Вопрос: В отчете по результатам аудита Общества за 6 месяцев 2007 года рекомендовано включать в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций суммы удержанного комиссионного вознаграждения, получаемого Банком на основании актов оказанных услуг. От Банка получен отказ, банком предложено перейти на автоматизированную систему сбора платежей от населения с заменой актов электронными реестрами. Какими первичными документами можно подтвердить суммы произведенных затрат на комиссионное вознаграждение банка в случае отказа от предоставления актов оказанных услуг, в случае перехода на автоматизированную систему сбора платежей? (ООО "Аудит-новые технологии", июль 2008 г.)

В полученном отчете по результатам проведения аудита Общества за 6 месяцев 2007 года рекомендовано во избежание негативных налоговых последствий включать в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций суммы удержанного комиссионного вознаграждения, получаемого Банком на основании актов оказанных услуг.

На письменный запрос Общества в адрес Банка о необходимости предоставления актов оказанных услуг получен мотивированный отказ, при этом банком предложено перейти на автоматизированную систему сбора платежей от населения с заменой актов оказанных услуг электронными реестрами.

Просим изложить Вашу позицию по спорному вопросу и разъяснить какими первичными документами можно подтвердить суммы произведенных затрат на комиссионное вознаграждение банка в случае отказа от предоставления актов оказанных услуг, а также случае перехода на автоматизированную систему сбора платежей.

В соответствии с заключенным договором, Клиент (ООО "Х") поручает, а Банк принимает на себя обязательства по приему через свои структурные подразделения в валюте РФ в пользу Клиента (платежи) и перечислению принятых платежей на счет Клиента в соответствии с условиями заключенного договора.

Все суммы платежей, принятых Банком от плательщиков в пользу Клиента, за вычетом суммы платы за услуги, удерживаемой с суммы платежей, перечисляются на счет Клиента. Плата за услуги, удерживаемая Банком с Клиента, предусмотрена в договоре и составляет 2% от суммы принятых в пользу Клиента платежей.

Как следует из представленного запроса, у Общества возникают вопросы относительно оформления актов оказанных банком услуг в целях документального подтверждения понесенных Обществом расходов и отнесения их при исчислении налога на прибыль.

В соответствии с подпунктом 9 статьи 5 Федерального закона РФ N 395-1 от 02.12.1990 "О банках и банковской деятельности" к банковским операциям относится осуществление переводов денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов).

Как указал Президиум ВАС РФ в Информационном письме от 31.05.1999 N 41 "Обзор практики применения арбитражными судами законодательства, регулирующего особенности налогообложения банков" операции по приему коммунальных и иных платежей от населения и перечислению их на счета юридических лиц, не имеющих расчетных счетов в данном банке, не являются посредническими, так как в соответствии с договором поручения поверенный обязуется совершить от имени и за счет доверителя определенные юридические действия, а по договору комиссии комиссионер обязуется от своего имени, но за счет комитента совершить одну или несколько сделок. В данном случае банк, будучи специализированным учреждением, осуществлял расчетные операции и не являлся представителем (посредником) между физическими лицами и коммунальными предприятиями. При этом факт получения банком вознаграждения за совершение расчетных операций не свидетельствует о том, что банком осуществлены посреднические услуги.

Учитывая, что ни заключенным договором, ни действующим законодательством не предусмотрено составление актов (иных документов), которые бы подтверждали факт исполнения Банком обязанностей по договору, полагаем, что довод Банка, изложенный в письме, об отсутствии обязанности по составлению актов оказанных услуг в указанной ситуации, правомерен.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях применения статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами признаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Таким образом, по смыслу данной нормы, налогоплательщик в целях применения главы 25 НК РФ вправе отнести к числу расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затраты, которые могут подтверждаться любыми документами, свидетельствующими о несении расходов.

Как следует из письма банка, документами, подтверждающими несение Обществом расходов, связанных с уплатой комиссионного вознаграждения, являются договор, а также оформленные расчетные документы, - квитанции формы ПД-4, с выделенными суммовыми итогами общего количества общего объема принятых банком платежей за один операционный день в пользу организации - клиента, а также платежные поручения на перечислением принятых филиалами банка платежей за минусом удержанной комиссии. Фактически Банк представляет только квитанции, оформленные физическими лицами.

Таким образом, размер вознаграждения банка может быть определен расчетным путем организацией как разница между общим количеством денежных средств, указанных в квитанциях и суммой средств, поступивших на расчетный счет предприятия.

