подразделения непосредственно после прибытия проверяющей группы на объект проверки.

Сколько обособленных подразделений - столько и решений о проверке

Налоговиками должно быть подготовлено количество экземпляров решения о проведении проверки согласно количеству обособленных подразделений организации (оригиналов*(1)).

Не позднее следующего рабочего дня после вынесения налоговым органом, назначившим проверку, соответствующего решения указанные экземпляры решения направляются сопроводительными письмами в адреса налоговых органов по месту нахождения каждого обособленного подразделения организации. В сопроводительном письме отражены организационные моменты:

- задания на проведение мероприятий налогового контроля проверяющим бригадам по месту нахождения обособленных подразделений;

- выписка из заключения по результатам предпроверочного анализа;

- порядок и сроки представления отчетов о работе бригады;

- порядок и сроки представления материалов в части обособленного подразделения для составления акта проверки;

- иные необходимые для проведения проверки материалы.

Указанные экземпляры решения будут предъявлены проверяемому лицу при доступе проверяющих на территорию по месту нахождения организации.

О внесении изменений в решение о проведении проверки

При необходимости изменения состава проверяющих принимается решение о внесении изменений в решение о проведении проверки. Его рекомендуемая форма приведена в приложении 1 к Приказу ФНС России от 07.05.2007 N ММ-3-06/281@.

Кроме изменения состава проверяющей бригады, может быть внесено изменение в части назначения нового руководителя группы (проверяющей бригады). Такое решение должно быть принято до составления справки об окончании выездной налоговой проверки.

Обратите внимание! Внесение изменений и дополнений в ранее принятое решение о проведении выездной проверки в части изменения проверяемых налогов и периодов недопустимо.

В случае изменения места нахождения (места жительства) проверяемого лица в ходе проверки в состав проверяющей группы в обязательном порядке включаются должностные лица налогового органа по новому месту нахождения (месту жительства) проверяемого лица.

С указанной целью инспекция, вынесшая решение о проведении проверки, подготавливает и направляет запрос о выделении должностных лиц в налоговый орган по новому месту нахождения налогоплательщика-организации.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Копия решения о проведении выездной проверки вручается проверяемому лицу. Оригинал остается на хранении в налоговом органе в материалах проверки.