Расходы на добровольное страхование (Л.А. Масленникова, "Упрощенка", N 8, август 2008 г.)

Расходы на добровольное страхование

Известно, что при упрощенной системе в расходы разрешается включать суммы, перечисленные на обязательное страхование. Обязанность страховать работников и имущество должна подтверждаться законом. А если страхование добровольное, то учесть в расходах ничего не получится. В общем, все обстоит именно так. Однако и здесь есть исключения

В последнее время многие крупные работодатели предлагают своим работникам социальные пакеты, заключают договоры добровольного медицинского и пенсионного страхования, страхования жизни и т.д. Небольшие организации не располагают широкими возможностями, но и они вовлекаются в этот процесс. Поэтому учет добровольных страховых взносов при упрощенной системе - вопрос вполне практический.

При объекте налогообложения доходы минус расходы в налоговой базе признаются только затраты, внесенные в перечень пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. В подпункте 7 действительно указаны только затраты на обязательное страхование имущества и работников. В то же время согласно подпункту 6 можно учитывать расходы на оплату труда, а их состав определяется по статье 255 НК РФ, в которой (п. 16) обозначены взносы по договорам добровольного страхования работников. Правда, в расходах можно учесть взносы не по всем видам добровольного страхования, и не всегда в полном объеме, но все же.

Расскажем подробно, по каким договорам платежи включаются в налоговую базу. Заметьте, что договоры должны быть подписаны с организациями, имеющими лицензию на соответствующий вид страхования. Так что советуем всякий раз просить ее копию.

Страхование жизни

Согласно абзацу 3 пункта 16 статьи 255 НК РФ "упрощенцы" вправе признать в расходах на оплату труда взносы, перечисленные по договорам добровольного страхования жизни работников. Объектом такого страхования являются имущественные интересы застрахованного лица, связанные с его жизнью (подп. 1 п. 1 ст. 4 Закона РФ от 27.11.92 N 4015-1), а срок договора составляет не менее одного года.

К страховым случаям относятся:

- достижение гражданином возраста или наступление даты, установленных в договоре;

- смерть застрахованного в период действия договора по любой причине, кроме самоубийства и некоторых других.

Условия для учета взносов следующие:

- страховщик - российская организация;

- срок договора - не менее пяти лет;

- в течение пяти лет страховые выплаты не осуществляются (в том числе ренты и аннуитеты), кроме случая смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица.

Пример 1

ООО "Мелтон" применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы. В августе 2008 года общество заключило договор добровольного личного страхования жизни работников сроком на четыре года с участием страхователей в инвестиционном доходе страховщика.

Можно ли включить в расходы на оплату труда взносы по данному договору?

К сожалению, нет. Причина вот в чем. Взносы по договору страхования жизни работников входят в состав расходов на оплату труда. Но, во-первых, если договор рассчитан не менее чем на пять лет. А фирма заключила договор лишь на четыре года. Во-вторых, страховые выплаты не должны производиться в течение пяти лет. Договор же с участием страхователей в инвестиционном доходе страховщика предполагает более ранний расчет со страхователями.

Негосударственное пенсионное обеспечение и добровольное пенсионное
страхование

В абзаце 4 пункта 16 статьи 255 НК РФ указаны договоры негосударственного пенсионного обеспечения и добровольного пенсионного страхования. Поясним, что представляют собой эти типы договоров.

Согласно статье 3 Федерального закона от 07.05.98 N 75-ФЗ договор негосударственного пенсионного обеспечения - это соглашение между фондом и вкладчиком, в соответствии с которым вкладчик обязуется перечислять пенсионные взносы в фонд, а фонд - в настоящем или будущем выплачивать участникам, выбранным вкладчиком, негосударственную пенсию. Вкладчиком может быть физическое или юридическое лицо, участником - только лицо физическое. Негосударственный пенсионный фонд применяет различные схемы с именными или солидарными пенсионными счетами. Изменить эти схемы участники договора не вправе.

Именной пенсионный счет открывается на одного участника, который после назначения негосударственной пенсии становится распорядителем средств. Он может расторгнуть договор, получить выкупную сумму или перевести ее в другой фонд.

Солидарный пенсионный счет ведется по группе участников. После того как кому-то из них установлена пенсия, причитающиеся ему накопления переводятся на субсчет солидарного счета или на именной счет.

В налоговой базе учитываются только платежи по договорам, в которых предусмотрены схемы с именными счетами. При использовании схемы с солидарными счетами включить взносы в состав расходов нельзя.

Есть еще одно условие. По договору пенсии должны выплачиваться либо пожизненно, либо пока деньги на именном счете не исчерпаны, но не менее пяти лет.

