Соцпакет. Расходы на оплату питания сотрудников (В.А. Лесникова, "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 3, сентябрь 2008 г.)

Соцпакет. Расходы на оплату питания сотрудников

В прошлом номере нашего журнала мы начали разговор о социальном пакете, который в настоящее время все чаще предоставляют своим сотрудникам многие работодатели с целью мотивации персонала. Тогда речь шла о добровольном медицинском страховании. Сегодня мы поговорим о расходах на оплату питания работников.

В каких случаях предоставление работникам бесплатного питания является законодательно закрепленной обязанностью работодателя, а в каких - осуществляется по инициативе организации? Как учесть данные расходы при исчислении налога на прибыль?

В статье 255 НК РФ указано, что в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются:

- любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;

- стимулирующие начисления и надбавки;

- компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

- премии и единовременные поощрительные начисления;

- расходы, связанные с содержанием работников организации.

При этом все вышеперечисленные выплаты можно отнести к расходам на оплату труда, если данные выплаты предусмотрены:

- нормами законодательства РФ;

- трудовым договором;

- коллективным договором.

Расходы на питание предусмотрены трудовым законодательством

Обязанность обеспечить питанием сотрудников, занятых на работах с вредными и особо вредными условиями, закреплена в ст. 222 ТК РФ. На работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты. На работах с особо вредными условиями труда предоставляется бесплатно по установленным нормам лечебно-профилактическое питание. Нормы и условия бесплатной выдачи молока или других равноценных пищевых продуктов, а также лечебно-профилактического питания устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ, с учетом мнения Российской трехсторонней комиссии по регулированию социально-трудовых отношений. Порядок утверждения норм и условий бесплатной выдачи работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, молока или других равноценных пищевых продуктов, а также лечебно-профилактического питания установлен Постановлением Правительства РФ от 29.11.2002 N 849.

Порядку отнесения к расходам для целей исчисления налога на прибыль стоимости питания, предоставляемого сотрудникам, посвящен п. 4 ст. 255 НК РФ, согласно которому к расходам на оплату труда организации относятся стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации: питания и продуктов. То есть если обязанность обеспечить сотрудников бесплатным питанием предусмотрена законодательством РФ, такие расходы организации относятся в состав расходов на оплату труда.

Понятие "социальный пакет" законодательно не закреплено. На практике под соцпакетом понимаются блага, предоставляемые сотрудникам сверх того, что установлено законами РФ.

Следует оговориться, что предоставление бесплатного питания работникам в случае, если такая обязанность работодателя установлена законодательством РФ, не относится к понятию "соцпакет". Поэтому в данной статье мы сделаем акцент на предоставлении питания работникам в случае, если данная обязанность работодателя не предусмотрена законодательством, но установлена трудовым договором и (или) коллективным договором.

Расходы на питание предусмотрены трудовым и
(или) коллективным договором

В пункте 25 ст. 255 НК РФ сказано, что в расходы на оплату труда организация может включать и иные выплаты в пользу работников, не поименованные в п. 1-24 ст. 255 НК РФ, при условии, что данные выплаты предусмотрены трудовым договором и (или) локальным нормативным актом, в том числе и расходы на питание сотрудников.

Данной позиции придерживаются и специалисты финансового ведомства в своих разъяснениях. Например, в Письме Минфина РФ от 08.11.2005 N 03-03-04/1/344 сказано, что стоимость бесплатно предоставляемых обедов учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе расходов на оплату труда при условии, что такое питание предусмотрено в трудовом договоре.

При этом специалисты финансового ведомства обращают внимание налогоплательщиков на содержание п. 25 ст. 270 НК РФ, который гласит, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами).

Таким образом, НК РФ в виде исключения предоставлено право учесть в составе расходов на оплату труда для целей налогообложения прибыли затраты на оплату питания работников, если бесплатное питание предусмотрено коллективным и (или) трудовым договором.

К аналогичным выводам приходят судьи в своих решениях (см., например, постановления ФАС СЗО от 21.07.2006 N А56-35606/2005, ФАС ЦО от 17.02.2006 N А09-8859/05-22).

Трудовой и коллективный договор: перекрестные ссылки

На практике встречаются ситуации, когда в организации положение о бесплатном питании сотрудников закреплено в коллективном договоре. Должен ли в данном случае трудовой договор содержать ссылки на нормы коллективного договора?

