Вопрос: Для оказания платных медицинских услуг создан временный трудовой коллектив как из медперсонала, находящегося в штате, так и из сотрудников других медучреждений города, заключив с ними договор подряда на выполнение этих работ в свободное от основной работы время. По какому КБК следует отражать начисление заработной платы по этому договору подряда, и по какому КБК следует отражать начисление ЕСН (211, 213 или 226)? Укажите, пожалуйста, основание. ("Советник бухгалтера в здравоохранении", N 6, август-сентябрь 2008 г.)

Для оказания платных медицинских услуг создан временный трудовой коллектив как из медперсонала, находящегося в штате, так и из сотрудников других медучреждений города, заключив с ними договор подряда на выполнение этих работ в свободное от основной работы время. По какому КБК следует отражать начисление заработной платы по этому договору подряда, и по какому КБК следует отражать начисление ЕСН (211, 213 или 226)? Укажите, пожалуйста, основание.

Основным документом, определяющим порядок отражения кассовых расходов по КБК, является приказ Минфина России от 24.08.2007 N 74н.

В соответствии с этим приказом на подстатью 211 "Заработная плата" относятся расходы по оплате труда на основе договоров (контрактов) в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственной (муниципальной) службе, трудовым законодательством, в том числе:

- выплаты по должностным окладам, почасовой оплате;

- надбавки за квалификационный разряд, выслугу лет, допуск к государственной тайне; особые условия; должности доцента и профессора; ученые степени; работу в ночное время, праздничные и выходные дни и другие надбавки;

- выплаты премий, материальной помощи, вознаграждений по итогам работы за год и другие выплаты поощрительного характера,

- а также оплата ежегодных отпусков.

Иными словами, основной критерий отнесения к фонду оплаты труда - это выплаты, производимые в соответствии с трудовым договором.

ЕСН по таким выплатам относится на подстатью 213 "Начисления на выплаты по оплате труда".

Оплата по договорам гражданско-правового характера не является заработной платой, так как отношения в рамках такого договора регулируются Гражданским кодексом РФ. Все выплаты, производимые по договорам гражданско-правового характера (далее - ГПХ), производятся в зависимости от экономического смысла произведенного расхода и могут производиться по статьям 222-226.

В вашем случае это, скорее всего, подстатья 226 "Прочие работы, услуги". Расходы по уплате единого социального налога и взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве, по договорам гражданско-правового характера, заключаемым с физическими лицами, подлежат отражению по тем статьям и подстатьям классификации операций сектора государственного управления, где отражаются расходы за оплату услуг по данному договору. Эта норма также содержится в приказе Минфина России от 24.08.2007 N 74н.

В то же время заключение договоров ГПХ со своими сотрудниками на выполнение тех же самых работ, что и по трудовому договору, нежелательно. Объясняется это в первую очередь тем, что работы выполняются аналогично работам в рамках трудовых обязанностей. Такого рода подмены одного вида договора другим вызывают, как правило, ненужные проблемы - начиная с недоимки по ЕСН (в части взноса в ФСС) и заканчивая правомерностью отнесения расходов по данным договорам на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Относить к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, согласно статье 264 НК РФ, расходы по договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), заключенным с работниками, состоящими в штате организации, возможно. Существует ряд противоречивых писем Минфина России с разъяснениями по правомерности заключения таких договоров и отнесению расходов по ним на уменьшение налога на прибыль.

Данная ситуация на сегодняшний момент разъяснена письмом Минфина России от 27.03.2008 N 03-03-06/3/7:

"Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики по вопросу включения в расходы для целей налогообложения налогом на прибыль выплат по договорам гражданско-правового характера работникам, состоящим в штате организации, сообщает следующее.

В целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются экономически обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 Кодекса).

В соответствии со ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно п. 21 ст. 255 Кодекса к расходам на оплату труда в целях гл. 25 Кодекса относятся, в частности, расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями.

Расходы на выплату сумм по договорам гражданско-правового характера, заключенным со штатными работниками, по нашему мнению, могут быть учтены при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса при условии подтверждения экономической обоснованности таких расходов".

Г.А. Селезнева,

зам. главного бухгалтера Томского

государственного университета

16 августа 2008 г.

"Советник бухгалтера в здравоохранении", N 6, август-сентябрь 2008 г.