Особенности оплаты труда работников бюджетных учреждений, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (А.С. Солнцева, "Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, июль 2008 г.)

Особенности оплаты труда работников бюджетных учреждений,
расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях

На территории России имеются области с тяжелыми климатическими условиями, к которым относятся районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности. Для жителей этих районов созданы условия для жизни, труда. Также законодательством РФ для них предусмотрен особый порядок оплаты труда, который мы и рассмотрим в этой статье.

Установленные гл. 50 ТК РФ особенности регулирования труда лиц, работающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, заключаются в том, что оплата их труда производится с применением районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате. Это связано с тем, чтобы возместить работникам дополнительные материальные затраты и физиологические неудобства, возникающие в связи с работой в экстремальных природно-климатических условиях и удаленностью от территорий страны с иными климатическими условиями, а также поощрением их длительной трудовой деятельности в таких местностях. Рассмотрим порядок осуществления этих выплат.

Порядок применения районных коэффициентов

Установление районных коэффициентов

Трудовым кодексом определено, что размер районного коэффициента и порядок его применения при расчете заработной платы работников учреждений, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, утверждаются Правительством РФ (ст. 316). Поскольку Правительством РФ решение по этому вопросу не принято, нужно применять те районные коэффициенты, которые установлены принятыми ранее нормативными правовыми актами РФ и постановлениями Госкомтруда СССР. Данный вывод следует из положений ст. 423 ТК РФ, согласно которым до приведения законов и иных нормативных правовых актов, действующих на территории Российской Федерации, в соответствие с Трудовым кодексом законы и иные правовые акты РФ, а также законодательные и иные нормативные правовые акты бывшего СССР, действующие на территории Российской Федерации в пределах и порядке, предусмотренном Конституцией РФ, Постановлением Верховного Совета РСФСР от 12.12.1991 N 2014-1 "О ратификации Соглашения о создании Содружества Независимых Государств", применяются постольку, поскольку они не противоречат действующему в настоящее время Трудовому кодексу.

Для бюджетных учреждений, финансируемых из бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, органы государственной власти субъектов РФ и органы местного самоуправления вправе своими нормативными правовыми актами устанавливать за счет их средств более высокие размеры районных коэффициентов. Кроме того, нормативным правовым актом субъекта РФ для муниципальных образований, входящих в его состав, может быть установлен предельный размер повышения этого коэффициента.

Согласно Решению ВС РФ от 28.08.2002 ГNКПИ02-715, в случае если соответствующие исполнительные органы субъектов РФ воспользовались предоставленным правом и утвердили районные коэффициенты в повышенных размерах, работодатели, за исключением тех, которые финансируются из федерального бюджета, обязаны эти коэффициенты применять.

Применение районных коэффициентов

При определении размера районного коэффициента следует руководствоваться Информационным письмом Департамента по вопросам пенсионного обеспечения Минтруда РФ N 1199-16, Департамента доходов населения и уровня жизни Минтруда РФ N 670-9 и Пенсионного фонда РФ N 25-23/5995*(1). В указанном письме систематизированы размеры данных коэффициентов, действующих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. В зависимости от расположения этих районов размеры коэффициенотов устанавливаются от 1,15 до 2.

Так, для островов Северного Ледовитого океана и его морей (за исключением островов Белого моря и острова Диксон); Республики Саха (Якутии) - местности, где расположены предприятия и стройки алмазодобывающей промышленности, для месторождений "Айхал" и "Удачная", приисков "Депутатский" и "Кулар", Нижнеколымского района, поселка Усть-Куйга Усть-Янского района; Сахалинской области - Северо-Курильского, Курильского, Южно-Курильского районов; Камчатской области - Алеутского района; Чукотского автономного округа (всей территории автономного округа) установлен районный коэффициент 2. При расчете оплаты труда работников учреждений образования, расположенных в этих местностях, заработная плата увеличивается на этот коэффициент.

Для Республики Карелии (всей территории республики, за исключением Медвежьегорского, Муезерского, Пудожского и Сегежского районов, г. Сегежи и подчиненных его администрации населенных пунктов, Беломорского, Калевальского, Кемского, Лоухского районов, городов Кемь и подчиненных его администрации населенных пунктов, Костомукша) установлен наименьший районный коэффициент - 1,15. Учреждения, находящиеся в данных местностях, применяют указанный коэффициент, увеличивающий заработную плату.

