Стройка глазами бухгалтера (А. Ивлева, "Расчет", N 9, сентябрь 2008 г.)

Стройка глазами бухгалтера

В настоящее время Россия переживает строительный бум. Жилые объекты возводятся сумасшедшими темпами, как в столице, так и в регионах. Естественно, в таких условиях строительные организации успешно наращивают свои активы и объемы деятельности, что, в свою очередь, добавляет работы их бухгалтерам. О том, каковы особенности учета у подобных фирм, рассказывает Анастасия Ивлева, генеральный директор ООО "Налоговый прайм".

"Фундамент" стройки

Основной документ, регламентирующий отношения в сфере строительного бизнеса - это договор подряда, а его предметом является перечень строительных работ, которые должен выполнить подрядчик. Как правило, указанный список согласуется участниками сделки в технической документации и при составлении сметы. В соглашении определяются сроки начального и конечного выполнения работ (ст. 708 ГК РФ). Кроме того, по согласованию сторон разрешается прописывать сроки отдельных этапов. По окончании строительства заказчик должен принять работу и заплатить подрядчику определенную цену. Порядок оплаты и ее размер прописывается в договоре, либо определяется исходя из сметы. Выплата производится в срок, установленный соглашением. Если предоплата не была оговорена, то окончательный расчет проводится по итогам выполненных работ.

Подрядчик может привлекать субподрядчиков при том условии, что договор этого не запрещает (ст. 706 ГК РФ). Если же такие операции нарушают то или иное условие соглашения, то ответственность перед заказчиком берет на себя подрядчик.

В договоре подряда можно предусмотреть порядок обеспечения строительства материалами и оборудованием. Если же в соглашении этот пункт не отражен, то на основании ст. 745 ГК РФ данная обязанность возлагается на подрядчика. Если материалы и оборудование, предоставляемые заказчиком, не соответствуют необходимым требованиям, то контрагент вправе отказаться от договора.

Заказчик имеет право контролировать выполнение требований контракта. Ему должна быть предоставлена возможность следить за ходом работ, контролировать сроки их выполнения, вести надзор за качеством и надлежащим использованием стройматериалов, которые получает подрядчик.

По окончании строительства заказчик обязан принять его результаты в соответствии с обязательными процедурами. Только с его согласия возможна поэтапная сдача строительных работ. Если при этом были выявлены те или иные недостатки, заказчик вправе отказаться от приемки до их устранения.

Дело техники

На основании ст. 743 ГК РФ подрядчик осуществляет строительные работы, руководствуясь технической документацией. Она включает в себя графики, схемы, стандарты, проекты, чертежи и прочие материалы, на основании которых определяются объемы и виды строительных работ. Техническая документация утверждается договором подряда. Заказчик может вносить в нее изменения только при выполнении определенных условий. Например:

- если характер работ не меняется;

- если изменения не приведут к увеличению предусмотренной договором стоимости более чем на 10%.

Смета - это финансовый документ, который является приложением к договору подряда и отражает цену строительства. Составлением ее занимаются специальные организации или сметчики, состоящие в штате строительной фирмы.

Унифицированной формы данного документа не существует, поэтому организация может разработать ее самостоятельно. Можно также руководствоваться образцами смет, формы которых отражены в Порядке определения стоимости строительных и свободных (договорных) цен на строительную продукцию в условиях развития рыночных отношений (Письмо Госстроя России от 29 декабря 1993 г. N 12-349).

Так же, как и в техническую документацию, в смету могут вноситься изменения. Если подрядчик полагает, что необходимы дополнительные работы, которые увеличат сметную стоимость, то он обязан известить об этом заказчика. Если в течение 10 дней ответ не придет, работы должны быть приостановлены. Связанные с этим убытки придется возмещать заказчику, если только он не найдет убедительных доводов в пользу того, что ничего предпринимать не требовалось (ст. 743 ГК РФ).

Отражение действительности

Бухгалтерский учет доходов и расходов в рамках строительного подряда необходимо вести отдельно по каждому заключенному договору. Строительство единичного объекта можно интерпретировать как выполнение отдельного договора при том условии, что на объект имеется техническая документация, и существует возможность достоверно определить расходы и доходы в каждом конкретном случае. Если при исполнении соглашения в техдокументацию вносится дополнительный объект, то такая операция может рассматриваться как заключение отдельного договора при выполнении одного из следующих условий: цена строительства определяется дополнительной сметой, или же новая постройка существенно отличается от других, предусмотренных договором.

Доход признается в бухгалтерском учете одним из следующих способов:

- по стоимости объекта или этапа строительства;

- по мере готовности.

