Вопрос: Организация численностью менее 50 человек (плательщик единого сельскохозяйственного налога) заключила со специализированной фирмой, оказывающей услуги в области охраны труда (плательщиком НДС не является, так как применяет упрощенную систему налогообложения), договор возмездного оказания по охране труда. Договорная стоимость услуг за отчетный месяц составила 4 000 рублей. Как данная операция отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации? ("Аудит и налогообложение", N 10, октябрь 2008 г.)

Организация численностью менее 50 человек (плательщик единого сельскохозяйственного налога) заключила со специализированной фирмой, оказывающей услуги в области охраны труда (плательщиком НДС не является, так как применяет упрощенную систему налогообложения), договор возмездного оказания по охране труда. Договорная стоимость услуг за отчетный месяц составила 4 000 рублей. Как данная операция отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации?

В соответствии со ст. 217 Трудового кодекса РФ работодатель, численность работников которого не превышает 50 человек, принимает решение о создании службы охраны труда или введении должности специалиста по охране труда с учетом специфики своей производственной деятельности.

При отсутствии у работодателя службы охраны труда, штатного специалиста по охране труда их функции осуществляют работодатель - индивидуальный предприниматель (лично), руководитель организации, другой уполномоченный работодателем работник либо организация или специалист, оказывающие услуги в области охраны труда, привлекаемые работодателем по гражданско-правовому договору. Организации, оказывающие услуги в области охраны труда, подлежат обязательной аккредитации.

Исходя из пп. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.99 г. N 33н, расходы организации по договору со специализированной фирмой, оказывающей услуги в области охраны труда, являются расходами по обычным видам деятельности.

В силу пп. 16 и 18 ПБУ 10/99 данные расходы признаются на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг.

На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, указанные расходы могут отражаться по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Перечень расходов, которые учитываются при определении налоговой базы по ЕСХН, установлен в п. 2 ст. 346.5 НК РФ. Данный перечень в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 22.07.2008 г. N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 155-ФЗ), не содержит таких расходов, как расходы по обеспечению техники безопасности.

При этом расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть они должны быть обоснованы и документально подтверждены.

Минфин России в Письмах от 14.05.2005 г. N 03-03-02-04/1/117 и 13.01.2005 г. N 03-03-02-04/1-4 дает разъяснение, что перечень расходов, которые могут быть учтены налогоплательщиком, установленный п. 2 ст. 346.5 НК РФ, является исчерпывающим, и расходы, по существу не подпадающие ни под один из предусмотренных этим перечнем видов расходов, при определении налоговой базы не учитываются.

Из разъяснений Минфина России, приведенных в Письме от 10.01.2006 г. N 03-11-04/2/1, следует, что расходы на охрану труда (в том числе оплату услуг сторонней организации, привлеченной по договору возмездного оказания услуг) могут быть учтены в составе материальных расходов.

В то же время налогоплательщикам следует учитывать, что по данному вопросу существует и иная точка зрения, согласно которой расходы на обеспечение техники безопасности не являются ни расходами на оплату труда, ни какими-либо иными расходами, указанными в п. 2 ст. 346.5 НК РФ. При этом строгой обязанности для организации, численность работников которой менее 50 человек, привлекать по гражданско-правовому договору специализированную организацию нет (поскольку функции по охране труда может осуществлять либо сам руководитель организации либо другой уполномоченный работодателем работник).

Следовательно, понесенные в указанной ситуации расходы не отвечают критериям затрат, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН.

Следует иметь в виду, что Законом N 155-ФЗ (подпункт "б" п. 3) в п. 2 ст. 346.5 НК РФ добавлен подпункт 6.1, в силу которого плательщики ЕСХН могут учитывать расходы на обеспечение мер по технике безопасности в составе расходов, уменьшаемых налоговую базу. Согласно ст. 4 Закона N 155-ФЗ данные изменения вступают в силу с 1 января 2009 г.

Таким образом, организация, переведенная на уплату ЕСХН, отнести к расходам, уменьшающим налоговую базу, расходы на обеспечение мер по технике безопасности, которые предусмотрены нормативными правовыми актами РФ как до 1 января 2009 г., так и после этой даты вправе, если такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.

Отражение указанных операций в учете:

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб	Первичный документ
Отражены расходы по оплате услуг аккре- дитованной фирмы по договору возмездного оказания услуг в области охраны труда	25	60	4 000	Акт приемки-сдачи оказанных услуг
Оказанные по договору услуги оплачены	60	51	4 000	Выписка банка по расчетному счету

Ю. Лермонтов,

консультант Минфина России

1 ноября 2008 г.

"Аудит и налогообложение", N 10, октябрь 2008 г.