Приобретение и списание учебной литературы (О. Заболонкова, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2008 г.)

Приобретение и списание учебной литературы

Для организации образовательного процесса учреждения физической культуры и спорта руководствуются законодательством в сфере образования*(1). Поэтому формирование библиотечных фондов, организация и ведение справочно-библиографических баз данных для обеспечения учебного процесса актуальны и для них. Рассмотрим порядок поступления и выбытия учебной литературы и периодических изданий из библиотечного фонда учреждения.

Организация учета библиотечного фонда

Для формирования библиотечного фонда в учреждении должно быть создано специальное подразделение - библиотека.

Деятельность библиотеки образовательного учреждения отличается от деятельности государственных и муниципальных библиотек, созданных как самостоятельные учреждения. Поэтому учет библиотечного фонда в ней имеет ряд особенностей, которые отражены в Приказе Минобразования РФ N 2488*(2) и заключаются в следующем:

- библиотека образовательного учреждения входит в общую структуру учреждения и не является самостоятельным юридическим лицом;

- библиотека образовательного учреждения приобретает учебные издания в больших количествах экземпляров одного названия, их учет осуществляется безынвентарным методом, при котором предусматривается суммарная запись многоэкземплярных документов по названиям. Многоэкземплярными считаются документы, приобретенные в количестве свыше 10 экземпляров.

При безынвентарном методе учета оформляются учетная карточка документа (издания) и регистрационная книга учетных карточек, формы которых приведены в Приказе N 2488.

Бухгалтерский учет поступлений литературы в библиотечные фонды

Согласно п. 22 Инструкции N 25н*(3) библиотечные фонды относятся к объектам основных средств и учитываются на счете 101 07 000 "Библиотечный фонд" (в рублях и копейках). Амортизация на библиотечные фонды не начисляется, независимо от их стоимости (п. 43 Инструкции N 25н).

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации*(4) расходы по приобретению библиотечного фонда (на бумажных и иных носителях) относятся на ст. 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ.

Для аналитического учета библиотечных фондов открывается Инвентарная карточка группового учета основных средств (ф. 0504032), в которой учет ведется только в денежном выражении общей суммой.

На основании сопроводительных документов поставщиков данные о поступивших материальных ценностях и оказанных услугах фиксируются в регистрах бухгалтерского учета. Для учета вложений при формировании первоначальной стоимости библиотечных фондов применяется счет 106 01 000 "Вложения в нефинансовые активы". Под первоначальной стоимостью библиотечных фондов понимается сумма фактических вложений учреждения в их приобретение. Выдача библиотечного фонда в эксплуатацию производится на основании Требования-накладной (ф. 0315006) с изменением материально ответственного лица в регистрах аналитического учета (п. 20 Инструкции N 25н).

Рассмотрим на примере формирование первоначальной стоимости библиотечных фондов и выдачу их в эксплуатацию.

Пример 1.

Учреждением за счет бюджетных средств приобретены учебные пособия. В накладной указаны следующие затраты:

- учебные пособия в количестве 20 шт. на сумму 1 000 руб.;

- услуги по комплектации книжного заказа - 200 руб.;

- почтовые расходы - 100 руб.

На основании первичных документов учебные пособия оприходованы заведующим складом м.о.л. Ивановым И.И., а затем переданы под отчет библиотекарю м.о.л. Петровой С.С. Лицевой счет учреждения обслуживается в органах ОФК.

В бухгалтерском учете данные операции будут отражены следующими проводками:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отнесена на расходы стоимость учебных пособий	1 106 01 310	1 302 19 730	1 000
Отнесена на расходы стоимость услуг по комплектованию книжного заказа	1 106 01 310	1 302 09 730	200
Отнесена на расходы стоимость по почтовым расходам	1 106 01 310	1 302 04 730	100
Приняты к учету учебные пособия в количестве 20 шт.	1 101 07 310 м.о.л. Ива- нов И.И.	1 106 01 410	1 300
Оплачена стоимость учебных пособий	1 302 19 830	1 304 05 310	1 000
Оплачена стоимость услуг по комплектованию книжного заказа	1 302 09 830	1 304 05 226	200
Оплачена стоимость почтовых расходов	1 302 04 830	1 304 05 221	100
Переданы в эксплуатацию учебные пособия	1 101 07 310 м.о.л. Пет- рова С.С.	1 101 07 310 м.о.л. Ива- нов И.И.	1 300

Учет аудиовизуальных документов

Общие правила учета аудиовизуальных документов, входящих в состав библиотечных фондов, определяются Инструкцией N 590*(5).

