Оценка налоговых льгот в РФ: региональные аспекты (В.В. Иванов, Н.Г. Лукьянова, журнал "Финансы", N 6, июнь 2017 г.)

Оценка налоговых льгот в РФ: региональные аспекты

В.В. Иванов,

заведующий кафедрой теории кредита и финансового

менеджмента СПбГУ, профессор,

доктор экономических наук

Н.Г. Лукьянова,

заместитель председателя комитета финансов

Санкт-Петербурга Н.А. Пытель,

ведущий специалист Комитета финансов СПб

Журнал "Финансы", N 6, июнь 2017 г., с. 25-29.

Повышение качества управления общественными финансами непосредственно связано с управлением налоговыми льготами на региональном уровне. Вопросы оценки налоговых льгот широко освещены в русскоязычной литературе. Преимущественное внимание - вопросам методологического обеспечения. Однако мониторингу налоговых льгот уделяется недостаточно внимания.

Налоговые льготы как инструмент проведения государственной налоговой политики в последние годы получают в России все большее распространение, растет как их число, так и объем связанных с ними выпадающих доходов консолидированного бюджета РФ. За период 2010-2013 гг. налоговые расходы, обусловленные применением налоговых льгот и иных преференций, установленных законодательством РФ о налогах и сборах, возросли в 1,6 раза, достигнув значения в 1,9 трлн. руб. или 2,9% ВВП. При этом темп роста налоговых расходов за указанный период опережал темп роста как ВВП, так и налоговых доходов консолидированного федерального бюджета РФ (см. табл. 1).

Таблица 1

Макроэкономические показатели экономического развития России и налоговые расходы бюджетов бюджетной системы Российской Федерации в 2010-2013 гг.

Показатель	2010	2011	2012	2013
ВВП, млрд. руб.	46 335	55 912	62 162	66 784
Доходы консолидированного бюджета, млрд. руб.	16 032	20 855	23 435	24 443
Налоговые доходы и платежи, млрд. руб.	14 420	19 289	21 738	22 780
Налоговые расходы, млрд. руб.	1 192	1 492	1 815	1 931
в % к предыдущему году	-	125,1	121,7	106,3
в % к ВВП	2,57	2,67	2,92	2,89
в % к доходам консолидированного бюджета	7,44	7,15	7,75	7,90
в % к налоговым доходам и платежам	8,27	7,73	8,35	8,47
Источники: Россия в цифрах, 2016: Крат. стат. сб. / Росстат-М., 2016. 543 с.; Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов. - www.minfin.ru

Современная налоговая политика Российской Федерации предусматривает поэтапную отмену действующих налоговых льгот, установленных на федеральном уровне по региональным и местным налогам с передачей соответствующих полномочий на нижестоящие уровни государственной и местной власти "в целях увеличения доходов субнациональных уровней бюджетной системы Российской Федерации" [6].

На региональном уровне введение налоговых льгот, как правило, увязывается с необходимостью стимулирования экономической, инновационной деятельности организаций, с решением ряда социальных задач, в связи с чем вводятся и планируются к введению новые налоговые льготы. В результате объём предоставляемых налоговых льгот во многих субъектах продолжает расти. Так, например, согласно Основным направлениям налоговой политики Санкт-Петербурга на 2016 г. и на плановый период 2017 и 2018 годов [5] значительно увеличился и объём расходов бюджета, представленных в форме налоговых льгот (см. табл. 2).

Таблица 2

Показатели, характеризующие налоговые льготы, предоставленные в соответствии с законами Санкт-Петербурга, в 2012-2016 гг.

Показатель	2012	2013	2014	2015	2016
Объем поступивших налогов в консолидированный бюджет Санкт-Петербурга, млн. руб.	286 093	324 287	349 559	378 477	411 396
в % к предыдущему году	-	113,35	107,79	108,27	108,7
Объем предоставленных налоговых льгот в соответствии с законами Санкт-Петербурга, млн. руб.	16 411	16 817	16 161	17 582,8	22 098,3
В % к предыдущему году	-	102,47	96,10	108,8	125,7
Доля налоговых льгот от объема поступлений налогов в консолидированный бюджет Санкт-Петербурга, в %	5,74	5,19	4,62	4,65	5,37
Доля в ВРП Санкт-Петербурга, в %	0,72	0,67	0,59	0,62	0,72
Источники: Письмо Управления федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 22.10.2015 N 20-10-03/50488; Оценка эффективности налоговых льгот ("налоговых расходов"), установленных законами Санкт-Петербурга, за 2015 год. - http://www.fincom.spb.ru; Бюджет для граждан (в материалах к закону Санкт-Петербурга "О бюджете Санкт-Петербурга на 2016 год и на плановый период 2017 и 2018 годов" N 747-145 от 25.11.2015); Итоги социально-экономического развития Санкт-Петербурга за январь-декабрь 2016 года. - http://cedipt.gov.spb.ru

Для оценки налоговых льгот в соответствии с приказом Минфина РФ от 24.08.2004 N 238 практически во всех субъектах РФ были приняты нормативные правовые акты, устанавливающие методики (порядок) оценки эффективности региональных налоговых льгот.

