Продавец превращается в посредника. Способ минимизировать НДС с авансов (С. Лямина, "НДС. Налог на добавленную стоимость", N 7, июль 2008 г.)

Продавец превращается в посредника.
Способ минимизировать НДС с авансов

Как известно, получив предоплату от покупателя в счет предстоящей отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), компания должна заплатить НДС. Больше всего неудобств это доставляет оптовым фирмам, отгружающим товары крупными партиями. Ведь часто бывает так: предоплата от покупателя поступила в конце налогового периода, а партия товаров, которую нужно отгрузить в счет этого аванса, еще даже не получена от поставщика (то есть вычет по этой партии пока нельзя применить).

Изъять из оборота и заплатить довольно крупную сумму налога в бюджет может позволить себе далеко не каждая фирма. Однако если заключить с покупателем вместо договора купли-продажи посреднический договор, можно существенно сократить платеж НДС с аванса.

Посредник вместо продавца!

Согласно гражданскому законодательству, существует три вида посреднических договоров. По договору комиссии (ст. 990 ГК РФ) комиссионер действует от своего имени, но за счет покупателя. Договор поручения (ст. 971 ГК РФ) предполагает, что поверенный действует от имени и за счет доверителя. А по агентскому договору (ст. 1005 ГК РФ) агент может действовать как от своего имени, так и от имени принципала, но всегда за его счет. Заключив любой из этих договоров, бывший продавец будет выступать в роли посредника, который по поручению покупателя (ставшего комитентом, доверителем или принципалом) приобретает для него товар. За это посреднику выплатят вознаграждение. Его размер должен быть равен той прибыли, которую фирма планировала получить по сделке, то есть разнице между покупной и продажной стоимостью товара. Получив предоплату от комитента (доверителя, принципала), комиссионер (агент, поверенный) не должен платить НДС со всех поступивших денег. Налогом в этом случае облагают лишь сумму посреднического вознаграждения (ст. 156 НК РФ).

Пример 1

ЗАО "Сатурн" - крупная оптовая фирма, закупающая на заводах-изготовителях бытовую технику и электронику и реализующая товары оптовым покупателям. В июне 2008 года компания заключила контракт с магазином ООО "Видео-Аудио" на поставку партии телевизоров. В этом же месяце магазин перечислил 100-процентную предоплату за товар на сумму 944 000 руб., включая НДС - 144 000 руб. Телевизоры отгрузили в адрес ООО "Видео-Аудио" в июле. Покупная стоимость партии составила 708 000 руб., включая НДС - 108 000 руб.

Вариант 1: стороны заключили договор купли-продажи, по которому ЗАО "Сатурн" выступает поставщиком, а ООО "Видео-Аудио" - покупателем. На конец II квартала у ЗАО "Сатурн" числится предоплата от покупателя в размере 944 000 руб. Значит, к уплате в бюджет по итогам II квартала нужно начислить НДС на сумму 144 000 руб. Принять этот налог к вычету фирма сможет лишь в III квартале, когда в счет полученного аванса будут отгружены товары.

Вариант 2: стороны заключили агентский договор, по которому ООО "Видео-Аудио" выступает принципалом, а ЗАО "Сатурн" - агентом. По договору ЗАО "Сатурн" покупает для ООО "Видео-Аудио" партию телевизоров. Агентское вознаграждение "Сатурна" составляет 236 000 руб. (944 000 - 708 000), включая НДС - 36 000 руб. По итогам II квартала "Сатурн" заплатит в бюджет НДС с аванса лишь в части своего посреднического вознаграждения. Сумма налога составит 36 000 руб. (236 000 руб. х 18% : 118%).

Отгрузив товары в адрес ООО "Видео-Аудио" (выполнив агентскую услугу), в III квартале 2008 года "Сатурн" сможет принять этот налог к вычету. Таким образом, посреднический договор (по сравнению с договором купли-продажи) поможет сэкономить "Сатурну" 108 000 руб. (144 000 - 36 000) налога.