К аудиовизуальным относятся документы, содержащие изобразительную, звуковую или текстовую информацию, воспроизводимую с помощью технических средств (п. 1.2 Инструкции N 590).

Согласно п. 4.4 Инструкции N 590 аудиовизуальные документы учитываются в экземплярах и по названиям. Отдельно выпущенный компакт-диск учитывают как один диск и одно название. Комплект компакт-дисков, объединенных общим названием, учитывают по количеству дисков и одному названию. Магнитную фонограмму на одной кассете учитывают как одну кассету и одно название. Магнитную фонограмму на нескольких кассетах, объединенных общим названием, учитывают по количеству кассет и одному названию. Аудиовизуальные документы, являющиеся приложением к другим видам документов, отдельному учету не подлежат.

Учет аудиовизуальных документов, входящих в состав библиотечных фондов, ведется на счете 101 07 000 "Библиотечный фонд".

Приобретение электронных носителей информации (кассет, дисков и т.п.) для последующего изготовления аудиовизуальных документов отражается проводкой:

Дебет счета 1 105 06 340 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов"

Кредит счета 1 302 22 730 "Увеличение кредиторской задолженности по приобретению материальных запасов"

Передача электронных носителей информации (кассет, дисков и т.п.) для изготовления аудиовизуальных документов отражается записью:

Дебет счета 1 106 01 310 "Увеличение капитальных вложений в основные средства"

Кредит счета 1 105 06 440 "Уменьшение стоимости прочих материальных запасов"

Приобретение периодической литературы

Как правило, периодические издания приобретаются по подписке разовым платежом за полугодие или год. Согласно п. 6 Постановления Правительства N 778*(6) бюджетные учреждения вправе предусматривать авансовый платеж как за счет бюджетных, так и за счет внебюджетных средств в размере 100% суммы договора (контракта) о подписке на печатные издания.

Если периодические издания приобретаются для пополнения библиотечного фонда, то расходы на их покупку относятся на ст. 310 "Увеличение стоимости основных средств" КОСГУ. Передача периодических изданий в библиотечный фонд оформляется либо Требованием-накладной (ф. 0315006), либо Накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. 0306032) (п. 20 Инструкции N 25н).

Пример 2.

Учреждение за счет бюджетных средств оплатило подписку на ежемесячный журнал на 2008 г. для пополнения библиотечного фонда. Стоимость подписки составила 2 400 руб. (в том числе НДС - 366,10 руб.), стоимость одного номера - 200 руб. (в том числе НДС - 30,51 руб.).

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Оплачена подписка на год	1 206 19 560	1 304 05 310	2 400
Зачтен выданный аванс в размере стоимости одного номера	1 302 19 730	1 206 19 660	200
Отнесена на расходы стоимость одного номера журнала	1 106 01 310	1 302 19 830	200
Переведено в библиотечный фонд периодическое издание	1 101 07 310	1 106 01 410	200

В случае приобретения периодической литературы не для пополнения библиотечного фонда (например, для использования в работе отделов) расходы отражаются по подстатье 226 "Прочие услуги" КОСГУ. В момент выдачи периодических изданий в пользование они подлежат списанию с учета следующей проводкой:

Дебет счета 401 01 226 "Расходы на прочие услуги"

Кредит счета 302 09 830 "Уменьшение кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и подрядчиками по оплате прочих услуг"

Справочная и специальная литература не включается в библиотечные фонды. Она учитывается на счете 105 06 000 "Прочие материальные запасы" (п. 66 Инструкции N 25н).

Согласно п. 6 Приказа N 2488 документы временного хранения, содержащие информацию краткосрочного значения, не ставятся на баланс и через некоторое время должны быть списаны. К ним относятся:

- брошюры (до 48 стр.);

- листовки (до 4 стр.);

- календари, плакаты;

- методические разработки;

- материалы, подлежащие после списания раздаче учащимся и педагогам.