Анализ региональных методик показал значительное разнообразие подходов к оценке эффективности налоговых льгот. По составу показателей эффективности все методики мы условно разделили на ряд групп. К первой группе отнесены те методики, в которых исчисляется интегральный показатель эффективности налоговых льгот на основе показателей бюджетной, экономической и социальной эффективности.

Во вторую группу включены методики, предусматривающие оценку бюджетной эффективности по каждому налогу применительно к категории налогоплательщиков, применяющих налоговую льготу, а оценка экономической и социальной эффективности проводилась по категориям налогоплательщиков, применяющих налоговые льготы в целом по налогам, по которым установлены льготы нормативными и правовыми актами субъектов РФ.

Третья группа охватывает методики, в которых для замера эффективности налоговых льгот используются разнообразные показатели бюджетной и социально-экономической эффективности, характеризующие отдельные аспекты социально-экономического развития субъектов РФ, причём многие из этих показателей не являются собственно показателями эффективности. Например, в методике Камчатского края в качестве одного из таких показателей выступает размер реально располагаемых денежных доходов населения. В случае если имеет место его рост, то инициируется отмена налоговой льготы для организаций жилищно-коммунального хозяйства, организаций, обеспечивающих внутрирегиональные транспортные перевозки и для организаций ряда других сфер деятельности.

В методике Калужской области в качестве показателей бюджетной и социально-экономической эффективности налоговых льгот установлены абсолютные показатели, характеризующие поступления налоговых платежей в бюджет области, показатели объёмов инвестиций, прибыли до налогообложения, стоимости основных фондов, средней заработной платы и т.п. по каждой организации, использующей льготы.

В отдельные группы выделены методики Санкт-Петербурга и Москвы. В первой из них предусмотрены различные подходы к оценке эффективности стимулирующих и социальных льгот, а во второй конкретных показателей нет, обозначены лишь подходы к их оценке.

В методике Санкт-Петербурга [7] к стимулирующим налоговым льготам отнесены те из них, что предоставлены организациям, индивидуальным предпринимателям и направлены на стимулирование развития отдельных видов деятельности, проектов, а также территорий. Под социальными льготами в методике понимаются налоговые льготы, которые предоставляются физическим лицам за исключением индивидуальных предпринимателей.

Оценку эффективности как стимулирующих, так и социальных налоговых льгот предполагается осуществлять по каждому налогу. Каких либо исключений не предусмотрено. Для вновь вводимой налоговой льготы оценка должна осуществляться по истечении трёх лет.

Оценка эффективности стимулирующих налоговых льгот в методике Санкт-Петербурга определяется на основе сводного коэффициента, который рассчитывается как среднее арифметическое суммы показателей бюджетной и экономической эффективности. Бюджетная эффективность каждой налоговой льготы рассчитывается через отношение прироста налоговых поступлений по данному налогу к объёму налоговых льгот.

Оценка экономической эффективности налоговых льгот осуществляется на основе темпов роста ряда экономических показателей.

Оценка эффективности социальных налоговых льгот по каждому налогу проводится на основе одного показателя, который рассчитывается по следующей формуле:

КОЭi = Cнit x ВПМt - 1 / Cнit - 1 x ВПМt

где: КОЭi - коэффициент эффективности социальных налоговых льгот по i-му налогу;

Cнit, (Cнit - 1) - объём предоставленных социальных налоговых льгот в расчёте на одного получателя по i-му налогу за период t, (t - 1);

ВПМt, (ВПМt - 1) - величина прожиточного минимума на душу населения в Санкт-Петербурге за период t, (t - 1).

В методике Москвы бюджетная эффективность налоговых льгот рассматривается через призму их влияния на объемы доходов и расходов бюджета Москвы и оценивается на основании:

- прироста налоговых поступлений в бюджет города;

- расширения налоговой базы, роста численности налогоплательщиков в сравнении с потерями бюджета города от предоставления налоговой льготы;

- соотношения общего объема недополученных доходов в результате действия налоговых льгот к объему доходов, поступивших в бюджет.

