Комментарий к письму Министерства финансов Российской Федерации от 18.07.2008 N 03-11-04/2/107 (Е.П. Зобова, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 17, сентябрь 2008 г.)

Комментарий к письму
Министерства финансов Российской Федерации
от 18.07.2008 N 03-11-04/2/107

В Письме от 18.07.2008 N 07-11-04/2/107 поднимается важный вопрос для управляющих компаний: что считать их доходом при применении УСНО?

Согласно ст. 346.15 НК РФ налогоплательщики при применении УСНО должны включать в состав доходов, учитываемых при определении объекта налогообложения по налогу, доходы от реализации и внереализационные доходы (ст. 249 и 250 НК РФ). При этом доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ, в составе доходов не учитываются. При работе по посредническим договорам к доходам относятся только комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение на основании пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ.

С этими рассуждениями нельзя не согласиться. Но затем финансисты делают вывод: учитывая, что предпринимательская деятельность налогоплательщика - управляющей организации исходя из договорных обязательств является посреднической деятельностью по закупке по поручению собственников помещений в многоквартирном доме коммунальных услуг, доходом указанной организации будет являться комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Такая позиция Минфина представлена и в более ранних письмах - Письмо от 14.11.2005 N 03-11-05/100. Управляющая организация обязана принимать на свой расчетный счет платежи за коммунальные услуги, которые вносятся членами товарищества собственников жилья и впоследствии перечисляются управляющей организацией юридическим лицам, предоставляющим данные услуги. Учитывая, что реализацию коммунальных услуг осуществляют коммунальные организации, управляющая организация, принимающая на основании заключенного договора технического обслуживания жилого дома на свой расчетный счет платежи от населения за коммунальные услуги, не учитывает вышеназванные платежи при исчислении налоговой базы по единому налогу в качестве доходов.

То есть, по мнению Минфина, управляющая организация не реализует коммунальные услуги, а занимается посреднической деятельностью, и поэтому платежи за коммунальные услуги не учитываются при расчете налоговой базы по УСНО. Но при этом Минфином было выпущено Письмо от 13.11.2007 N 07-05-06/288, в котором речь шла об учете в составе доходов сумм, полученных управляющей компанией от жильцов и направленных на капитальный ремонт жилья. В данном случае был сделан прямо противоположный вывод о том, что суммы, перечисляемые жильцами на расчетный счет управляющей компании и направленные на капитальный ремонт жилья, учитываются налогоплательщиком - управляющей организацией в доходах при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

В конкретном случае финансисты посчитали, вероятно, что управляющая компания сама выполняет капитальный ремонт, а не является посредником между жильцами и подрядчиками, которые его осуществляют.

Попробуем разобраться: кем же является управляющая компания и будут ли перечисленные ей средства ее доходом?

Согласно ст. 161 Жилищного кодекса от 29.12.2004 N 188-ФЗ*(1) (далее - ЖК РФ) собственники помещений в многоквартирном доме обязаны выбрать один из способов управления многоквартирным домом:

- непосредственное управление собственниками помещений в многоквартирном доме;

- управление товариществом собственников жилья либо жилищным кооперативом или иным специализированным потребительским кооперативом;

- управление управляющей организацией.

При этом управление многоквартирным домом должно обеспечивать благоприятные и безопасные условия проживания граждан, надлежащее содержание общего имущества в многоквартирном доме, решение вопросов пользования указанным имуществом, а также предоставление коммунальных услуг гражданам, проживающим в таком доме. Нас интересует управляющая компания. Она является профессиональным игроком на рынке жилищно-коммунальных услуг, обладает необходимыми знаниями и компетенцией, но, конечно, за ее услуги придется платить жильцам, в отличие от ТСЖ, которое не извлекает прибыли от деятельности по управлению домом.

На управляющую компанию возложены функции координатора и исполнителя работ по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме и ответственность за качество предоставляемых потребителям коммунальных услуг (а не только содержание жилфонда). Расчет платы тоже входит в ее обязанности.

При рассмотрении данного вопроса нельзя обойти такой важный документ, как Правила предоставления коммунальных услуг гражданам (далее - Правила), утвержденные Постановлением Правительства РФ от 23.05.2006 N 307*(2). Они регулируют отношения между исполнителями и потребителями коммунальных услуг. Исполнителем может быть и управляющая организация, на которой лежат обязательства по предоставлению коммунальных услуг надлежащего качества перед всеми потребителями (п. 5 Правил).

Согласно формулировке разд. VIII ЖК РФ управляющая организация именно предоставляет коммунальные услуги, а не просто обеспечивает их предоставление (например, только посредством заключения договоров с ресурсоснабжающими организациями). Из этого же понимания исходят и Правила.

В обязанности исполнителя коммунальных услуг входит заключение договоров с ресурсоснабжающими организациями или самостоятельное производство коммунальных ресурсов, необходимых для предоставления коммунальных услуг потребителям (пп. "в" п. 49 Правил). Согласно определению, приведенному в п. 3 Правил, ресурсоснабжающая организация осуществляет продажу коммунальных ресурсов, и не кому-нибудь, а управляющей компании. Приходится констатировать, что законодательство предлагает управляющим организациям только договор купли-продажи коммунальных ресурсов и никакой другой.

Отсюда следует, что включение в налогооблагаемую выручку управляющей компании всей платы собственников помещений (в том числе за коммунальные услуги) является требованием НК РФ, а также управляющая компания обязана оплачивать все выставленные ресурсоснабжающими организациями счета независимо от фактического поступления денежных средств от населения.

Данные налоговые последствия можно оптимизировать с точки зрения уменьшения налоговых выплат: применить посреднические договоры, такие как агентский договор, чтобы доходом управляющей компании было только агентское вознаграждение. Но этот вариант идет вразрез с ЖК РФ и Правилами. Хотя по своей сущности деятельность управляющей многоквартирным домом компании является посреднической.

Вернемся к позиции Минфина по данному вопросу. Финансисты рассматривают деятельность управляющей компании по сути и считают ее на сегодняшний день посреднической. При этом в комментируемом письме дается ответ на конкретный вопрос, сформулированный некорректно: управляющая организация, применяющая УСН с объектом налогообложения "доходы", заключила договор энергоснабжения с поставщиками по поручению собственников помещений в многоквартирном доме. Какой договор заключен, непонятно из вопроса, и формально ответ Минфина соответствует поставленному вопросу. Если заключен посреднический договор, то доходом будет являться вознаграждение по нему, а платежи за коммунальные услуги при расчете единого налога при УСНО не учитываются. Но, с точки зрения ЖК РФ и Правил, управляющая компания продает населению коммунальные услуги и, соответственно, должна учитывать в доходах всю сумму платежей за них как при договоре купли-продажи. А позиция Минфина, к сожалению, может измениться в любой момент, как это было не раз, со всеми вытекающими отсюда налоговыми рисками, тем более что они всегда могут сказать, что это был ответ на конкретный вопрос.

Следует учитывать, что управляющие компании ведут особую деятельность в соответствии с ЖК РФ, Правилами, ГК РФ, поэтому к выбору режима налогообложения надо подходить очень тщательно. Применение "упрощенки" с объектом налогообложения "доходы" выглядит в данном случае непривлекательным, в крайнем случае это могут быть "доходы минус расходы". При принятии решения о выборе объекта налогообложения при УСНО все-таки необходимо учитывать возможные налоговые риски.

Е.П. Зобова,

главный редактор журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 17, сентябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Действует в ред. Федерального закона от 13.05.2008 N 66-ФЗ.

*(2) Действуют в ред. Постановления Правительства РФ от 21.07.2008 N 549.