В Письме от 03.03.2005 N 03-03-01-04/1/87 Минфин разъясняет, что для отнесения затрат на предоставление сотрудникам бесплатного питания к расходам на оплату труда (ст. 255 НК РФ) нормы коллективного договора должны быть отражены в трудовых договорах, заключенных с конкретными работниками. При этом Минфин ссылается на нормы п. 21 ст. 270 НК РФ, в соответствии с которым в расходы по налогу на прибыль организаций не включается сумма в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Данную позицию поддерживает и налоговое ведомство: НК РФ предоставлено право учесть в составе расходов на оплату труда для целей налогообложения прибыли затраты по оплате питания работников, если бесплатное питание предусмотрено коллективным и трудовым договором либо в трудовом договоре содержится ссылка на пункт коллективного договора, предусматривающий бесплатное (льготное) питание работников организации (Письмо УМНС по г. Москве от 08.04.2003 N 26-12/19111).

С данными выводами контролирующих органов можно не согласиться. И пример тому - решения судей. Рассмотрим доводы судей ФАС ЦО в Постановлении от 08.09.2005 N А08-5999/04-20. В данном случае общество, руководствуясь положениями ст. 41 ТК РФ, согласно которым работодатель вправе устанавливать более льготные условия, чем предусмотренные законодательством, предусмотрело в коллективном договоре между администрацией и коллективом рабочих общества обязанность предприятия по обеспечению работников питанием.

В решении судьи указали: поскольку расходы общества по льготному питанию своих работников предусмотрены коллективным договором, как того требует ст. 255 НК РФ, они обоснованно включены обществом в расходы по оплате труда, учитываемые при налогообложении.

Довод налогового органа о том, что коллективный договор не содержит условий о порядке и способе обеспечения льготным питанием, не был принят судом во внимание в связи с тем, что действующее трудовое законодательство не предъявляет такого требования, а определенные трудовым или коллективным договором положения не запрещено конкретизировать в локальных нормативных актах, что и было сделано обществом приказами.

Кроме того, поскольку расходы на оплату труда согласно ст. 255 НК РФ отнесены к расходам, связанным с производством и реализацией, довод инспекции об отсутствии производственной направленности и нецелесообразности расходов по льготному питанию также является неправомерным*(1).

Итак, организации при принятии решения о порядке учета расходов на питание сотрудников в случае, если данная обязанность отражена в коллективном договоре, а в трудовом договоре нет ссылки на положения данного документа, следует оценить все возможные налоговые риски и претензии со стороны налоговых органов.

Если соответствующая обязанность не отражена в трудовом и коллективном договорах, организация может предоставлять бесплатное питание сотрудникам, не учитывая данные расходы при исчислении налога на прибыль, то есть за счет собственных средств, так как в данном случае расходы не соответствуют требованиям, установленным ст. 255 НК РФ. При таком порядке учета расходов на питание сотрудников в бухгалтерском учете организации будет возникать постоянная разница, формирующая постоянное налоговое обязательство.

Оформление расходов, связанных с предоставлением
бесплатного питания сотрудникам

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами, учитываемыми в целях налогообложения прибыли, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В Письме УФНС по г. Москве от 02.10.2007 N 20-12/093536 приведен перечень документов, документально подтверждающих расходы организации на предоставление сотрудникам бесплатного питания. Так, специалисты налогового ведомства отмечают, что для подтверждения своих расходов организация должна иметь следующий перечень документов:

- трудовой договор с работником, в котором предусмотрена обязанность организации по обеспечению бесплатными обедами. Анализируя вышеизложенное, можно добавить, что в качестве документа, обосновывающего расходы организации на питание сотрудников, можно привести и коллективный договор, содержащий положения о предоставлении предприятием питания своим сотрудникам. При этом в целях минимизации налоговых рисков и во избежание претензий со стороны налоговых органов в трудовых договорах с работниками целесообразно предусмотреть ссылки на нормы коллективного договора;

- договор с организацией общественного питания;

- акт приемки выполненных работ.

Кроме того, в качестве подтверждающих документов могут выступать и иные документы: приказы руководителя, правила предоставления бесплатного питания, решение руководителя, в котором определен размер оплаты питания (Письмо УФНС по г. Москве от 11.01.2008 N 21-08/001105@).

В.А. Лесникова,

эксперт журнала

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов"

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 3, сентябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Аналогичную точку зрения высказали судьи и в постановлениях ФАС ПО от 29.11.2007 N А65-10093/2007-СА1-37, ФАС МО от 21.02.2007 N КА-А40/331-07, ФАС ЦО от 08.09.2005 N А08-5999/04-20.