Социально-экономическая эффективность налоговых льгот в методике Москвы определяется динамикой производственных и финансовых результатов деятельности льготируемой категории налогоплательщиков, показателями, подтверждающими создание благоприятных условий для развития бизнеса, социальной инфраструктуры, роста социальной защищенности населения. Оценку эффективности налоговых льгот предусматривается осуществлять по каждому налогу в разрезе категорий налогоплательщиков с точки зрения уменьшения налогооблагаемой базы и снижения налоговой ставки. Задача обоснования оценки целесообразности сохранения, отмены, корректировки предоставляемых налоговых льгот возложена на департамент экономической политики и развития города Москвы.

Итак, в методиках используются различные группы показателей эффективности налоговых льгот. При этом содержательное наполнение исходных категорий - бюджетная, экономическая, социальная, социально-экономическая эффективность налоговых льгот - в методиках весьма разнообразно. Выше уже были приведены трактовки Санкт-Петербурга и Москвы. В методике Ханты-Мансийского автономного округа - Югры под бюджетной эффективностью налоговых льгот понимается соотношение темпов роста налоговой базы и темпов роста объема налоговых льгот.

Социальная эффективность рассматривается через призму изменения валового регионального продукта в расчёте на одного среднесписочного работника. Для некоммерческих организаций, объединений лиц, осуществляющих традиционные виды деятельности, и физических лиц под социальной эффективностью понимается сумма предоставленных налоговых льгот. Под экономической эффективностью понимается темп роста объёма реализации продукции, услуг или работ.

В методике Калужской области бюджетная эффективность трактуется как влияние предоставления налоговых льгот на доходы области, а социально-экономическая эффективность - как результативность экономической деятельности налогоплательщиков, которым предоставлены налоговые льготы.

В методике Республики Калмыкия экономическая эффективность трактуется как результативность экономической деятельности налогоплательщиков, которым предоставлены налоговые льготы; бюджетная эффективность - как оценка результата экономической деятельности налогоплательщика с позиции влияния результатов предоставленных налоговых льгот на доходы и расходы республиканского бюджета; социальная эффективность - как степень достижения социально значимого эффекта в результате реализации налогоплательщиком мер, направленных на развитие социальной инфраструктуры и повышение качества жизни, а также благосостояния населения, в расчёте на одного работника.

Некоторые субъекты РФ наряду с показателями бюджетной, экономической, социальной, социально-экономической эффективности также выделяют и иные индикаторы эффективности налоговых льгот. В частности, общественную эффективность, при оценке которой предлагается учитывать косвенные результаты предоставления налоговой льготы (Кемеровская область), а также инвестиционную эффективность (Пермский край). Большое количество субъектов РФ прописывают отдельный порядок расчетов показателей бюджетной, социальной и экономической эффективности для налоговых льгот по инвестиционной деятельности.

Анализ региональных методик оценки эффективности налоговых льгот показал:

- разнообразие подходов к трактовке исходных понятий "бюджетная эффективность", "экономическая эффективность", "социально-экономическая эффективность", "социальная эффективность" и, как следствие, разнообразие показателей, используемых для оценки налоговых льгот;

- при оценке налоговых льгот, как правило, не учитывается целевой характер их предоставления и использования;

- наряду с налоговыми льготами оценке подлежат во многих случаях и иные налоговые преференции, уменьшающие поступления в бюджеты субъектов Федерации;

- использование в качестве показателей эффективности абсолютных показателей, характеризующих отдельные аспекты и результаты финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков, использующих налоговые льготы;

- отсутствие в большинстве региональных методик обоснования критериальных значений показателей оценки эффективности налоговых льгот;

- отсутствие в большинстве случаев оценки влияния негативных внешних факторов от применения налоговых льгот (исключением являются методики Ямало-Ненецкого автономного округа и Ивановской области);

- исключение при оценке налоговых льгот отдельных категорий льготополучателей.

На основе одних только показателей эффективности во многих случаях некорректно производить оценку налоговых льгот. Прежде всего это относится к социальным налоговым льготам. Например, в соответствии со ст. 5 Закона СПб от 28.06.1995 г. N 81-11 "О налоговых льготах" от уплаты транспортного налога полностью освобождены ветераны Великой Отечественной войны, ветераны боевых действий на территории СССР и ряд других категорий граждан. Установление данной льготы является признанием особых заслуг указанных категорий граждан перед Отечеством. Поэтому производить какую-либо оценку эффективности данной льготы указанным категориям граждан представляется некорректным.