В соответствии с договором, Клиент обязуется осуществлять контроль за правильностью и полнотой перечисления Банком принятых платежей не реже 1 раза в месяц, путем сверки сумм, записанных в расчетных документах плательщиком на основании платежных документов, с суммами, поступившими на счет Клиента от Банка.

Указанные документы, на наш взгляд, в совокупности позволяют сделать вывод о документальном подтверждении понесенных Обществом расходов на оплату услуг Банка в соответствии с заключенным договором. Однако, следует отметить, что наличие единого документа, составленного сторонами договора по итогам того или иного отчетного периода, в котором содержались бы данные относительно суммы вознаграждения, удержанного Банком, позволило бы исключить возможные споры между организациями в связи с исполнением договора, а также значительно упростить порядок определения размера данных расходов, в том числе, в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Вывод

Поскольку ни заключенным договором, ни действующим законодательством не предусмотрено составление актов (иных документов), которые бы подтверждали факт исполнения Банком обязанностей по договору, полагаем, что довод Банка, изложенный в письме, об отсутствии обязанности по составлению актов оказанных услуг в указанной ситуации, правомерен.

Однако наличие единого документа, составленного сторонами договора по итогам того или иного отчетного периода, в котором содержались бы данные относительно суммы вознаграждения, удержанного Банком, позволило бы исключить возможные споры между организациями в связи с исполнением договора, а также значительно упростить порядок определения размера данных расходов, в том числе, в целях исчисления налога на прибыль организаций.

В соответствии с проектом договора, представленным Банком, Клиент поручает, а Банк принимает на себя обязательства по приему через свои структурные подразделения денежных средств в валюте РФ от физических лиц за услуги газоснабжения в пользу Клиента, в том числе, с применением устройств самообслуживания, и перечислению принятых платежей на счет Клиента в соответствии с условиями договора.

Данный договор предполагает электронный документооборот между Банком и Обществом с использованием электронной цифровой подписи (далее по тексту - ЭЦП), в частности ежедневное формирование в адрес Общества электронных реестров, подписанных ЭЦП Банка и содержащих сведения о платежах, принятых в пользу Клиента.

В силу договора, все суммы платежей, принятых Банком от Плательщиков, в пользу Клиента, за вычетом суммы платы за услуги, удерживаемой с суммы платежей, перечисляются на счет Клиента.

В платежном поручении указывается сумм платежей и комиссионное вознаграждение, удержанное Банком. В поле "назначение платежа" сводного платежного поручения на сумму каждого переданного электронного реестра платежей за вычетом суммы платы за услуги указывается информация о номере электронного реестра, количестве принятых платежей и сумме удержанной Банком комиссии.

Возможность использования электронно-цифровой подписи предусмотрена действующим законодательством.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона N 1-ФЗ от 10.01.2002 "Об электронно-цифровой подписи", ЭЦП - это реквизит электронного документа, предназначенный для защиты данного электронного документа от подделки, полученный в результате криптографического преобразования информации с использованием закрытого ключа электронной цифровой подписи и позволяющий идентифицировать владельца сертификата ключа подписи, а также установить отсутствие искажения информации в электронном документе.

Электронная цифровая подпись в электронном документе является эквивалентом собственноручной подписи в документе на бумажном носителе.

Таким образом, действующее законодательство позволяет участникам правоотношений использовать в своей деятельности электронные документы с использованием электронной цифровой подписи, которая позволяет идентифицировать лицо, подписавшее электронный документ, и защищает документ от подделки.

Использование ЭЦП в электронном документе также подтверждается Письмом Минфина России от 26.05.2004 N 04-02-05/2/28, из которого следует, что использование в первичных учетных документах электронной цифровой подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность их оформления, допускается при соблюдении условий действующего законодательства.

Таким образом, упомянутые документы, по нашему мнению, являются документальным подтверждением понесенных Обществом расходов, связанных с оплатой услуг Банка в целях применения статьи 252 НК РФ и исчисления налога на прибыль организаций.

Полагаем целесообразным включение в проект договора положений об обязанности Банка предоставить по письменному заявлению Общества копии тех документов на бумажном носителе, заверенных надлежащим образом уполномоченными лицами Банка, которые ранее представлялись в электронном виде.

Вывод

Документы, которые Банк обязуется представить в электронном виде, по нашему мнению, являются документальным подтверждением понесенных Обществом расходов, связанных с оплатой услуг Банка в целях применения статьи 252 НК РФ.

15 июля 2008 г.

ООО "Аудит-новые технологии", июль 2008 г.