Вопрос: С 1 июля 2008 года для командированных сотрудников приобретаются электронные авиабилеты. Авиакомпания предоставляет пассажирам маршрутную квитанцию с выделенным в нем ручным способом суммой НДС и посадочный талон. Маршрутная квитанция не является бланком строгой отчетности. Оплата билетов осуществляется безналичным расчетом. Могут ли данные расходы являться основанием для вычета НДС и отнесения на расходы предприятия при расчете налога на прибыль? (ООО "Аудит-новые технологии", август 2008 г.)

С 1 июля 2008 года для командированных сотрудников приобретаются электронные авиабилеты. Авиакомпания предоставляет пассажирам маршрутную квитанцию с выделенным в нем ручным способом суммой НДС и посадочный талон. Маршрутная квитанция не является бланком строгой отчетности. Оплата билетов осуществляется безналичным расчетом. Могут ли данные расходы являться основанием для вычета НДС и отнесения на расходы предприятия при расчете налога на прибыль?

В соответствии с договором Заказчик (ООО "Х") поручает, а Исполнитель ("ОАО "ХХ") оказывает в аэропорту г. Челябинска комплекс услуг по обеспечению авиаперевозок представителей Заказчика, в том числе, на основании дополнительной письменной заявки - бронирование мест и оформление авиабилетов.

Дополнительным соглашением к договору предусмотрено, что Исполнитель по письменным заявкам Заказчика оказывает услуги по бронированию мест и оформлению авиабилетов для воздушной перевозке заявленных пассажиров, а Заказчик оплачивает оказанные Исполнителем услуги, включая стоимость авиаперевозки.

В соответствии с пунктом 1 статьи 102 Воздушного кодекса РФ (далее по тексту - ВК РФ) по договору воздушной перевозки пассажиров перевозчик обязуется перевести пассажира воздушного судна в пункт назначения с предоставлением ему места на воздушном судне, совершающем рейс, указанный в билете, а в случае воздушной перевозки пассажиром багажа также этот багаж доставить в пункт назначения и выдать пассажиру или управомоченному на получение багажа лицу.

Договор воздушной перевозки пассажира, договор воздушной перевозки груза или договор воздушной перевозки почты удостоверяется соответственно билетом и багажной квитанцией в случае перевозки пассажиром багажа, грузовой накладной, почтовой накладной (пункт 2 статьи 105 ВК РФ).

С учетом того, что билет подтверждает заключение договора воздушной перевозки, отношения сторон (ООО "Х" и ОАО "ХХ") в рамках оформления авиабилетов, на наш взгляд, подлежат урегулированию в соответствии с положениями гражданского законодательства об агентировании. По смыслу данного договора, ОАО "ХХ" обязывается от имени и за счет ООО "Х" заключить договоры перевозки, заключение которых подтверждается оформлением авиабилетов.

К перевозочным документам относятся билет, багажная квитанция, грузовая накладная, почтовая накладная, иные документы, используемые при оказании услуг по воздушной перевозке пассажиров, багажа, груза, почты и предусмотренные нормативными правовыми актами федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области транспорта.

В силу пункта 3 статьи 105 ВК РФ билет, багажная квитанция, используемые при оказании услуг по воздушной перевозке пассажиров могут быть оформлены в электронном виде.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ..., либо документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе, таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о проделанной работе в соответствии с договором). Таким образом, налоговое законодательство допускает возможность подтверждения произведенных расходов в целях исчисления налога на прибыль различными документами, которые свидетельствовали бы о несении расходов.

С учетом изложенного, на наш взгляд, налогоплательщик вправе учесть при исчислении налога на прибыль расходы, связанные с направлением в командировку работников Общества, в том числе, в связи с приобретением билетов в электронном виде.

Как следует из письма Министерства финансов РФ от 11.10.2007 N 03-03-06/1/717 в случае, если работник для поездки в командировку приобрел авиабилет, оформленный в бездокументарной форме (электронный авиабилет), то оправдательными документами для признания расходов в целях налогообложения прибыли могут являться, распечатка электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе и посадочный талон.

Изложенных документов (маршрутная квитанция и посадочный талон), а также документов, подтверждающих направление работника Общества в командировку, на наш взгляд, достаточно для документального подтверждения произведенных расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций.

Дополнительно отмечаем, что оформление бланков строгой отчетности при приобретении билетов в данной ситуации, на наш взгляд, не является обязательным. В соответствии с пунктом 2 Положения об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных без применения контрольно-кассовой техники", утв. Постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 N 359 на бланках строгой отчетности оформляются предназначенные для осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники в случае оказания услуг населению квитанции, билеты, проездные документы, талоны, путевки, абонементы и другие документы, приравненные к кассовым чекам (далее - документы). В расчетах с участием юридических лиц, произведенных в безналичной форме, использование бланков строгой отчетности не предусмотрено.

Вывод:

Изложенных документов (маршрутная квитанция и посадочный талон), а также документов, подтверждающих направление работника Общества в командировку, на наш взгляд, достаточно для их документального подтверждения понесенных Обществом расходов в целях исчисления налога на прибыль.

В части принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость, следует отметить следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно), и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (пункт 7 статьи 171 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также иных документов, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ ...после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей и на основании соответствующих первичных документов.

Из изложенной нормы следует, что налогоплательщик вправе принять суммы налога к вычету при наличии счета-фактуры, в отсутствие данного документа налогоплательщик не имеет права на вычет предъявленного налога.

Как следует из устных пояснений, Обществу не выставлялись счета-фактуры, сумма налога на добавленную стоимость выделена лишь в маршрутной квитанции. При данных обстоятельствах в связи с отсутствием счетов-фактур, по-нашему мнению, Общество не вправе принять суммы налога на добавленную стоимость к вычету.

При этом, указанная сумма налога также не может быть учтена при исчислении налога на прибыль по следующим обстоятельствам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав..., если иное не установлено положениями главы 21 НК РФ, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 170 НК РФ не предусмотрено такого основания для учета сумм предъявленного налога на добавленную стоимость в числе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, как непринятие сумм НДС к вычету по причине отсутствия счета-фактуры.

Следует отметить, что данная позиция не разделяется налоговыми органами.

Как следует из Письма Министерства финансов РФ от 16.05.2005 N 03-04-11/112, налоговые вычеты производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога, в том числе проездных документов установленного образца. Как указано в данном письме, проездной документ (билет), в котором сумм налога выделена отдельной строкой, может являться основанием для принятия к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченных по проезду к месту служебной командировки и обратно (пункты отправления и назначения которых находятся на территории РФ), без наличия счета-фактуры. В этом случае авиакомпании и агенты авиакомпаний при реализации организациями авиабилетов, оформленных командированным сотрудникам, счета-фактуры выставлять не должны.

Между тем, по нашему мнению, данный вывод не основан на нормах права. В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) или со дня передачи имущественных прав. Пунктом 7 данной статьи предусмотрено, что обязанность по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считается исполненной, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ заранее установленной формы в случае реализации товара за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению.

Между тем, данное исключение из общего правила, на наш взгляд, не относится к изложенной в запросе ситуации. Поскольку обязанность по выставлению счетов-фактур контрагентом в данной ситуации предусмотрена налоговым законодательством, налогоплательщик вправе принять сумму налога к вычету только при наличии счета-фактуры.

Вывод:

По нашему мнению, Общество не вправе принимать к вычету выделенную в авиабилете сумму налога на добавленную стоимость в связи с отсутствием счета-фактуры. Данная сумма налога также не может быть учтена при исчислении налога на прибыль организаций.

15 августа 2008 г.

ООО "Аудит-новые технологии", август 2008 г.