Договор добровольного пенсионного страхования заключается не с Пенсионным фондом, а со страховой компанией. Существует несколько программ выплаты пенсии:

- пожизненная;

- пожизненная с гарантированным периодом. В случае смерти застрахованного в течение гарантированного периода пенсию до окончания этого периода получает лицо, заранее указанное застрахованным (выгодоприобретатель), а если такое лицо не названо - наследники;

- пожизненная с правом передачи супруге (супругу). Выплаты поступают застрахованному, а после его смерти - супруге (супругу), только в меньшем размере.

На расходы относятся взносы по договорам, по которым пенсия полагается:

- на основаниях, утвержденных законодательством РФ и дающих право на пенсию - трудовую или по государственному обеспечению;

- в период действия пенсионных оснований;

- пожизненно.

Добровольное личное медицинское страхование

Личным страхованием называются отношения, защищающие личные интересы физических лиц при определенных событиях (страховых случаях) за счет денежных фондов, формируемых из страховых взносов.

Сторонами договора выступают страховщик (страховая компания), страхователь (плательщик взносов, то есть работодатель), застрахованное лицо (тот, на кого оформлен полис, и кто имеет право на страховую сумму). Их правоотношения регулируются Законом РФ от 28.06.91 N 1499-1. Согласно его статье 3 под объектом страхования подразумевается риск, связанный с затратами на медицинскую помощь при страховом случае.

Взносы учитываются, только если срок договора не менее одного года (абз. 5 п. 16 ст. 255 НК РФ). Обратите внимание: налоговики не признают затрат на медицинские услуги по договору добровольного страхования, оказанные структурным подразделением организации (см. письмо УФНС России по г. Москве от 21.06.2007 N 20-12/059649). По их мнению, такие затраты экономически не оправданны: чтобы медработники оказали помощь сотруднику того же предприятия, не нужно обращаться в страховую компанию. Кроме того, структурное подразделение, входящее в состав юридического лица, не является медицинским учреждением. Аргументы веские, и лучше к ним прислушаться.

Добровольное личное страхование на случай смерти
или причинения вреда здоровью

Взносы на добровольное личное страхование работников удастся отнести на расходы, если договором предусмотрены выплаты исключительно в случае смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица. Об этом сказано в абзаце 6 пункта 16 статьи 255 НК РФ.

Налоговый учет и начисление налогов и взносов

Мы ознакомились с видами договоров, позволяющими отражать затраты в налоговой базе. Осталось понять, в каком размере - ведь затраты на добровольное страхование нормированы. А кроме того, поскольку договоры заключаются для работников, нужно разобраться с НДФЛ и обязательными страховыми взносами в ПФР и ФСС.

Порядок налогового учета

Прежде всего обратим внимание на абзац 8 пункта 16 статьи 255 НК РФ. Как уже отмечалось, чтобы признать взносы по договорам добровольного страхования в расходах на оплату труда, договор должен иметь определенное содержание. Как только указанные условия изменятся, учет расходов в налоговой базе невозможен. Если же поправки внесены задним числом, придется сторнировать соответствующие суммы. Точно так же уменьшать расходы придется при сокращении числа застрахованных (из-за увольнения или по другой причине). Взносы, уплаченные за выбывшего работника, с момента корректировок страхового договора в налоговой базе не отражаются.

Пример 2

ООО "Луана" применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы. В январе 2008 года общество оформило договор добровольного медицинского страхования сроком на один год в пользу десяти своих работников, уплатив страховой компании 120 000 руб. 1 августа двое работников, которые были застрахованы, уволились. Какую часть страховки можно признать в расходах в августе?

Согласно пункту 2 статьи 346.17 НК РФ "упрощенцы" могут учитывать только оплаченные и произведенные расходы. За медицинское страхование работников общество полностью рассчиталось в январе и должно было списывать в расходы ежемесячно по 10 000 руб. (120 000 руб. : 12 мес.). Однако в августе двое уволились, следовательно, их страховку со дня увольнения отнести на расходы нельзя. Таким образом, в августе можно будет учесть только 8000 руб. (10 000 руб. - 10 000 руб. : 10 чел. х 2 чел.).

Перейдем к нормированию. Общая величина взносов и иных платежей по договорам долгосрочного страхования жизни, добровольного пенсионного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения работников, включаемая в налоговую базу, не должна превышать 12% расходов на оплату труда (без учета затрат на все виды добровольного страхования), а по договорам добровольного медицинского страхования - 3%.

Затраты на добровольное личное страхование, предусматривающее выплаты только в случае смерти или причинения вреда здоровью, нормируются не в процентах. Их отражают в размере не более 15 000 руб. в год на каждого работника. Исходят из правила: если частное от деления суммы взносов по всем договорам на число застрахованных меньше 15 000 руб., в расходы включается его величина, если больше - 15 000 руб.

