Составляем план финансово-хозяйственной деятельности АУ (М.В. Семенов, "Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2008 г.)

Составляем план финансово-хозяйственной деятельности АУ

План финансово-хозяйственной деятельности согласно Закону об автономных учреждениях*(1) является одним из обязательных документов в деятельности АУ. В отраслевом законе мало что сказано о порядке составления финансового плана учреждения, что иногда приводит в замешательство бухгалтеров и финансовых работников. В статье на суд читателя представлен ряд рекомендаций по составлению плана финансово-хозяйственной деятельности АУ, которые помогут учетным работникам разработать такой документ.

Что можно взять из отраслевого закона?

План финансово-хозяйственной деятельности упоминается в Законе об автономных учреждениях всего несколько раз, что, конечно же, недостаточно для такого важного документа. Это подчеркивает норма закона, обязывающая сначала составить проект плана, согласовать его в установленном порядке и только затем переходить к утверждению окончательного варианта плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Начнем с проекта бизнес-плана АУ. Мы неслучайно употребили термин "бизнес-план": он, как и план финансово-хозяйственной деятельности, часто используется в процессе управления коммерческой организацией. Автономное учреждение является некоммерческой организацией, которая нередко занимается деятельностью, приносящей доход. Финансовое планирование касается всех направлений оказания услуг АУ, поэтому бизнес-план по оказанию платных услуг можно считать составной частью плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Проект плана финансово-хозяйственной деятельности учреждения составляет финансовая служба, исходя из планируемых показателей деятельности учреждения на предстоящий отчетный год. Автономное учреждение, осуществляющее деятельность уже не первый год, может взять за основу показатели предыдущего бизнес-плана и доработать их, а если план не был выполнен, то лучше отталкиваться от фактических показателей деятельности АУ за предыдущий период. Учреждению, которое не имеет наработок для подготовки проекта плана финансово-хозяйственной деятельности, за основу можно взять показатели учреждений и организаций, занимающихся оказанием аналогичных услуг в сфере образования, культуры, здравоохранения, спорта и других социальных сферах деятельности.

Рассмотрение подготовленного проекта плана финансово-хозяйственной деятельности находится в компетенции наблюдательного совета АУ (пп. 6 п. 1 ст. 11 Закона об автономных учреждениях). Напомним, наблюдательный совет является одним из органов АУ, в который входят представители учреждения, общественности, исполнительных органов государственной власти и органов местного самоуправления. Наблюдательный совет после рассмотрения проекта плана финансово-хозяйственной деятельности АУ дает заключение, копия которого направляется учредителю учреждения. Окончательное же решение об утверждении плана принимается не учредителем, а руководителем учреждения, но только после рассмотрения последним заключения наблюдательного совета (п. 3 ст. 11 Закона об автономных учреждениях). Как следует из п. 6 данной статьи, заключение по проекту финансового плана АУ дается большинством голосов от общего числа голосов членов наблюдательного совета.

Из норм отраслевого закона неясно, должен ли руководитель при утверждении финансового плана учитывать мнение учредителя, который не только имеет в распоряжении заключение наблюдательного совета по поводу плана, но и выдает задание автономному учреждению. С одной стороны, план финансово-хозяйственной деятельности и задание АУ являются схожими документами - оба содержат планируемые показатели и предписания, касающиеся деятельности учреждения. С другой стороны, задание имеет иную направленность по сравнению с планом, в нем устанавливаются требования к качеству и объему (составу), порядку и результатам оказания учреждением услуг. В финансовом плане речь идет в основном о финансовых, а не о натуральных показателях деятельности по оказанию услуг, которые также могут быть задействованы в планировании как вспомогательные данные.

Чтобы руководитель не попал в трудную ситуацию, финансовым работникам при разработке проекта плана следует принять во внимание задание учредителя, так как по сути положения данных документов не должны противоречить друг другу. Для этого планируемые натуральные показатели деятельности по оказанию услуг задания учредителя должны быть взаимоувязаны со стоимостными показателями бизнес-плана, представляемого на утверждение руководителю. Если учреждение позаботится о соответствии показателей плана и задания, то можно надеяться на положительное заключение наблюдательного совета по проекту плана финансово-хозяйственной деятельности и на такое же решение руководителя АУ, который утвердит окончательный вариант плана.

Исходя из положений Закона об автономных учреждениях, мы описали процедуру рассмотрения, согласования и утверждения финансового плана АУ. Предшествует этой процедуре разработка финансового плана, в отношении которой ни названный закон, ни иные подзаконные акты не дают рекомендаций по структуре и содержанию плана. В условиях правового вакуума оказались не только АУ, но и многие другие организации и учреждения сферы услуг, для которых отраслевые министерства и ведомства не разработали рекомендации по составлению плана финансово-хозяйственной деятельности.

Как составить план финансово-хозяйственной деятельности?

Учреждениям, в том числе автономным, приходится самостоятельно решать этот вопрос. Сложность состоит в том, что финансовые работники данных учреждений не могут воспользоваться рекомендациями по составлению финансовых планов, которые есть в распоряжении различных унитарных предприятий. Автономное учреждение - некоммерческая организация, поэтому оно не может напрямую применить используемую в бизнес-планах систему стоимостных показателей, на основании которых прогнозируются финансовые результаты деятельности унитарных предприятий, по сути являющихся коммерческими организациями.

В такой ситуации в план финансово-хозяйственной деятельности целесообразно заложить основной принцип, используемый в системе учета и налогообложения АУ. А именно: для более точного расчета ближайших перспектив АУ следует разделить финансовые показатели, относящиеся к некоммерческой и предпринимательской деятельности. К таковым относится выручка от оказания услуг, себестоимость оказанных услуг, чистая прибыль (убыток) и другие экономические показатели, различающиеся в коммерческом и некоммерческом направлениях деятельности АУ. Остальные показатели, разделение которых не имеет принципиального значения, могут указываться в финансовом плане по всему учреждению в целом.

