Дополнительные доходы плательщиков ЕНВД (А.Г. Александров, "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2008 г.)

Дополнительные доходы плательщиков ЕНВД

В процессе осуществления предпринимательской деятельности практически любой плательщик ЕНВД может столкнуться с получением так называемых дополнительных доходов - доходов, напрямую не связанных с осуществляемыми видами предпринимательской деятельности. Само собой, у законопослушного плательщика ЕНВД возникнет вопрос о налогообложении этих доходов. В первую очередь его будет интересовать, подпадает ли получение дополнительных доходов под спецрежим в виде ЕНВД, или ему придется в отношении дополнительных доходов исчислять налоги в соответствии с иными режимами налогообложения.

В настоящей статье рассмотрены наиболее часто встречающиеся виды дополнительных (внереализационных) доходов, от получения которых "не застрахован" ни один плательщик ЕНВД.

Реализация собственного имущества

Реализация собственного имущества является весьма распространенной хозяйственной операцией, многие плательщики ЕНВД рано или поздно сталкиваются с необходимостью ее осуществления.

К сожалению, в отношении доходов, которые плательщики ЕНВД получают от реализации собственного имущества, налоги придется уплатить в соответствии с иными режимами налогообложения. Это правило будет действовать, даже если налогоплательщики реализуют имущество (включая разовые торговые операции), которое ранее использовалось ими только для ведения деятельности, облагаемой ЕНВД.

Дело в том, что на уплату ЕНВД могут быть переведены лишь виды деятельности, поименованные в п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Продажа собственного имущества (зданий, строений, сооружений, оборудования, автотранспортных средств и т.п.) в перечень "вмененных" видов деятельности не входит, следовательно, и под уплату ЕНВД не подпадает.

Разъяснения Минфина по данному вопросу можно найти в письмах от 12.02.2008 N 03-11-04/3/59, от 19.06.2006 N 03-11-04/3/297, от 20.12.2005 N 03-11-05/122, от 18.11.2004 N 03-06-05-04/47.

Проценты по банковским вкладам
и положительная курсовая разница

В свое время специалисты контролирующих органов сходились во мнении, что доходы в виде процентов, начисленных банком на денежные средства, находящиеся на банковском счете, процентов, начисленных по договорам банковского вклада (депозит и т.п.), доходы в виде положительной курсовой разницы нельзя отнести к доходам от видов деятельности, переведенных на уплату ЕНВД. По их мнению, плательщики ЕНВД в отношении данных доходов должны были уплачивать налоги в соответствии с общим режимом налогообложения или УСНО (письма Минфина России от 06.07.2005 N 03-11-04/3/7, МНС России от 14.09.2004 N 02-3-07/149@).

В дальнейшем специалисты Минфина несколько изменили свою точку зрения по данному вопросу. Так, в Письме от 27.11.2006 N 03-11-04/3/506 говорится, что налогоплательщики, осуществляющие только предпринимательскую деятельность, подлежащую обложению ЕНВД, не должны исчислять налоги в соответствии с иными режимами налогообложения в отношении доходов в виде процентов, полученных по договорам банковского вклада (депозит и т.п.).

По мнению автора, этот вывод является единственно правильным в отношении доходов не только в виде процентов по банковским вкладам, но и в виде положительной курсовой разницы, получаемых налогоплательщиками, применяющими только спецрежим в виде ЕНВД.

В то же время налогоплательщики, совмещающие систему налогообложения в виде ЕНВД с другой системой налогообложения (общий режим, УСНО или в виде уплаты ЕСХН), должны будут доходы в виде банковских процентов (положительной курсовой разницы) полностью учесть в составе доходов, полученных ими в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, не облагаемой ЕНВД.

Конечно, это не совсем справедливо - ведь часть подобных доходов приходится и на деятельность, облагаемую ЕНВД. Однако сделать в данном случае ничего нельзя, поскольку НК РФ не предусмотрен механизм разделения между различными системами налогообложения "общехозяйственных" доходов.

Премии, бонусы и скидки

В последнее время широкое распространение получила практика предоставления поставщиками премий (бонусов, скидок) своим покупателям. При выполнении определенных условий договора, связанных с объемом и периодичностью закупок, поставщики предоставляют своим покупателям премии (скидки, бонусы), что в свою очередь освобождает последних от оплаты части кредиторской задолженности по очередным поставкам. Иногда поставщики суммы премий (бонусов, скидок) переводят "живыми" деньгами на расчетные счета покупателей.

Плательщики ЕНВД к налогообложению данных доходов должны подходить так же, как и к налогообложению доходов в виде процентов, получаемых по договорам банковского вклада.

Иными словами, если налогоплательщики кроме деятельности, подпадающей под уплату ЕНВД, не осуществляют иных видов предпринимательской деятельности, то полученный ими доход в виде премий (скидок, бонусов) следует рассматривать как составную часть дохода, получаемого от предпринимательской деятельности, подпадающей под уплату ЕНВД.

Именно такого мнения придерживаются специалисты финансового ведомства - письма от 07.03.2008 N 03-11-04/3/109, от 01.02.2008 N 03-11-04/3/37, от 26.11.2007 N 03-11-04/3/461, от 16.11.2007 N 03-11-04/3/444.

Прочие виды дополнительных (внереализационных) доходов

К прочим дополнительным доходам, при получении которых у плательщиков ЕНВД не возникает обязанность по уплате налогов в соответствии с иными режимами налогообложения, можно отнести:

- денежные средства, поступившие от поставщиков за возвращенный им товар (Письмо Минфина России от 27.03.2007 N 03-11-04/3/90);

- стоимость излишков товара, выявленных при проведении инвентаризаций (Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-11-04/3/168);

- суммы штрафов и неустоек, полученных от контрагентов по договорам, заключенным в рамках деятельности, подпадающей под уплату ЕНВД.

Вообще при осуществлении деятельности, подпадающей под спецрежим в виде ЕНВД, возможно получение разных видов дополнительных доходов. Чтобы не ошибиться с порядком их налогообложения, надо четко определить, в рамках осуществления какой именно деятельности они получены. Если подобные доходы получены в результате операций, не связанных с "вмененной" деятельностью, то плательщикам ЕНВД придется в отношении данных доходов уплатить налоги в соответствии с общим режимом налогообложения или в соответствии с УСНО. Для чего, в свою очередь, придется организовать ведение раздельного учета (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

А.Г. Александров,

эксперт журнала "ЕНВД: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2008 г.