Распределение косвенных расходов по подразделениям страховых организаций (Е.А. Мизиковский, Т.В. Полазнова, "Аудиторские ведомости", N 9, сентябрь 2008 г.)

Распределение косвенных расходов по подразделениям
страховых организаций

Описывается методика распределения косвенных расходов, относимых на структурные подразделения страховой организации. Распределение указанных расходов осуществляется с учетом суммы полученных страховых премий, количества заключенных договоров страхования и числа заявленных страховых случаев.

Деятельность страховых организаций характеризуется рядом специфических особенностей, касающихся распределения косвенных расходов в бухгалтерском учете. В российской страховой учетной практике данные расходы обычно распределяются по видам страхования в основном для определения учетных финансовых результатов и включения их в отчет о прибылях и убытках. Таким образом, значимость распределения косвенных расходов в страховой деятельности ограничена рамками бухгалтерской отчетности.

В качестве оснований для распределения косвенных расходов могут признаваться прямые затраты, учтенные по страхованию жизни и другим видам страхования, собранные страховые премии (взносы) и другие показатели. В процессе аудита осуществляется проверка правильности распределения косвенных расходов по видам страхования и включения их в соответствующие статьи отчета о прибылях и убытках страховой организации.

На наш взгляд, потребность в объективных основаниях для распределения косвенных расходов возникает не только при формировании показателей бухгалтерской отчетности, когда требуется распределение названных расходов по видам страхования, но и при принятии управленческих решений. В современных условиях требуется качественно новая учетно-аналитическая информация, характеризующая величину косвенных расходов, относимых на конкретные структурные подразделения - филиалы, представительства, отделения и т.д. Оценка целесообразности функционирования последних будет недостоверной без учета отнесения соответствующих величин косвенных расходов.

Наличие информации об отклонениях фактических расходов на ведение страхового дела с учетом объема косвенных расходов от величины, предусмотренной в структуре нагрузки в страховом тарифе, позволит принимать обоснованные управленческие решения. Если совокупный размер расходов на ведение страхового дела конкретного структурного подразделения превышает величину, заложенную в страховом тарифе, то необходимо принять определенные меры, направленные на снижение расходов по конкретным статьям, повышение величины и изменение структуры страховых тарифов и др. При этом важно обосновать конкретные действия и оценить их влияние на конкурентоспособность страховщика.

В связи с этим актуальность вопроса контроля над величиной и составом расходов на ведение дела по филиалам, представительствам, отделениям и т.д. страховой организации не вызывает сомнений. Вместе с тем, по нашему мнению, отсутствует потребность в распределении косвенных расходов по таким подразделениям, как точки продаж, основной функцией которых является реализация страховых договоров.

Отметим, что в научной литературе в настоящее время редко поднимаются вопросы распределения косвенных расходов по структурным подразделениям. Однако показатели, характеризующие распределение косвенных расходов, ввиду их обобщенности не позволят получить реальную картину деятельности территориально разветвленных подразделений.

Особенности страховой деятельности исключают использование лишь одного общего основания для распределения косвенных расходов. Формирование достоверных суждений о деятельности структурных подразделений неизбежно требует применения нескольких баз, что объясняется также характером распределяемых расходов. В качестве показателей распределения можно рекомендовать:

суммы фактически полученных страховых премий (взносов);

количество заключенных договоров страхования, в том числе по линиям бизнеса;

число заявленных страховых случаев.

Эти показатели распределения применимы при осуществлении любого вида страхования. Непосредственно для медицинского страхования целесообразно дополнительно использовать такой показатель, как количество обращений застрахованных в лечебно-профилактические учреждения. Заметим, что состав косвенных расходов к распределению остается на усмотрение конкретной страховой организации, поскольку зависит от структуры расходов страховщика и других факторов.

Приведем статьи косвенных расходов, рекомендуемых нами к распределению, и соответствующие им способы распределения Следует учитывать, что расходы подлежат распределению, если они носят общий характер, т.е. не связаны с деятельностью конкретного филиала, в противном случае их целесообразно относить непосредственно в расходы на ведение страхового дела этого филиала.

Фонд оплаты труда (вместе с отчислениями на социальные нужды). Данный вид косвенных расходов распределяется следующим образом:

для управленческого персонала головной страховой организации и филиалов (директора, заместителей директора, главного бухгалтера) - пропорционально величине собранных страховых премий (взносов);

для андеррайтеров по линиям бизнеса - пропорционально количеству заключенных договоров по определенной линии бизнеса;

для менеджеров отделов урегулирования убытков - пропорционально количеству заявленных страховых случаев по определенной линии бизнеса;

для врачей-экспертов (в случае медицинского страхования) - пропорционально количеству обращений застрахованных в лечебно-профилактические учреждения;

для операторов, вводящих заключенные договоры в систему страхового учета - пропорционально количеству заключенных договоров;

для бухгалтеров и сотрудников отделов кадров - пропорционально величине собранных страховых премий (взносов).

Аналогично распределяются другие расходы по содержанию соответствующего персонала и выполнению им должностных обязанностей: расходы затраты на содержание рабочих мест (на аренду, коммунально-эксплуатационные расходы, содержание и ремонт имущества), затраты на приобретение материальных ценностей и другого имущества стоимостью до 20 000 руб., амортизационные отчисления по объектам основных средств.

Амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов; расходы на рекламу; не перечисленные выше расходы, связанные с содержанием управленческого персонала головной страховой организации и филиалов: расходы по оплате услуг мобильной связи; транспортные расходы (с учетом расходов на содержание автотранспорта) и расходы на служебные командировки распределяются пропорционально величине собранных страховых премий (взносов). Последние из указанных расходов не подлежат распределению, если связаны с деятельностью конкретного структурного подразделения; данный вид косвенных расходов непосредственно логично относить к расходам на ведение страхового дела этого структурного подразделения.