Как гласит п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации", для признания выручки в бухгалтерском учете необходимо, чтобы право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию перешло от организации к покупателю, или работа была принята заказчиком. Однако указанное Положение не оговаривает, что понимается под приемкой работ для целей бухгалтерского учета, то есть в данном случае можно воспользоваться определением, приведенным в Гражданском кодексе. В соответствии со ст. 753 ГК РФ заказчик, получив сообщение подрядчика о готовности работ к сдаче, обязан немедленно приступить к приемке. Это обусловлено переходом рисков случайной гибели результата работ от подрядчика к заказчику. Последний принимает готовые объекты в целом или поэтапно, если такой порядок предусмотрен договором подряда, и в нем четко прописано, что понимается под термином "этап". Обычно в договорах подряда указано, что риски переходят к заказчику после принятия им всех предусмотренных соглашением работ или определенного их комплекса на основании подписанного акта по форме N КС-11.

Пункт 13 ПБУ 9/99 разрешает организациям признавать выручку, связанную с долгостроем, по мере готовности работы. Данная норма позволяет выполнять это в бухгалтерском учете на основании подписанного акта по форме N КС-2 независимо от того, переходят к подрядчику соответствующие риски или нет. Чтобы воспользоваться такой нормой, необходимо предварительно внести ее в учетную политику организации.

Бухгалтерский учет расходов по строительным работам производится в соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации" (утвержден приказом Минфина N 33н от 6 мая 1999 г.), а также иными нормативными правовыми актами.

Затраты подрядчика, связанные с выполнением заказа, относятся к расходам по обычным видам деятельности. Они включают все фактически произведенные затраты, к которым относятся стоимость материальных и трудовых ресурсов, использованных в процессе строительства объекта, а также амортизация основных средств и нематериальных активов.

Налоговые лабиринты

Организации, которые занимаются подрядным строительством, должны вести налоговый учет доходов и расходов в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса при применении общего режима налогообложения. На основании ст. 248 НК РФ к доходам, признаваемым для налогообложения прибыли, относятся доходы от реализации работ. У строительных организаций это работы, выполняемые по договорам строительного подряда. Датой их реализации является момент получения компанией вознаграждения и определяется согласно п. 1 ст. 39 НК РФ. В свою очередь, реализацией признается передача на возмездной основе результатов выполненных работ, причем в Налоговом кодексе определения этому понятию нет.

А вот в Гражданском кодексе предусмотрено, что моментом реализации работ подрядчика является переход к заказчику рисков случайной гибели результата строительства. Акт по форме N КС-2 может считаться основанием для признания дохода в налоговом учете подрядчика при условии, что факт подписания этой бумаги будет означать переход рисков.

Если сроки выполнения работ превышают 1 год, а в договоре предусмотрена поэтапная их сдача, то доход распределяется компанией самостоятельно (п. 2 ст. 271 НК РФ) в соответствии с принципом формирования соответствующих расходов. Таким образом, если подрядчик начинает работы в одном налоговом периоде, а заканчивает в другом, он должен предусмотреть для такого случая должный метод определения дохода. Указанный метод должен быть закреплен в учетной политике. Возможно, что организация-подрядчик выполняет работы по однотипным краткосрочным договорам или же по долгосрочным, которые предусматривают поэтапную сдачу. В этом случае компания должна рассчитывать остатки незавершенного производства на конец отчетного периода. Методику расходов на незавершенное производство следует прописать в учетной политике, а применять данный порядок следует не менее чем в течение двух налоговых периодов. Налоговый путь строительных организаций конечно тернист, но не смотря на подобные "технические" сложности, данный бизнес очень популярен. Даже волнения на международных рынках не смогли серьезно поколебать российскую стройку, немного "потрясло" только столичные рынки. Но как признаются сами компании - "если в центральном районе начнутся сложности, мы активнее пойдем в регионы, возможностей там не початый край".

"Раздача" рисков

Важным условием договора подряда является распределение рисков между контрагентами. Пункт 1 статьи 741 ГК РФ предусматривает, что подрядчик несет риск случайного повреждения или гибели объекта строительства до момента принятия его заказчиком. Поэтому необходимо прописать в договоре обязанность страхования - это позволит покрыть убытки, которые могут возникнуть при гибели и порче имущества в период строительства. Однако стороны договора не освобождены от принятия мер для предотвращения страхового случая (п. 2 ст. 742 ГК РФ). Обязательное страхование позволяет взыскать с контрагента сумму убытка, не покрытую страховым возмещением

А. Ивлева

"Расчет", N 9, сентябрь 2008 г.