В ряде случаев сложно определить эффективность и отдельных стимулирующих налоговых льгот. Например, Законом СПб от 16.10.2002 г. N 487-53 "О транспортном налоге" освобождены от уплаты транспортного налога организации и индивидуальные предприниматели в отношении транспортных средств, использующих природный газ в качестве моторного топлива. Целью установления данной льготы является улучшение экологической обстановки в городе. Однако оценить эффективность данной налоговой льготы представляется крайне сложным, учитывая, что решающим фактором роста объемов использования природного газа в качестве моторного топлива является увеличение численности заправочных станций.

Трактовка понятия "налоговая льгота", принятая Налоговым кодексом РФ, не позволяет однозначно отнести ту или иную налоговую преференцию к категории "налоговая льгота". Это даёт возможность региональным органам власти, ответственным за проведение оценки налоговых льгот, по своему усмотрению относить те или иные налоговые преференции к налоговым льготам.

В Основных направлениях налоговой политики на 2016 г. и плановый период 2017 и 2018 гг. наряду с понятием "налоговая льгота" используется и термин "налоговые расходы", который трактуется как "выпадающие доходы бюджетной системы РФ, обусловленные применением налоговых льгот и иных инструментов (преференций), установленных законодательством РФ о налогах и сборах" [4].

Такая трактовка налоговых расходов позволяет рассматривать их как разновидность субсидий. Кстати сказать, подобный подход к пониманию налоговых льгот используется и в практике Федерального Правительства Германии [3, С. 245]. Он важен для понимания сущности налоговых льгот и может оказаться плодотворным при обосновании сферы их использования. Прежде всего, это касается социальных налоговых льгот. Например, размеры социальных вычетов по налогу на доходы физических лиц в РФ зависят от величины доходов налогоплательщика. Соответственно, большие размеры налоговых вычетов получают физические лица с высокими размерами доходов, что усиливает социальное расслоение в обществе. И вполне резонно проф. В.Г. Пансков задаёт вопрос: "Не используются ли эти средства для оказания финансовой помощи тем категориям населения, которые в силу своего материального достатка в данной налоговой субсидии практически не нуждаются?" [3, С.154-155].

На наш взгляд, для оценки налоговых льгот целесообразно использовать расширенную трактовку понятия "налоговая льгота", включив в неё и иные налоговые преференции, установленные законодательством РФ о налогах и сборах, которые приводят к выпадению доходов бюджетов бюджетной системы РФ. Учитывая, что для оценки налоговых льгот могут использоваться и количественные, и качественные, и абсолютные, и относительные показатели, в названии методик вряд ли целесообразно использовать термин "эффективность". Более корректным, с нашей точки зрения, было бы название "Методика оценки налоговых льгот".

Резюмируя проведенный анализ действующей в России системы оценки эффективности налоговых льгот на региональном уровне, попробуем сформулировать ряд рекомендаций, адресованных скорее для федерального уровня власти, способного разработать методологическое и методическое обеспечение процесса оценки налоговых льгот.

1. Необходима разработка методического обеспечения оценки налоговых льгот, которая исходила бы из цели предоставления налоговой льготы.

2. Необходим, далее, единый терминологический аппарат.

3. Необходимо формирование статистической базы на основании данных, предоставляемых регионами России. Это позволит осуществлять проведение межрегиональных сравнений применения налоговых льгот, сформулировать "работающие" критерии и индикаторы их оценки.

4. Необходим постепенный переход на установку целевых показателей по налоговым льготам.

Литература:

1. Бюджет для граждан (в материалах к Закону Санкт-Петербурга "О бюджете Санкт-Петербурга на 2016 год и на плановый период 2017 и 2018 годов" от 25.11.2015 N 747-145).

2. Итоги социально-экономического развития Санкт-Петербурга за январь-декабрь 2016 года. - http://cedipt.gov.spb.ru.

3. Налоговые льготы. Теория и практика применения: монография для магистрантов. / Под ред. И.А. Майбурова, Ю.Б. Иванова. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2014. - 487 с.

4. Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов. С.24. - www.minfin.ru.

5. Основные направления налоговой политики Санкт-Петербурга на 2016 год и на плановый период 2017 и 2018 годов (в материалах к Закону Санкт-Петербурга от 25.11.2015 N 747-145 "О бюджете на 2016 год и на плановый период 2017 и 2018 годов").

6. ОННП на 2017 год и плановый период 2018 и 2019 годов. - www.minfin.ru.

7. Оценка эффективности налоговых льгот ("налоговых расходов"), установленных законами Санкт-Петербурга, за 2015 год. - http://www.fincom.spb.ru.

8. Письмо Управления федеральной налоговой службы по Санкт-Петербургу от 22.10.2015 N 20-10-03/50488.