Начисление районного коэффициента начинается с первого дня работы в соответствующих районах.

Исходя из ст. 316 ТК РФ данный коэффициент должен начисляться на фактический заработок работников (заработную плату), выполняющих предусмотренные трудовым договором трудовые обязанности в учреждениях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в которых он установлен. Напомним, что в соответствии со ст. 129 ТК РФ в состав заработной платы входят:

- вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы;

- компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера);

- стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Иными словами, в заработную плату включаются выплаты, предусмотренные системой оплаты труда, установленной коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами учреждений в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, с учетом мнения представительного органа работников (ст. 135 ТК РФ).

Вместе с тем районный коэффициент не применяется:

- к выплатам процентной надбавки (о них речь пойдет ниже). Согласно Постановлению Минтруда РФ N 49*(2) процентные надбавки и районные коэффициенты к заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, начисляются на одни и те же выплаты работникам, поэтому не могут начисляться друг на друга;

- к выплатам в виде среднего заработка. Различные гарантийные и компенсационные выплаты исчисляются исходя из среднего заработка работника. Согласно Постановлению Правительства РФ N 922*(3).3 при его расчете учитываются в том числе выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (районные коэффициенты к заработной плате);

- к выплатам, не связанным с выполнением работником трудовых обязанностей и не предусмотренным системой оплаты труда (например, к выплатам к праздничным и юбилейным датам).

Рассмотрим, как определяется сумма оплаты труда с учетом районных коэффициентов.

Пример 1.

Работнику бюджетного учреждения за месяц начислены следующие выплаты:

- месячный оклад - 7 000 руб.;

- ежемесячная премия за высокие показатели труда - 500 руб.;

- материальная помощь на приобретение дорогостоящих лекарств - 1 500 руб.

Учреждение находится в местности, для которой установлен районный коэффициент 1,6.

Заработная плата работника за месяц составит 13 500 руб. ((7 000 + 500) руб. х 1,6 + 1 500 руб.).

Как указано выше, применение районного коэффициента зависит от того, в какой местности находятся учреждения. В случае если головная организация и ее обособленное подразделение находятся в местностях, в которых применяются различные районные коэффициенты, оплата труда работников производится с учетом тех коэффициентов, которые установлены для этих местностей. Иными словами, при расчете оплаты труда работникам головной организации и ее обособленных подразделений будут применяться различные районные коэффициенты.

Процентная надбавка

Другим видом доплат работникам организаций, расположенных на территории Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, является процентная надбавка.

В отличие от районного коэффициента она выплачивается только при наличии определенного стажа работы сотрудника (ст. 317 ТК РФ). Главное назначение выплаты процентной надбавки - поощрение длительной работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях. Поэтому в зависимости от продолжительности работы в учреждениях, расположенных в этих районах и местностях, данная надбавка к заработной плате работника увеличивается.

Порядок определения ее размеров и выплаты аналогичен установленному ст. 316 ТК РФ для районных коэффициентов. Так же, как и при применении районных коэффициентов, процентные надбавки к заработной плате в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях начисляются на фактический заработок работника, полученный в соответствующем месяце. При этом следует учитывать то, на какие выплаты данная надбавка начисляется, а на какие нет (об этом указано в разделе "Применение районных коэффициентов").

Размеры процентных надбавок

Размер процентных надбавок к заработной плате определен Указом Президиума Верховного Совета СССР от 10.02.1960 "Об упорядочении льгот для лиц, работающих в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера", Приказом Минтруда РСФСР от 26.09.1967 "О расширении льгот для лиц, работающих в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера" и составляет:

- в Чукотском автономном округе Магаданской области, Корякском автономном округе и Алеутском районе Камчатской области, а также на островах Северного Ледовитого океана и его морей (за исключением островов Белого моря) - 10% по истечении первых шести месяцев работы, с увеличением на 10% за каждые следующие шесть месяцев работы при максимальном размере 100% заработка;

- в остальных районах Крайнего Севера - 10% по истечении первых шести месяцев работы, с увеличением на 10% за каждые последующие шесть месяцев работы, а по достижении 60% надбавки - 10% за каждый последующий год, но не более 80% заработка;

- в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, - 10% по истечении первого года работы, с увеличением на 10% за каждый последующий год работы при максимуме надбавок 50% заработка.