Конкретный перечень документов временного хранения библиотеки определяют самостоятельно. При выбытии справочной литературы составляется Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230).

Пример 3.

На основании утвержденного руководителем учреждения Акта о списании материальных запасов списаны 200 брошюр на сумму 6 000 руб., 10 справочников на сумму 2 000 руб.

В бухгалтерском учете данная операция будет отражена проводкой:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списана стоимость брошюр, справочников	1 401 01 272	1 105 06 440	5 000

Обложение библиотечных фондов налогом на имущество

В Письме Минфина РФ от 04.06.2008 N 03-05-04-01/21 о порядке обложения налогом на имущество библиотечных фондов бюджетных организаций сообщено следующее. Согласно ст. 375 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на имущество организаций имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета. Пунктом 43 Инструкции N 25н установлено, что на библиотечный фонд независимо от стоимости амортизация не начисляется. Поэтому, по мнению финансового органа, данные фонды, учитываемые на балансе в составе основных средств, по которым согласно правилам бюджетного учета амортизация не начисляется, подлежат обложению налогом на имущество организаций по балансовой стоимости (восстановительной стоимости с учетом переоценки), сформированной по правилам ведения бюджетного учета основных средств.

Выбытие литературы из библиотечного фонда

Существует несколько причин, вследствие которых учебная литература подлежит списанию из библиотечного фонда. Одной из них является исключение из фонда библиотек образовательных учреждений литературы, устаревшей по содержанию, причем списание должно производиться не реже одного раза в 2 года. Ранее рекомендуемые сроки использования учебников и учебных пособий в пределах 4 лет считаются ориентировочными (п. 9.8 Приказа N 2488).

Также подлежит списанию литература, выбывшая в результате пропажи из фондов открытого доступа, утери читателями, хищения, бедствий стихийного и техногенного характера, по неустановленным причинам (недостача).

Согласно ст. 298 ГК РФ бюджетные учреждения не вправе распоряжаться имуществом, закрепленным за ним собственником, без его согласия. Таким образом, рекомендуем согласовывать списание учебной литературы с учредителем учреждения, органами государственной власти, уполномоченными регулировать имущественные отношения между образовательными учреждениями и их учредителями.

Далее рассмотрим, как отражается в бухгалтерском учете выбытие библиотечного фонда по причине морального и физического износа и вследствие недостачи.

Списание по причине морального и физического износа

Бухучет списания библиотечного фонда согласно п. 21 Инструкции N 25н осуществляется на основании утвержденного руководителем учреждения Акта о списании исключенной из библиотеки литературы (ф. 0504144) с приложением ее списков. При этом в акте указывается одна из перечисленных выше причин списания.

В соответствии с п. 57 Инструкции N 25н необходимо произвести оприходование макулатуры, полученной от списания литературы, на соответствующие счета аналитического учета счета 0 105 00 000 "Материальные запасы" (Письмо Минфина РФ от 17.08.2007 N 02-14-10а/2054).

Рассмотрим на примере бухгалтерский учет операций по выбытию библиотечных фондов.

Пример 4.

Школьная библиотека на основании утвержденного директором школы Акта о списании материальных запасов списала учебники на сумму 20 000 руб. Из них:

- 15 000 руб. - по причине морального устаревания содержания;

- 5 000 руб. - по причине физического износа.

Оприходована макулатура, полученная от списания учебников, по рыночной цене - 3 000 руб.

В бухгалтерском учете операции по списанию учебников отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списаны учебники из-за физического и морального износа	1 401 01 172	1 101 07 410	20 000
Оприходована макулатура	1 105 06 340	1 401 01 172	3 000

Списание по причине недостач

Причиной списания документов из библиотечного фонда может быть выявленная при проведении инвентаризации недостача.

