"Входной" НДС при переходе на ОСНО с УСНО (Е.Н. Моряк, журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2017 г.)

"Входной" НДС при переходе на ОСНО с УСНО

Е.Н. Моряк,

эксперт журнала

"Предприятия общественного питания:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2017 г., с. 19-21.

Можно ли при переходе с УСНО с объектом налогообложения "доходы" на ОСНО предъявить к вычету суммы "входного" НДС по приобретенным продуктам питания и материалам, которые не были использованы по назначению (остаток)?

Согласно п. 6 ст. 346.25 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСНО, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило.

Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСНО, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении указанной системы налогообложения, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ для плательщиков НДС.

Чиновники к этому добавили: право на вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретенным как для перепродажи, так и для производственной деятельности, но не использованным в период применения УСНО, возникает у организации в том налоговом периоде, в котором она перешла на ОСНО (письма Минфина РФ от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77709, ФНС РФ от 16.03.2015 N ГД-4-3/4136@, от 27.02.2015 N ГД-3-3/743).

Кроме того, в свое время КС РФ проверил конституционность указанной нормы по жалобе общества, применявшего УСНО и выбравшего в качестве объекта налогообложения доходы. По мнению общества, п. 6 ст. 346.25 НК РФ нарушает конституционный принцип равенства, ставя налогоплательщиков, использующих УСНО и выбравших объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, в преимущественное положение перед теми, кто выбрал в качестве объекта налогообложения доходы.

Конституционный суд указал, что оспариваемым пунктом урегулирован случай, когда соответствующие суммы НДС не были отнесены к расходам в рамках применения УСНО при выборе налогоплательщиком в качестве объекта налогообложения доходов, уменьшенных на величину расходов. В результате такие налогоплательщики получили возможность принять к вычету суммы НДС, подлежавшие отнесению, но не отнесенные ими к расходам при применении УСНО.

Что же касается налогоплательщиков, находящихся на УСНО и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, они не определяют расходы для целей налогообложения (ст. 346.18 НК РФ), однако для них устанавливается меньшая налоговая ставка (ст. 346.20).

Переходя в добровольном порядке на УСНО, налогоплательщики по общему правилу сами выбирают для себя объект налогообложения. Таким образом, они самостоятельно решают, когда и каким образом им выгоднее распорядиться принадлежащим им правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий (размера налоговой ставки, особенностей ведения налогового учета и последствий перехода на иную систему налогообложения).

В итоге КС РФ решил: оспариваемая норма - п. 6 ст. 346.25 НК РФ, будучи направленной на урегулирование порядка уплаты налогов при переходе с УСНО на ОСНО и рассматриваемая в системе действующего нормативного регулирования, не нарушает конституционные права заявителя в указанном им аспекте (Определение от 22.01.2014 N 62-О*(1)).

Представленная позиция активно используется судьями на местах (примеры судебных актов приведены ниже), поэтому они делают такой вывод.

Ключевой вывод. Если налогоплательщиком на УСНО выбраны в качестве объекта налогообложения доходы, в связи с чем единый налог исчисляется без учета расходов (в том числе НДС в составе стоимости приобретенных товаров, работ, услуг), при переходе на ОСНО право на применение вычета по НДС согласно п. 6 ст. 346.25 НК РФ не возникает. Объясняется это тем, что в соответствующие периоды налогоплательщик пользовался налоговой выгодой в виде применения более низкой налоговой ставки.

Арбитражный суд	Судебный акт
АС УО	Постановление от 26.12.2016 N Ф09-10993/16 по делу N А50-976/2016, в передаче которого в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 18.04.2017 N 309-КГ17-3713
АС МО	Постановление от 07.12.2015 N Ф05-16747/2015 по делу N А40-34324/15, в передаче которого в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 28.03.2016 N 305-КГ16-1570
ФАС МО	Постановление от 09.01.2014 N Ф05-16386/2013 по делу N А41-1828/13, в передаче которого в Президиум ВАС отказано Определением ВАС РФ от 30.04.2014 N ВАС-4670/14
ФАС ПО	Постановление от 21.02.2014 N Ф06-3001/2013 по делу N А12-13958/2013, в передаче которого в Президиум ВАС отказано Определением ВАС РФ от 30.05.2014 N ВАС-7262/14
АС СЗО	Постановление от 09.03.2017 N Ф07-965/2017 по делу N А26-10310/2015
	Постановление от 30.06.2016 N Ф07-3125/2016 по делу N А13-16438/2014, в передаче которого в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ отказано Определением ВС РФ от 03.11.2016 N 307-КГ16-14276
АС ЦО	Постановление от 11.06.2015 N Ф10-1648/2015 по делу N А54-3621/2014

* * *

При переходе на ОСНО с УСНО с объектом налогообложения "доходы" право на применение вычета по "входному" НДС, относящемуся к приобретенным продуктам питания и материалам, которые не были использованы по назначению (остаток), не возникает.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Включено в Обзор судебных актов, вынесенных Конституционным Судом Российской Федерации по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года, направленный для использования в работе Письмом ФНС РФ от 17.07.2015 N СА-4-7/12690@.