Для работников в возрасте до 30 лет Постановлением Совета Министров РСФСР от 22.10.1990 N 458 "Об упорядочении компенсации гражданам, проживающим в районах Севера" и Инструкцией N 2*(4) установлены иные размеры надбавок. Категории работников, проживающих в районах Крайнего Севера не менее одного года и вступающих в трудовые отношения, надбавки начисляются в размере 20% по истечении первых шести месяцев работы, затем они увеличиваются на 20% за каждые последующие шесть месяцев, а по достижении 60% надбавки - по 20% за год работы, а в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, - в размере 10% за каждые шесть месяцев работы. Общий размер надбавок не может превышать пределов, предусмотренных законодательством.

Исчисление стажа работы

Порядок установления и исчисления трудового стажа, необходимого для получения лицами, работающими в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, гарантий и компенсаций, в том числе процентной надбавки к заработной плате, определяется Правительством РФ в соответствии с федеральным законом (ст. 314 ТК РФ).

Как указано выше, Правительством РФ постановление по этому вопросу не принято. Поэтому порядок исчисления трудового стажа, необходимого для получения процентной надбавки, в настоящее время регулируют следующие нормативные правовые акты:

- Постановление Совета Министров Правительства РФ от 07.10.1993 N 1012 "О порядке установления и исчисления трудового стажа для получения процентной надбавки к заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и в остальных районах Севера";

- Постановление Минтруда РФ от 16.05.1994 N 7 "Об утверждении разъяснения "О порядке установления и исчисления трудового стажа для получения процентных надбавок к заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях, в южных районах Дальнего Востока, Красноярского края, Иркутской и Читинской областей, Республики Бурятия, в Республике Хакасия";

- Приказ Минтруда РСФСР от 22.11.1990 N 3 "Об утверждении Инструкции о порядке предоставления работникам предприятий, учреждений и организаций, расположенных в Архангельской области, Карельской АССР, Коми ССР в составе РСФСР, в южных районах Дальнего Востока, Красноярского края, Иркутской области, а также в Бурятской АССР, Тувинской АССР и Читинской области, социальных гарантий и компенсаций в соответствии с Постановлением ЦК КПСС, Совета Министров СССР и ВЦСПС от 6 апреля 1972 г. N 255";

- Приказ Минтруда РСФСР от 22.11.1990 N 2 "Об утверждении Инструкции о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, в соответствии с действующими нормативными актами".

Согласно п. 1 Постановления N 1012 трудовой стаж, дающий право на получение процентных надбавок к заработной плате, суммируется независимо от сроков перерыва в работе и мотивов прекращения трудовых отношений, за исключением увольнения за виновные действия. Причины увольнения за вышеуказанные действия перечислены в Постановлении N 7. Однако Определением ВС РФ от 23.12.2004 N КАС04-596 они признаны недействующими. Позиция судей основана на том, что правовое регулирование, которое связывает размер процентной надбавки с причиной увольнения, а не со стажем работы в соответствующих районах и местностях, противоречит нормам ТК РФ. Следовательно, в трудовой стаж, дающий право на получение процентных надбавок, включаются все периоды работы по трудовому договору в районах и местностях, в которых такие надбавки установлены.

Гражданам, проходившим военную службу в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях и других местностях с неблагоприятными климатическими или экологическими условиями, в том числе отдаленных, в которых установлены районный коэффициент и процентные надбавки к оплате труда, и уволенным с военной службы по достижении ими предельного возраста пребывания на военной службе, по состоянию здоровья, в связи с организационно-штатными мероприятиями или окончанием срока военной службы независимо от продолжительности перерыва, срок военной службы в календарном исчислении в указанных районах и местностях при принятии на работу в этих районах и местностях после увольнения засчитывается в стаж работы для получения процентных надбавок к оплате труда в порядке, определяемом Правительством РФ.

При направлении работников в районы Крайнего Севера и приравненные к ним местности на время профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалификации (в том числе на время повышения квалификации с отрывом от работы), в течение которого трудовой договор с работником не расторгается, данные периоды учитываются при исчислении трудового стажа, дающего право на получение процентной надбавки. Однако в стаж засчитывается не более шести месяцев времени повышения квалификации с отрывом от производства за пределами соответствующих районов и местностей (пп. "а" п. 23 Инструкции, утвержденной Приказом N 3, и пп."а" п. 30 Инструкции, утвержденной Приказом N 2).