Порядок учета взносов и иных платежей на добровольное страхование
работников

Вид договора	Условия включения в расходы на оплату труда	Порядок нормирования
Страхование жизни	Договор заключен с российской страховой организацией на срок не менее пяти лет, в течение которого страховые выплаты не производятся, кроме случаев смерти или причинения вреда здоровью застрахованного лица	Общая величина расходов по всем договорам не должна превышать 12% от расходов на оплату труда (без учета сумм на добровольное страхование работников)
Негосударственное пенсионное обес- печение	Применяется пенсионная схема с учетом взносов на именных счетах участников. Пенсия назначается застрахованному лицу по тем же основаниям, которые установлены законодательством РФ и дают право получать пенсию по государственному пенсионному обеспечению или трудовую пенсию. Выплаты производятся пожизненно или пока имеются средства на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет
Добровольное пен- сионное страхова- ние	Пенсия назначается застрахованному лицу пожизненно по тем же основаниям, которые установлены законодательством РФ и дают право на получение пенсии по государственному пенсионному обеспечению или трудовой пенсии
Добровольное лич- ное медицинское страхование	Срок действия договора не менее одного года	Учитываются расходы, не превышающие 3%* от расходов на оплату труда (без учета сумм на добровольное страхование работников)
Добровольное лич- ное страхование, предусматривающее выплаты только в случае смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица	-	Не более 15 000 руб. в год на каждого застрахованного работника
* С 2009 года планируется внести изменения в пункт 16 статьи 255 НК РФ. По новым правилам в расходах можно будет учитывать стоимость добровольного медицинского страхования в пределах 6% от суммы расходов на оплату труда.

Пример 3

ЗАО "Сатурн" применяет УСН с объектом налогообложения доходы минус расходы. В июле 2008 года фирма заключила договор негосударственного пенсионного обеспечения работников с использованием именных счетов участников. За июль и август в III квартале 2008 года были уплачены взносы в сумме 78 000 руб.

Какую сумму фирма вправе учесть в налоговой базе, если за девять месяцев расходы на оплату труда (без добровольных страховых взносов) составят 5 345 700 руб., а другие платежи по добровольному страхованию работников в 2008 году не перечисляются?

Взносы по негосударственному пенсионному обеспечению вместе с некоторыми платежами отражаются в пределах 12% расходов на оплату труда. По условию других платежей по добровольному страхованию в 2008 году у фирмы не было. Следовательно, в III квартале она может учесть в расходах не более 641 484 руб. (5 345 700 руб. х 12%). Уплачено добровольных страховых взносов намного меньше - 78 000 руб. Эта сумма и войдет в расходы.

Исчисление обязательных страховых взносов и НДФЛ

При упрощенной системе организации и индивидуальные предприниматели не являются плательщиками ЕСН (п. 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ), поэтому из отчислений остаются только НДФЛ, обязательные пенсионные взносы и взносы на случай травматизма.

НДФЛ. Согласно пункту 3 статьи 213 НК РФ добровольные страховые взносы облагаются НДФЛ. Причем даже тогда, когда застрахованный не работает в организации или у предпринимателя, уплачивающих эти взносы. Исключение - взносы по договорам добровольного личного и пенсионного страхования (они не являются доходом физических лиц) и оформленным в пользу работников договорам негосударственного пенсионного обеспечения (п. 3 ст. 213 и п. 1 ст. 213.1 НК РФ).

Взносы в Пенсионный фонд РФ. В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ пенсионные взносы определяются с той же базы, что и ЕСН. На основании подпункта 7 пункта 1 статьи 238 НК РФ с взносов, уплачиваемых по договорам личного медицинского страхования работников сроком не менее года и договорам личного страхования на случай смерти или причинения вреда здоровью, ЕСН не взимается. Значит, пенсионные взносы тоже. На страховку по другим договорам придется начислять взносы в обычном порядке.

Взносы в Фонд социального страхования РФ. В пункте 20 перечня выплат, освобождаемых от данных взносов, указана стоимость полисов добровольного медицинского страхования работников на срок не менее года и личного страхования на случай смерти или утраты трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей. Правда, с уточнением, что договоры не предполагают расчетов с застрахованными лицами без наступления страхового случая.

В соответствии с пунктом 21 того же перечня платежи по договорам негосударственного обеспечения и добровольного пенсионного страхования относятся к необлагаемым при условии, что:

- годовая страховка не превышает 24 МРОТ (согласно статье 5 Федерального закона от 19.06.2000 N 82-ФЗ с 1 января 2001 года МРОТ равен 100 руб.);

- договоры составлены на срок не менее пяти лет, а выплаты по ним предусмотрены только в случае инвалидности застрахованного лица или достижения возраста, дающего право на государственную пенсию.

Со всех других страховых платежей (например, по договорам страхования жизни) необходимо начислять и уплачивать взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Л.А. Масленникова,

эксперт журнала "Упрощенка", кандидат

экономических наук

"Упрощенка", N 8, август 2008 г.