В качестве базы распределения расходов на содержание административного блока управления, бухгалтеров и сотрудников отделов кадров, на рекламу и на амортизацию по объектам нематериальных активов, на наш взгляд, следует принять суммы основных доходов (страховых премий (взносов), приносимых конкретным структурным подразделением. Как нам представляется, применение других показателей распределения не покажет реальной картины деятельности отдельных структурных подразделений. В частности, необоснованно распределение пропорционально количеству заключенных договоров. Известно, что страховые тарифы могут дифференцироваться по территориальному признаку, поэтому распределение указанным способом приводит к завышению суммы косвенных расходов, отнесенных на отдельное подразделение (при невысоких значениях поправочных коэффициентов в конкретном регионе и значительного количества договоров страхования). Нецелесообразность применения в качестве базы распределения количества заявленных страховых случаев обусловлена вероятностным характером страховых выплат.

Распределение расходов, связанных с содержанием андеррайтеров по видам страхования целесообразно осуществлять пропорционально количеству заключенных договоров по определенному виду страхования. Это обусловлено тем, что андеррайтер имеет полномочия от руководства страховой организации принимать на страхование (перестрахование) предложенные риски и несет ответственность за формирование страхового (перестраховочного) портфеля.

Рекомендуемая база распределения расходов, связанных с содержанием менеджеров отделов урегулирования убытков - количество заявленных страховых случаев по определенной линии бизнеса. Названные специалисты осуществляют урегулирование убытков по произошедшим страховым случаям. Выбор именно такого показателя распределения связан с тем, что трудозатраты имеют место независимо от того, будет ли произведена выплата по страховому случаю. В связи с этим необъективен такой показатель распределения косвенных расходов, как "количество случаев осуществления страховых выплат". Несправедливость распределения пропорционально суммам собранных страховых премий (взносов) или количеству заключенных договоров страхования вытекает из должностных функций менеджеров отделов урегулирования убытков.

Урегулирование убытков по страховым случаям в области медицинского страхования находится в компетенции врачей-экспертов. Для распределения расходов, связанных с содержанием названных специалистов, представляется логичным использовать показатель "количество обращений застрахованных в лечебно-профилактические учреждения".

Распределению расходов, связанных с содержанием операторов, вводящих заключенные договоры в систему страхового учета, наиболее соответствует показатель "количество заключенных договоров", поскольку трудовые затраты оператора примерно одинаковы по страховым договорам и не варьируются в зависимости от получаемых по ним доходам (страховым премиям) или наступления страховых случаев.

Предложенные виды косвенных расходов к распределению не являются исчерпывающими. Управленческий аппарат страховой организации вправе считать необходимым распределять другие расходы (не перечисленные нами, скажем, в связи с их существенным удельным весом в расходах на ведение страховых операций. В качестве таких расходов могут выступать в том числе расходы по страхованию своих работников и имущества, расходы по оплате аудиторских и других услуг. В этом случае предложенные группы распределяемых расходов можно детализировать, но сохранить при этом методику выбора показателей распределения.

Отметим, что принятию того или иного решения должен предшествовать анализ целесообразности распределения косвенных расходов. В связи с этим приведенный перечень косвенных расходов может быть скорректирован и адаптирован под потребности конкретной страховой организации.

Решение задачи распределения косвенных расходов по структурным подразделениям страховых организаций требует не только обоснования распределения косвенных расходов. Для практического применения требуются соответствующие регистры распределения, в качестве которых можно рекомендовать различные варианты построения аналитических таблиц, разрабатываемых для страховых организаций с учетом особенностей их деятельности и территориальной разветвленности.

На наш взгляд, оптимальным вариантом здесь является формирование ведомостей распределения косвенных расходов по структурным подразделениям. В данных регистрах по строкам представляется рациональным привести следующие показатели: распределяемые косвенные расходы, соответствующие им основания для распределения - суммы фактически полученных страховых премий (взносов); количество заключенных договоров страхования, в том числе по линиям бизнеса; количество заявленных страховых случаев; количество обращений застрахованных в лечебно-профилактические учреждения. Кроме того, следует вычислить коэффициенты распределения косвенных расходов путем деления величины распределяемых расходов на соответствующий показатель распределения, а также выявить суммы косвенных расходов, относимых на конкретные филиалы, представительства и т.п. По столбцам разумно представить обособленные подразделения, по которым осуществляется распределение.

Итоговые суммы косвенных расходов по столбцам - конкретным структурным подразделениям в совокупности с фактическими показателями расходов на ведение страхового дела этих подразделений покажут совокупную реальную величину расходов. С учетом последнего показателя появляется возможность расчета реальной экономии (перерасхода) расходов на ведение дела по обособленным подразделениям страховых организаций.

Применение предложенных оснований для распределения косвенных расходов позволит управленческому аппарату страховых организаций, во-первых, оценивать целесообразность функционирования отдельных структурных подразделений, что играет особую роль в условиях конкуренции на рынке страховых услуг, и, во-вторых, контролировать уровень расходов на ведение страховых операций отдельных обособленных подразделений.

Е.А. Мизиковский,

доктор экономических наук,

профессор, заведующий кафедрой

Т.В. Полазнова,

кандидат экономических наук,

старший преподаватель

Кафедра бухгалтерского учета,

экономического анализа и аудита

ННГУ им. Н.И.Лобачевского

"Аудиторские ведомости", N 9, сентябрь 2008 г.