Пересчет процентной надбавки

При переходе работника, имеющего необходимый для получения процентной надбавки трудовой стаж, на работу из одних районов и местностей в другие производится пересчет процентной надбавки.

Порядок ее пересчета установлен п. 6, 10 и 11 Инструкции, утвержденной Приказом N 3, п. 20 Инструкции, утвержденной Приказом N 2, и п. 3 Постановления N 7. Пересчет процентной надбавки производится пропорционально времени, проработанному в соответствующих районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, с соблюдением следующих правил:

а) в случае перехода из районов Крайнего Севера в местности, приравненные к ним, размер надбавок устанавливается из расчета одной десятипроцентной надбавки за каждые 12 месяцев, проработанных в районах Крайнего Севера.

Пример 2.

Работник (старше 30 лет), имеющий стаж работы в районах Крайнего Севера 3 года 5 месяцев и получающий надбавку к заработной плате в размере 60%, перешел на работу в учреждение, находящееся в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера.

При переходе на работу в местности, приравненные к районам Крайнего Севера, работник будет получать надбавку в размере 34% (согласно правилам округления): за полные три года - 30%, за пять месяцев - 4,2% (5 мес. / 12 мес. x 10%), итого 34,2%. При этом дробные доли процента менее 0,5 отбрасываются.

Очередная надбавка к заработной плате должна начисляться в размере до 50% в сроки, установленные для местностей, приравненных к районам Крайнего Севера;

б) в случае перехода из местностей, приравненных к районам Крайнего Севера, в районы Крайнего Севера надбавки (в процентном исчислении), выслуженные за полные годы работы, сохраняются в прежнем размере, а за проработанные сверх этого месяцы начисляется дополнительная надбавка пропорционально количеству месяцев.

Пример 3.

Работник (старше 30 лет), проработавший в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, 2 года 8 месяцев и получавший надбавку 20%, устроился на работу в учреждение, расположенное в районах Крайнего Севера.

При переходе в районы Крайнего Севера за работником сохраняется надбавка 20% за 2 года работы, а за 8 месяцев дополнительно начисляется 6,7% (8 мес. / 12 мес. x 10%). При этом дробные доли процента от 0,5 и более округляются до целой единицы (до одного процента). На новом месте работы сотруднику будет выплачиваться надбавка 27%. Очередная надбавка подлежит начислению только в общем порядке;

в) в случае если между периодами работы в районах Крайнего Севера работник трудился в местности, приравненной к районам Крайнего Севера, общий размер подлежащих выплате надбавок к заработной плате (в процентном исчислении) определяется путем суммирования надбавок, выслуженных работником в каждом из данных районов. При этом общий размер надбавок к заработной плате не должен превышать установленного предела.

Процент надбавок работникам, переходящим из районов, в которых максимальный их размер составляет 100%, в другие районы Крайнего Севера и в местности, приравненные к районам Крайнего Севера, и обратно определяется в соответствии с вышеизложенным порядком перерасчета надбавок.

Пример 4.

Работник (старше 30 лет), имеющий стаж работы в районе Крайнего Севера 3 года (размер надбавки - 60%), перешел на работу в учреждение, расположенное в местности, приравненной к району Крайнего Севера. После 1 года и 10 месяцев работы в данной местности он вернулся на работу в район Крайнего Севера. В местности, приравненной к району Крайнего Севера, работнику выплачивалась надбавка за 4 полных года в размере 40%, за 10 месяцев - 8,3% (10 мес. / 12 мес. x 10%), итого 48%. Предельный размер надбавки - 100%.

По возвращении в район Крайнего Севера работнику должна выплачиваться максимальная надбавка в размере 108% (60 + 48), однако с учетом максимального размера ему будет установлена надбавка в размере 100%;

г) при переходе работников, за которыми сохраняется непрерывный стаж работы, из учреждений, расположенных в районах, в которых надбавки к заработной плате выплачиваются в порядке и размерах (не более 30%), предусмотренных Постановлением ЦК КПСС, Совета Министров СССР и ВЦСПС от 06.04.1972 N 255 "О льготах для рабочих и служащих предприятий, учреждений, организаций, расположенных в Архангельской области, Карельской АССР и Коми АССР" (далее - Постановление N 255), на работу в районы Крайнего Севера или местности, приравненные к районам Крайнего Севера, за ними сохраняются выслуженные надбавки (в процентном исчислении).