Согласно п. 10 Приказа N 590 проверка библиотечных фондов осуществляется в соответствии с Письмом Минфина РФ от 04.11.1998 N 16-00-16-198 "Об инвентаризации библиотечных фондов" в следующие сроки:

- наиболее ценных фондов, хранящихся в сейфах, - ежегодно;

- редчайших фондов - один раз в 3 года;

- ценных фондов - один раз в 5 лет;

- фондов библиотек до 100 тыс. учетных единиц - один раз в 5 лет;

- фондов библиотек от 100 до 200 тыс. учетных единиц - один раз в 7 лет;

- фондов библиотек от 200 тыс. до 1 млн. учетных единиц - один раз в 10 лет;

- фондов библиотек свыше 1 млн. учетных единиц - поэтапно в выборочном порядке с завершением проверки всего фонда в течение 15 лет.

Проверка библиотечного фонда или его части при смене руководителя библиотеки или структурного подразделения, имеющего библиотечные фонды, приравнивается к очередному сроку.

В соответствии с п. 2 Приказа Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" для проведения инвентаризации создается комиссия. Ее состав утверждается приказом руководителя организации. Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц. Сведения о фактическом наличии имущества вносятся в инвентаризационные описи. По имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения в учетных данных, составляются сличительные ведомости. В них отражаются расхождения между показателями бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. Суммы недостач относят на виновных лиц (п. 5.1 упомянутого приказа).

Выявленные в ходе инвентаризации недостачи материальных ценностей отражаются проводкой (п. 159 Инструкции N 25н):

Дебет счета 209 01 560 "Увеличение дебиторской задолженности по недостачам"

Кредит счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов"

Так как материально ответственными лицами за сохранность библиотечных фондов являются определенные сотрудники библиотеки, в соответствии со ст. 243 ТК РФ на них возложена обязанность по возмещению причиненного ущерба в полном размере.

Поступление средств в возмещение недостач отражается проводкой:

Дебет счета 201 04 510 "Поступления в кассу"

Кредит счета 209 01 660 "Погашение дебиторской задолженности по недостачам ОС"

Затем эти денежные средства подлежат перечислению в бюджет:

Дебет счета 210 02 410 "Расчеты с органами, организующими исполнение бюджетов по поступлениям в бюджет от реализации основных средств"

Кредит счета 201 04 610 "Выбытия из кассы"

В случае если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании суммы ущерба, она списывается с баланса следующей проводкой:

Дебет счета 401 01 172 "Доходы от реализации активов"

Кредит счета 209 01 660 "Погашение дебиторской задолженности по недостачам ОС"

Норматив списания документов из фондов открытого доступа по неустановленным причинам (недостача) должен составлять не более 0,1% от объема книговыдачи (п. 9.8 Приказа N 2488).

Учет учебной литературы, утерянной читателями

Если книги утеряны по вине читателей, то в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 29.12.1994 N 78-ФЗ "О библиотечном деле" последние должны компенсировать причиненный библиотеке ущерб в размере, установленном правилами пользования библиотекой.

При определении размера ущерба, причиненного недостачами и хищениями, следует исходить из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п. 159 Инструкции N 25н).

В случае если по какой-либо причине невозможно взыскать задолженность с читателя, в качестве основания списания такой задолженности принимаются зафиксированные в читательском формуляре напоминания о возврате книг, направленные в адрес читателя заказные письма или открытки с уведомлением (п. 9.6 Приказа N 590).

Когда читатели заменяют утерянные книги равноценными изданиями, то такая литература фиксируется в тетради учета книг и других документов, принятых от читателей взамен утерянных. На основании записей в этой тетради составляются акты на поступление и выбытие библиотечного фонда*(7). Затем указанные акты регистрируются в книге суммарного учета библиотечного фонда. В первой части книги записываются акты о поступлении книг, во второй - о выбытии.

Сведения о списанной литературе также отражаются во второй части книги суммарного учета с указанием причины выбытия (п. 9.1 Приказа N 590).

Книги, в которых фиксируется литература, утерянная читателями и принятая взамен, следует хранить 3 года, акты на списание книг и периодических изданий, учетные карточки, книжные формуляры списанных изданий - 10 лет (п. 11 Приказа N 2488).

