Вопрос: Уставной целью организации является содействие развитию города, поддержка малоимущих слоев населения. Для реализации уставной цели осуществляет второй вид деятельности - предоставление в субаренду земельных участков для организации торговых мест. Организация находится на ОСНО. С 01.01.08 услуги по передаче во временное владение и пользование земельных участков для организации торговых мест подлежат переводу на ЕНВД. Должна ли организация с 01.01.08 платить только ЕНВД или следует вести раздельный учет по двум видам деятельности и платить налоги, предусмотренные ОСНО, в частности ЕСН по деятельности, связанной с оказанием социальных услуг. ("Консультант бухгалтера", N 8, август 2008 г.)

Уставной целью и задачей нашей организации (Местный общественный фонд социальной поддержки населения города) является содействие развитию города, социальная (финансовая) поддержка малоимущих слоев населения.

Для реализации своей уставной цели организация осуществляет второй вид деятельности, который является единственным источником формирования имущества фонда в денежной форме, - предоставление в субаренду земельных участков для организации торговых мест.

Организация находится на общей системе налогообложения. С 1 января 2008 г. услуги по передаче во временное владение и пользование земельных участков для организации торговых мест подлежит переводу на ЕНВД.

Просим Вас объяснить должна ли наша организация с 1 января 2008 г. платить только ЕНВД или же следует вести раздельный учет по двум видам деятельности и платить налоги, предусмотренные общей системой налогообложения, в частности ЕСН по деятельности, связанной с оказанием социальных услуг.

В связи с изменениями в НК РФ, внесенными Федеральным законом от 17 мая 2007 г. N 85-ФЗ, с 1 января 2008 г. в соответствии с подпунктом 14 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ на уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД) могут быть переведены услуги по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для организации торговых мест в стационарной торговой сети, а также для размещения объектов нестационарной торговой сети (прилавков, палаток, ларьков, контейнеров, боксов и других объектов). Единый налог на вмененный доход вводится в действие представительными органами местной власти на своей территории по видам деятельности в пределах перечня, установленного НК РФ. Следует сказать, что в отношении этих видов деятельности уплата ЕНВД осуществляется в обязательном порядке.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ уплата организациями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате единого социального налога в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения, в рассматриваемом случае - в соответствии с общей системой налогообложения (пункт 7 статьи 346.26 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ для налогоплательщиков единого социального налога объектом налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям, адвокатам, нотариусам, занимающимся частной практикой), а также по авторским договорам.

Следовательно, для целей обложения ЕСН выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиком в пользу физических лиц, организации следует разграничивать выплаты, производимые в рамках деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, от выплат, производимых в связи с деятельностью, по которой налоги уплачиваются в рамках общего режима налогообложения. Ведь с выплат работникам, которые заняты в деятельности, переведенной на уплату ЕНВД, единый социальный налог не начисляется. Начисляют единый социальный налог лишь на выплаты тех работников, которые заняты в рамках деятельности на общем режиме налогообложения.

Порядок ведения такого раздельного учета, как и порядок разграничения между видами деятельности выплат в пользу работников для целей налогообложения единым социальным налогом, НК РФ не определен. Поэтому организации необходимо самостоятельно разработать такой порядок, закрепив его в учетной политике. Например, в рассматриваемой ситуации организация может выделить конкретный персонал, работающий по определенному виду деятельности (не облагаемому или облагаемому ЕНВД). Если с помощью прямого счета невозможно выделить суммы выплат, начисленных работникам (административно-управленческому персоналу и другим работникам), занятым в нескольких видах деятельности, то расчет таких выплат производится пропорционально размеру выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату ЕНВД, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности.

Порядок расчета выплат, начисленных работникам, занятым в нескольких видах деятельности, изложен в письмах Минфина России от 14 декабря 2006 г. N 3-11-02/279, от 24 декабря 2007 г. N 03-04-06-02/7 и др. В них Минфин России рекомендует рассчитывать налоговую базу по ЕСН ежемесячно, используя показатель выручки за соответствующий месяц. Затем путем суммирования налоговых баз за каждый месяц определять налоговую базу, накопленную нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца отчетного периода (года).

При этом страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, применяемые в качестве налогового вычета при расчете ЕСН, необходимо рассчитывать с суммы выплат только по видам деятельности, облагаемым по общему налоговому режиму. Ведь налоговый вычет касается только тех выплат, в отношении которых организация является плательщиком ЕСН. При этом нужно использовать тарифы, соответствующие размеру этих выплат (письма Минфина России от 27 мая 2005 г. N 03-05-02-04/103, от 15 февраля 2006 г. N 03-05-02-04/15). Что касается начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате в ПФР, то оно должно осуществляться с общей суммы выплат и вознаграждений физическим лицам по всем видам деятельности. Ведь страховые взносы уплачивают не только налогоплательщики на общей системе налогообложения, но и налогоплательщики ЕНВД (пункт 4 статьи 346.26 НК РФ). Поэтому налоговые базы для расчета ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование будут различаться.

При определении права на применение регрессии по ЕСН в налоговую базу включаются только выплаты и вознаграждения, относящиеся к общему режиму. Организации, имеющие право на использование регрессивной шкалы тарифов на взносы, подлежащие уплате в ПФР, должны применять их к общей сумме выплат и вознаграждений по всем видам деятельности. Если организация окажется в ситуации, когда она еще не получила права применять регрессивную шкалу по ЕСН, но уже может применять регрессивную шкалу по взносам на обязательное пенсионное страхование, то следует делать два расчета страховых взносов в ПФР - для определения суммы вычетов и для определения суммы уплаты в ПФР. Также для этих расчетов будут использоваться разные тарифы.

Следует отметить, что финансовые органы допускают использование организациями и иных показателей для разграничения между видами деятельности выплат в пользу физических лиц в целях налогообложения ЕСН, например показатель численности работников, занятых в данном виде деятельности (см. письмо Минфина России от 14 декабря 2007 г. N 03-11-04/3/494).

Таким образом, организация может разработать любую экономически обоснованную методику разграничения выплат между осуществляемыми видами деятельности с учетом специфики своей деятельности. Но в любом случае выбранная методика должна быть закреплена в учетной политике организации.

Следует отметить, что в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" организации следует продолжать вести бухгалтерский учет в полном объеме.

Т.В. Никифорова,

эксперт службы Правового консалтинга Гарант,

член Федерации налоговых консультантов

1 августа 2008 г.

"Консультант бухгалтера", N 8, август 2008 г.