Следующая очередная надбавка таким работникам начисляется в общем порядке через шесть месяцев со дня перехода на работу в районы Крайнего Севера и через год со дня перехода на работу в местности, приравненные к данным районам. При этом необходимо учитывать, что если на момент перехода надбавки выслужены не полностью (размер менее 30%), то время работы после начисления первой или второй надбавки пересчитывается из расчета год работы в местностях, в которых надбавки выплачиваются в порядке и размерах, предусмотренных вышеуказанным постановлением, за три месяца работы в районах Крайнего Севера и за шесть месяцев работы в местностях, приравненных к этим районам.

При переходе работников, за которыми сохраняется непрерывный трудовой стаж, с предприятий, расположенных в районах Крайнего Севера или приравненных к ним местностях, в районы, в которых надбавки выплачиваются в порядке и размерах, предусмотренных Постановлением N 255, а затем обратно им выплачиваются надбавки, выслуженные в районах Крайнего Севера или приравненных к ним местностях.

При начислении работникам надбавок к заработной плате непрерывный стаж работы, дающий право на их получение, определяется исходя из продолжительности последней непрерывной работы на данном предприятии. В случаях, предусмотренных Инструкцией, утвержденной Приказом N 2, в непрерывный трудовой стаж засчитывается также время предыдущей работы или иной деятельности.

Налогообложение

Бюджетные организации, которые осуществляют деятельность, приносящую доход, волнует вопрос: можно ли учитывать при исчислении налога на прибыль суммы начисленных районных коэффициентов и процентных надбавок работникам, работающим в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях?

Согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В данной статье перечислены расходы по оплате труда, которые учитываются при расчете налога на прибыль. Пунктами 10, 11 этой статьи предусмотрены расходы по оплате как районных коэффициентов, так и процентных надбавок.

Таким образом, начисленные процентные надбавки и районные коэффициенты работникам, работающим в организациях, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, могут быть учтены в целях налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда в полном размере.

Такое же мнение высказано в Письме Минфина РФ от 05.02.2008 N 03-03-06/1/79.

Следует также выяснить: являются ли вышеуказанные выплаты объектом обложения ЕСН и НДФЛ?

Налоговым кодексом определено, что не подлежат обложению данными налогами все виды установленных законодательством, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством), в частности связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.

Статьей 164 ТК РФ определено, что компенсацией признаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Однако доплаты к заработной плате в виде районного коэффициента и процентной надбавки не соответствуют определению компенсации, поскольку дополнительных расходов, связанных с исполнением своих трудовых обязанностей, работники не несут.

Указанные выплаты работникам стали предметом разъяснений Минфина о правомерности обложения их ЕСН и НДФЛ, опубликованных в Письме от 24.08.2007 N 03-04-06-02/160. В нем финансовым органом указано, что доплаты к заработной плате в виде районного коэффициента и процентной надбавки являются составной частью заработной платы и подлежат обложению ЕСН и НДФЛ в общеустановленном порядке.

А.С. Солнцева

"Оплата труда в бюджетном учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, июль 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Информационное письмо Департамента по вопросам пенсионного обеспечения Минтруда РФ от 09.06.2003 N 1199-16, Департамента доходов населения и уровня жизни Минтруда РФ от 19.05.2003 N 670-9 и Пенсионного фонда РФ от 09.06.2003 N 25-23/5995 "О размерах районных коэффициентов, действующих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, для рабочих и служащих непроизводственных отраслей, установленных в централизованном порядке".

*(2) Постановление Минтруда РФ от 11.09.1995 N 49 "Об утверждении Разъяснений "О порядке начисления процентных надбавок к заработной плате лицам, работающим в районах Крайнего Севера, приравненных к ним местностях, в южных районах Восточной Сибири, Дальнего Востока, и коэффициентов (районных, за работу в высокогорных районах, за работу в пустынных и безводных местностях)".

*(3) Постановление Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 "Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы".

*(4) Приказ Минтруда РСФСР от 22.11.1990 N 2 "Об утверждении Инструкции о порядке предоставления социальных гарантий и компенсаций лицам, работающим в районах Крайнего Севера и в местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, в соответствии с действующими нормативными актами".