Отражение в учете операций по сдаче макулатуры

В соответствии с п. 5.1.2 Приказа N 590 библиотекам разрешено распоряжаться списанными из фонда документами, кроме случаев, предусмотренных законодательством. Таким образом, списанные книги можно реализовать как макулатуру. Порядок сдачи макулатуры должен быть предусмотрен положением или уставом библиотеки (п. 9.10 Приказа N 590).

Налог на прибыль. В соответствии со ст. 321.1 НК РФ бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, признаются плательщиками налога на прибыль. За исключением доходов, не подлежащих налогообложению согласно ст. 251 НК РФ, налогом облагаются доходы, полученные от иных источников финансирования, то есть доходы от реализации товаров, работ, услуг юридическим и физическим лицам. В целях налогообложения бюджетные организации обязаны вести раздельный учет доходов и расходов, полученных в рамках целевого финансирования и за счет коммерческой деятельности. Таким образом, полученные от реализации макулатуры средства учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Аналогичное мнение выражено в Письме Минфина РФ от 17.11.2006 N 03-03-04/4/179.

При реализации макулатуры учреждение вправе уменьшить выручку от ее продажи на сумму, определенную в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ, то есть на сумму уплаченного налога.

К такому выводу пришел Минфин в Письме от 11.10.2006 N 03-03-04/1/687, рассуждая следующим образом. Согласно п. 13 ст. 250 НК РФ доходы налогоплательщика в виде стоимости полученных материалов или иного имущества при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ) признаются внереализационными доходами и учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При выбытии материально-производственных запасов их стоимость в соответствии с п. 2 ст. 254 НК РФ в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, и (или) имущества, полученного при демонтаже или разборке выводимых из эксплуатации основных средств, определяется как сумма налога, исчисленная с дохода, предусмотренного пп. 13 и 20 ст. 250 НК РФ.

НДС. Для образовательных учреждений, в том числе дополнительного образования, освобождение от уплаты НДС предусмотрено пп. 4, 5, 10, 14 п. 2 ст. 149 НК РФ. В этот перечень включены услуги, освобождаемые от налогообложения, а реализация товаров, работ, услуг как собственного производства, так и приобретенных на стороне, подлежит налогообложению, даже если доход от этой реализации направляется на развитие и совершенствование образовательного процесса. Таким образом, если учреждение не получило освобождение от уплаты НДС на основании ст. 145 НК РФ, то доходы от продажи макулатуры им облагаются.

Пример 5.

Дополним условия примера 4. Макулатура реализована на сумму 5?000 руб., в том числе НДС - 762,71 руб.

В бухгалтерском учете операции отразятся следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислен доход от реализации макулатуры	2 205 09 560	2 401 01 172	5000
Списана макулатура при реализации	1 401 01 172	1 105 06 440	3000
Получены в кассу учреждения денежные средства от сдачи макулатуры	2 201 04 510	2 205 09 560	5000
Сданы на лицевой счет внебюджетных доходов полученные денежные средства	2 203 02 510	2 201 04 610	5000
Зачислены на лицевой счет средства от сдачи макулатуры	2 201 01 510	2 203 02 610	5000
Начислен налог на прибыль (5 000 - 762,71 + 3 000 - 720*) руб. х 24%	2 204 01 130	2 303 03 730	1564,15
Начислен НДС	2 401 01 130	2 303 04 730	762,71
Перечислен налог на прибыль в бюджет	2 303 03 730	2 201 01 610	1564,15
Перечислен НДС в бюджет	2 303 04 830	2 201 01 610	762,71
* 3 000 х 24% = 720.

О. Заболонкова,

редактор журнала "Учреждения физической культуры

и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Письмо Росспорта от 12.12.2006 N СК-02-10/3685.

*(2) Приказ Минобразования РФ от 24.08.2000 N 2488 "Об учете библиотечного фонда библиотек образовательных учреждений".

*(3) Приказ Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".

*(4) Приказ Минфина РФ от 24.08.2007 N 74н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации".

*(5) Приказ Минкультуры РФ от 02.12.1998 N 590 "Об утверждении Инструкции об учете библиотечного фонда".

*(6) Постановление Правительства РФ от 14.11.2007 N 778 "О мерах по реализации Федерального закона "О бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов".

*(7) Приложение 8 к Приказу N 2488.