Комментарий к Федеральному закону Российской Федерации от 22.07.2008 N 158-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (В.В. Никитин, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 17, сентябрь 2008 г.)

Комментарий к Федеральному закону Российской Федерации
от 22.07.2008 N 158-ФЗ
"О внесении изменений в главы 21, 23, 24, 25 и 26 части
второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые
другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах"

В прошлом номере мы опубликовали Федеральный закон от 22.07.2008 N 158-ФЗ, который был утвержден в целях реализации инновационного сценария развития экономики, а также создания условий для улучшения социального обеспечения граждан. Изменения коснулись глав Налогового кодекса, посвященных НДС, НДФЛ, ЕСН, налогу на прибыль и налогу на добычу полезных ископаемых. Новшества имеют масштабный характер: в НК РФ добавлены три новые статьи, внесены изменения в 26 статей (три из них представлены в новой редакции). В основном изменения носят положительный характер для налогоплательщика, некоторые из них устранили пробелы в законодательстве, а также исключили спорные моменты.

Нововведения вступят в силу с 01.01.2009, а некоторые из них, касающиеся налога на прибыль, распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2008 (их можно будет учесть при составлении декларации по налогу на прибыль за 2008 год). Рассмотрим наиболее интересные изменения.

Суточные

Действующая редакция пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ разрешает учитывать суточные и полевое довольствие в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией". С 01.01.2009 данное ограничение не будет действовать. В соответствии с этим из п. 38 ст. 270 НК РФ будет исключено указание, что суточные и полевое довольствие, выплачиваемые сверх норм, установленных Правительством РФ, не включаются в расходы.

Вследствие новшеств со следующего года при определении размера учитываемых в расходах суточных нужно будет обращаться к нормам трудового законодательства. Согласно ст. 168 ТК РФ работодатель обязан возместить работнику, направленному в служебную командировку, суточные, при этом порядок и компенсация расходов определяются коллективным договором или локальным нормативным актом. Таким образом, размер суточных, включаемых в расходы, будет зависеть от того, что прописано в данных документах.

Выплаты членам совета директоров

С 01.01.2009 в ст. 270 НК РФ будет добавлен п. 48.8, который не позволяет включать в расходы вознаграждения и иные выплаты членам совета директоров. Фискальные ведомства и ранее отказывали в учете этих расходов, например, в письмах Минфина РФ от 10.07.2007 N 03-03-06/1/475, УФНС по г. Москве от 26.12.2007 N 21-11/124242@.

Амортизируемое имущество

Федеральным законом N 158-ФЗ в перечень объектов, признаваемых амортизируемым имуществом, добавлены капитальные вложения в объекты основных средств, полученные по договору безвозмездного пользования, осуществленные в форме неотделимых улучшений организацией-ссудополучателем с согласия организации-ссудодателя (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Если действующая редакция не позволяет менять метод начисления амортизации в течение всего периода начисления по объекту амортизируемого имущества, то новая редакция позволит это делать с начала налогового периода. При этом уточнено, что переходить на линейный метод налогоплательщик может не чаще одного раза в пять лет. Сохранится указание, что по основным средствам (а теперь и по НМА), входящим в 8-10 амортизационные группы, амортизация начисляется только линейным способом.

Законодатель уделил повышенное внимание нелинейному методу начисления амортизации, порядок применения которого существенно изменен, что нашло отражение в новой ст. 259.1 "Порядок расчета сумм амортизации при применении нелинейного метода начисления амортизации" НК РФ. Если с нового года при применении линейного метода амортизация будет продолжать начисляться по каждому объекту амортизируемого имущества, то при применении нелинейного метода - по каждой амортизационной группе (подгруппе).

На месяц увеличен срок начисления амортизации для ликвидированной и реорганизуемой организаций (исключение - изменение организационно-правовой формы): в налоговый период включается месяц, в котором произошла ликвидация (реорганизация).

С 01.01.2009 не будет применяться специальный коэффициент 0,5 к основной норме амортизации по легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 600 000 и 800 000 руб.