Счета-фактуры и проводки

Посредники выписывают счета-фактуры и регистрируют их в книге продаж в особом порядке (п. 24 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914). Так, получив предоплату от комитента (доверителя, принципала), посредник должен:

- составить счет-фактуру на сумму своего вознаграждения (которое сидит в авансе) и подшить его в журнал учета выписанных счетов-фактур;

- зарегистрировать счет-фактуру на сумму вознаграждения в книге продаж.

При отгрузке закупленных товаров комитенту (доверителю, принципалу) бухгалтер посреднической компании:

- оформляет счет-фактуру на стоимость этих товаров и подшивает его в журнал учета выписанных счетов-фактур;

- составляет новый счет-фактуру на сумму своего вознаграждения и подшивает его в журнал учета выписанных счетов-фактур;

- регистрирует в книге продаж новый счет-фактуру на сумму вознаграждения;

- регистрирует в книге покупок старый счет-фактуру на сумму вознаграждения, ранее выписанный при получении аванса.

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1.

В июне 2008 года ЗАО "Сатурн" (агент) получило от ООО "Видео-Аудио" (принципала) 944 000 руб., из которых:

- 708 000 руб. - деньги на закупку товаров;

- 236 000 руб. - предварительная оплата вознаграждения посредника.

В этот же день бухгалтер ЗАО "Сатурн":

- составил счет-фактуру N 25 на сумму 236 000 руб. в одном экземпляре и подшил его в журнал учета выписанных счетов-фактур;

- зарегистрировал этот документ в книге продаж.

В июле 2008 года агент получил товары у поставщика и передал их принципалу. В этом же месяце стороны составили акт сдачи-приемки оказанных услуг.

При этом бухгалтер "Сатурна" действовал так:

- получил счет-фактуру N 345 от завода-изготовителя на сумму 708 000 руб. и подшил его в журнал учета полученных счетов-фактур;

- оформил счет-фактуру N 26 на стоимость переданных товаров (708 000 руб.) в двух экземплярах. Один экземпляр передал ООО "Видео-Аудио", а другой подшил в журнал учета выписанных счетов-фактур;

- составил счет-фактуру N 27 на сумму своего вознаграждения (236 000 руб.) в двух экземплярах. Один экземпляр передал ООО "Видео-Аудио", а другой подшил в журнал учета выписанных счетов-фактур;

- зарегистрировал счет-фактуру N 27 в книге продаж;

- зарегистрировал счет-фактуру N 25 (сумма документа - 236 000 руб.), ранее выписанный при получении аванса, в книге покупок.

А в учете "Сатурна" были сделаны такие записи.

В июне 2008 года:

Дебет 51 Кредит 76 субсчет "Расчеты с принципалом"

- 708 000 руб. - получены деньги на приобретение товаров;

Дебет 51 Кредит 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам"

- 236 000 руб. - отражена сумма аванса, полученного в счет посреднического вознаграждения;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 36 000 руб. - начислен НДС с суммы аванса, полученного в счет посреднического вознаграждения.

В июле 2008 года: Дебет 002

- 708 000 руб. - получены товары от поставщика; Дебет 76 субсчет "Расчеты с принципалом" Кредит 60

- 708 000 руб. - отражены задолженности в момент получения товаров; Дебет 60 Кредит 51

- 708 000 руб. - перечислены деньги поставщику; Кредит 002

- 708 000 руб. - отгружены товары принципалу; Дебет 76 субсчет "Расчеты с принципалом" Кредит 90

- 236 000 руб. - отражена сумма посреднического вознаграждения (на основании акта сдачи-приемки оказанных услуг);

Дебет 90 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 36 000 руб. - начислен НДС с суммы посреднического вознаграждения;

Дебет 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам" Кредит 76 субсчет "Расчеты с принципалом"

- 236 000 руб. - зачтен аванс, ранее полученный от принципала в счет посреднического вознаграждения;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62 субсчет "Расчеты по полученным авансам"

- 36 000 руб. - зачтен НДС с ранее полученного аванса.

С. Лямина,

аудитор

"НДС. Налог на добавленную стоимость", N 7, июль 2008 г.