Условно финансовый план АУ можно разбить на несколько разделов:

- вводная информация: основные сведения об АУ (вид основной деятельности, ее описание, наличие лицензии, штат сотрудников);

- основные данные: планируемые показатели деятельности учреждения;

- заключительные сведения: задачи, стоящие перед учреждением, и правила контроля за их выполнением.

К основным данным, которые могут быть включены в финансовый план АУ, относятся:

- планируемый объем услуг в натуральном и стоимостном выражении с указанием требований, предъявляемых к качеству услуг;

- фонд оплаты труда и норматив его увеличения (уменьшения) при выполнении (невыполнении) показателей финансового плана;

- предполагаемые источники и размеры целевого финансирования учреждения;

- объем средств, выделяемых учредителями АУ, и условия их предоставления;

- объем планируемых капитальных вложений и текущих расходов учреждения.

В рамках плана финансово-хозяйственной деятельности АУ можно составить сводный бюджет на предстоящий год, включающий различные статьи затрат в зависимости от вида деятельности по оказанию услуг населению. Расходы в планируемом бюджете лучше распределить по источникам финансирования, что упростит расчет финансового результата на предстоящий год.

В числе задач, которые обуславливают возникновение тех или иных расходов, может быть указано проведение мероприятий, необходимых для обеспечения устойчивой работы АУ, выполнение задания по освоению новых видов услуг, задания по подготовке и переподготовке кадров и др.

Мы перечислили основные элементы плана финансово-хозяйственной деятельности АУ. На практике финансовых и натуральных показателей в плане может быть намного больше. Объем плана определяется задачами, стоящими перед учреждением, и спецификой оказания социальных услуг, которые могут финансироваться из различных источников и тем самым увеличивать трудоемкость планирования финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

После того как финансовый план составлен, необходимо проконтролировать его соблюдение, для чего оформляется другой документ - отчет об исполнении плана финансово-хозяйственной деятельности.

Что нужно знать об отчете исполнения плана?

Отчет об исполнении плана финансово-хозяйственной деятельности - один из немногих отчетов АУ, для которых не утверждены правила составления. Правила опубликования отчетов о деятельности АУ и об использовании закрепленного за ним имущества*(2), которые имеются в распоряжении АУ, вряд ли будут полезны при формировании отчета об исполнении финансового плана. В такой ситуации учреждению не стоит теряться: можно составить отчет исходя из самого плана финансово-хозяйственной деятельности.

Несложно догадаться, что отчет включает многие статьи плана, в которых уже приводятся не только плановые, но и фактические показатели работы АУ за отчетный период. Фактические данные для составления такого отчета берутся из бухгалтерского учета учреждения, который можно назвать наиболее полной системой обобщения информации о его финансово-хозяйственной деятельности. Сопоставлением планируемых и фактических данных оценивается, насколько план выполнен, и если отдельные из поставленных целей не достигнуты, то выявляются причины, повлиявшие на срыв плановых показателей.

Отчет об исполнении плана финансово-хозяйственной деятельности утверждается наблюдательным советом АУ. Копии документа направляются учредителю учреждения (пп. 7 п. 1 ст. 11 Закона об автономных учреждениях). Заметим, такой же порядок предусмотрен для отчета об использовании имущества и годовой бухгалтерской отчетности, поэтому перечисленные документы целесообразно оформлять и представлять единым пакетом.

Особенности учета расходов на составление плана

Как правило, планом финансово-хозяйственной деятельности занимаются работники учреждения, у которых составление такого плана входит в круг обязанностей. За это сотрудники получают зарплату, расходы на выплату которой учитываются в составе общехозяйственных затрат учреждения. Но может случиться и так, что работники АУ занимаются составлением плана впервые и их знаний недостаточно для этого, тогда могут быть привлечены специалисты сторонней организации на условиях договора оказания консультационных услуг. Как учесть такие услуги и можно ли на их стоимость уменьшить доход от налогооблагаемой предпринимательской деятельности АУ?

В бухгалтерском учете затраты на оплату данных услуг отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности. Счет учета определяется сроком, на который составляется финансовый план. Стоимость консультационных услуг, оказанных на долгосрочную перспективу, может оцениваться как расходы будущих периодов, однако АУ составляет план деятельности не более чем на год, поэтому для учета консультационных услуг может подойти счет учета текущих управленческих расходов.

При налогообложении у АУ могут возникнуть вопросы только в части коммерческой деятельности, доходы и расходы от ведения которой участвуют в расчете налога на прибыль. Расходы, которые относятся только к оказанию платных услуг, полностью уменьшают полученные от населения доходы. Расходы, которые связаны как с коммерческой, так и с некоммерческой деятельностью (например, затраты на консультационные услуги, связанные с составлением финансового плана, поскольку последний касается всех видов деятельности АУ), уменьшают налогооблагаемые доходы только в части оказания платных услуг. Плюс к этому финансово-хозяйственный план отражает оперативное планирование деятельности на текущий год и является отчасти управленческим документом. Расходы на управление организацией или ее отдельными подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями поименованы в пп. 18 п. 1 ст. 264 НК РФ. Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, относятся в налоговом учете к числу косвенных. Они уменьшают прибыль от коммерческой деятельности АУ только в части оказания платных услуг. "Некоммерческая" часть расходов на консультационные услуги не участвует в расчете налоговой базы, что согласуется с правилами раздельного учета доходов и расходов АУ для целей налогообложения.

М.В. Семенов

"Автономные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ.

*(2) Утверждены Постановлением Правительства РФ от 18.10.2007 N 684.