Исключительные права на программы для ЭВМ
стоимостью от 10 000 до 2 000 руб.

Законодатель исключил пробел в НК РФ, связанный с учетом затрат на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 руб., возникший в 2008 году. Дело в том, что с 01.01.2008 были внесены изменения, согласно которым исключительные права на программы для ЭВМ признаются амортизируемым имуществом, если их первоначальная стоимость превышает не 10 000, а 20 000 руб. (при соблюдении иных условий). При этом не были внесены изменения в пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ, в результате в 2008 году эта норма разрешала учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, лишь затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10 000 руб. Таким образом, в 2008 году Налоговый кодекс оставил без внимания порядок учета затрат на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 руб.

Финансисты в Письме от 01.07.2008 N 03-03-06/1/379 указали, что исключительные права на программы для ЭВМ первоначальной стоимостью более 10 000 руб. признаются НМА и подлежат амортизации в соответствии со ст. 256-259 НК РФ. Аналогичная позиция была высказана ими в Письме от 13.02.2008 N 03-03-06/1/91, в котором было уточнено, что такой актив для признания его амортизируемым имуществом должен иметь срок полезного использования, превышающий 12 мес.

Законодатель высказал иное мнение, и с 01.01.2009 затраты на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью до 20 000 руб. нужно списывать в составе прочих расходов.

Расходы на обучение, подготовку и переподготовку кадров

Новшества уделили повышенное внимание расходам на обучение, подготовку и переподготовку кадров, предоставив для них льготный режим налогообложения. Подпункт 23 п. 1 ст. 264 НК РФ позволяет учесть в текущем году расходы на подготовку и переподготовку кадров. С 01.01.2009 эта норма даст возможность учесть и расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам работников налогоплательщика.

В пункте 3 ст. 264 НК РФ уточнены условия, при соблюдении которых можно учесть данные расходы. Например, действующая редакция предусматривает, что подготовку (переподготовку) проходят только работники, состоящие в штате организации. Новшество предполагает, что подготовку (переподготовку), а также обучение могут проходить и лица, заключившие с налогоплательщиком договор, согласно которому они обязаны не позднее трех месяцев после окончания обучения, подготовки, переподготовки заключить с налогоплательщиком трудовой договор и отработать у него не менее года.

Нововведениями исключено указание, что оплата обучения работников в высших и средних специальных учебных заведениях при получении ими высшего и среднего специального образования не включается в расходы (п. 3 ст. 264 НК РФ).

Расходы на обучение, подготовку и переподготовку кадров, поименованные в пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ, с 01.01.2009 освобождаются от обложения ЕСН (пп. 16 п. 1 ст. 238 НК РФ).

Начиная с этой даты в соответствии с п. 21 ст. 217 НК РФ от обложения НДФЛ будет освобождаться плата за обучение налогоплательщика по основным и дополнительным общеобразовательным и профессиональным программам, его профессиональную подготовку и переподготовку в российских образовательных учреждениях, имеющих лицензию, либо иностранных образовательных учреждениях, имеющих соответствующих статус. Действующая редакция данной нормы освобождает от налогообложения только суммы, выплачиваемые организациями и (или) физическими лицами детям-сиротам в возрасте до 24 лет на обучение в образовательных учреждениях, имеющих соответствующие лицензии, либо за их обучение указанным учреждениям.

Проценты по займам (кредитам) работника на приобретение
и строительство жилого помещения

С 01.01.2009 Налоговый кодекс будет дополнен расходами на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, которые организация для целей исчисления налога на прибыль сможет учесть в размере не более 3% от суммы расходов на оплату труда (п. 24.1 ст. 255 НК РФ). Данные расходы, понесенные организациями и индивидуальными предпринимателями, учтенные для целей исчисления налога на прибыль, будут освобождены от обложения ЕСН и НДФЛ (пп. 17 п. 1 ст. 238 НК РФ, п. 40 ст. 217 НК РФ).

В.В. Никитин,

редактор журнала

"Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 17, сентябрь 2008 г.