Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 ноября 2008 г. N КА-А40/10063-08 При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа суду необходимо проверить расчеты заявителя и ответчика по каждой из сделок с контрагентами для установления размера полученных доходов и расходов, определить обоснованность спорных затрат (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 1 ноября 2008 г. N КА-А40/10063-08
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 11 июня 2010 г. N КА-А40/5034-10-П по делу N А40-37769/07-90-234

Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2008 г.

Общество с ограниченной ответственностью "Компания "Базовый элемент" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по г. Москве (далее - Налоговой инспекции) о признании недействительным решения от 12.07.07 г. N 40387.

Определением Арбитражного суда г. Москвы от 01.02.08 г. по ходатайству Налоговой инспекции к участию в деле в качестве третьего лица привлечено ОАО "МДМ-Банк" (Акционерный Коммерческий Банк "Московский Деловой Мир" (открытое акционерное общество)).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 25.03.08 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 30.07.08 г., заявленное требование удовлетворено.

При принятии судебных актов судебные инстанции исходили из того, что решение налогового органа не соответствует закону, нарушает права и законные интересы заявителя.

Не согласившись с указанными судебными актами, Налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить решение и постановление в связи с нарушением норм материального права, не соответствием выводов обстоятельствам дела и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

В обоснование чего приводятся доводы о незаконности включения заявителем в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в 2003 г., расходов по сделкам с векселями с организациями ООО "Эколайн-К", ООО "Индевер пром", ООО "Юнисэт", поскольку договоры купли-продажи и мены и сами векселя подписаны неустановленными лицами; о неправильной квалификации договора между ООО "Эколайн-К" и ООО "Юнисэт" как договора купли-продажи, при том, что фактически возникли отношения по займу путем выдачи векселя; о незаконном отнесении спорных расходов к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, без учета положений п. 12 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации; об отсутствии прибыльности совершенных операций с векселями.

Также в кассационной жалобе приведены доводы о необоснованном завышении суммы расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, на суммы расходов по оказанию ООО "Эй-Эйч-Си" информационно-консультационных услуг, ООО "Аналитические Финансовые системы" - работ по разработке автоматизированной системы, по предоставлению ОАО "Вымпел-Коммуникации" услуг мобильной связи, командировочных расходов на получение дохода от оказания консультационных услуг в адрес единственного заказчика "Базовый Элемент Лимитед" (Кипр), по оказанию услуг охраны ГУ "Межрегиональный координационный центр по охране перевозимого имущества ГУВО МВД России", по оказанию услуг спутникового телевидения ОАО "НТВ плюс", по оказанию информационно-консультационных услуг НОУ Международного центра обучения "СОЛОН" и ООО "Модена".

Налоговая инспекция считает, что заявителем не подтвержден производственный характер осуществленных расходов, их экономическая обоснованность, в целях налогообложения учтены операции с ООО "Эколайн-К", ООО "Индевер пром", ООО "Юнисэт", ООО "Модена", ООО "Аналитические Финансовые системы", ООО "Эй-Эйч-Си" и НОУ Международного центра обучения "СОЛОН" не в соответствии с их экономическим смыслом, для получения необоснованной налоговой выгоды.

В судебном заседании представители Налоговой инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, представители заявителя приводили возражения относительно них по мотивам, изложенным в обжалуемых судебных актах и отзыве на кассационную жалобу, полагая, что решение и постановление судов соответствуют действующему законодательству, вынесены при полном исследовании обстоятельств дела, а также доводов и доказательств, представленных сторонами, в связи с чем их надлежит оставить без изменения.

Доводы кассационной жалобы рассмотрены по правилам ч. 3 ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствии представителей третьего лица, извещенного надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, и при наличии поступившего от него ходатайства о рассмотрении кассационной жалобы без участия ОАО "МДМ-Банк".

От третьего лица получен отзыв на кассационную жалобу, в котором изложены пояснения об обстоятельствах наличия и закрытия счетов в данном Банке заявителем, компаниями ООО "Эколайн-К", ООО "Индевер пром", ООО "Юнисэт". Третье лицо указывает, что не располагает информацией по существу операций, проведенным по этим счетам; сообщает, что данные операции не связаны с исполнением каких-либо обязательств перед Банком или Банка перед клиентами, за исключением уплаты комиссии за расчетно-кассовое обслуживание.

Изучив материалы дела, проверив доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Судом установлено, что Налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения налогового законодательства в 2003 - 2004 годах, по результатам которой вынесено оспариваемое решение "О привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым ООО "Компания "Базовый элемент" привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, Обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, суммы налоговых санкций, неуплаченного (не полностью уплаченного) налога на прибыль за 2003 и 2004 годы и соответствующие пени.

Суды установили обстоятельства, которые послужили основанием для вынесения решения налоговым органом в оспариваемой части, проверил законность выводов налогового органа и признал их необоснованными, не соответствующими положениям законодательства о налогах и сборах, регулирующим спорное правоотношение.

Суд кассационной инстанции считает правильными выводы судебных инстанций в части, касающейся п.п. 1) "а" п. 1.1, п.п. 2) "б" п. 1.1, п.п. б) п. 1.1 и п.п. б) п. 1.2, п.п. "в" п. 1.1 и п.п. "в" п. 1.2, п.п. "г" п. 1.1, п.п. "д" п. 1.1п.п. 1 п. 1.2 решения налогового органа от 12.07.07 г. N 40387.

При рассмотрении спора в данной части судами правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

Так, по пункту п.п. 1) "а" п. 1.1 решения Налоговой инспекции относительно отнесения на расходы затрат по предоставлению информационно-консультационных услуг ООО "Эй-Эйч-Си".

Судами проверены доводы налогового органа о не соблюдении условий ст. 252 НК РФ о документальной подтвержденности и экономической обоснованности спорных услуг, поскольку отсутствуют документы, подтверждающие факт проведения семинара, участие в нем работников, а также подтверждающие связь тематики проведенного занятия с профессиональной деятельностью участников семинара, доводы о том, что контрагент ООО "Эй-Эйч-Си" зарегистрирован по адресу массовой регистрации, не сдает отчетность и находится в розыске у органов УВД ЗАО г. Москвы, счета в банке закрыты 02.03.04 г., в связи с чем заключенная сделка была направлена на получение необоснованной налоговой выгоды, без намерения создать какие-либо реальные правовые последствия.

Суды, проверив представленные заявителем документы (договор, акт приема-оказания услуг, счет-фактуру, программу проведенного семинара, политику по обучению и развитию персонала, утвержденную соответствующим приказом), пришли к выводу, что произведенные расходы заявителя за предоставленные информационные услуги в форме семинара "Оценка и развитие персонала, их экономическая эффективность в российских и западных компаниях. Опыт и перспективы" документально обоснованы и связаны с осуществляемой им производственной деятельностью, с управлением персоналом, обоснованно учтены в составе расходов, связанных с производством и реализацией, и относятся к группе расходов на консультационные услуги согласно п.п. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Отклоняя доводы налогового органа относительно недобросовестности контрагента заявителя, суды правомерно исходили из того, что заявитель понес реальные затраты на оплату фактически оказанных услуг и не может нести ответственность за действия третьих лиц.

Кроме того, судами учтено, что из оспариваемого решения Налоговой инспекции следует, что контрагент заявителя не допускал нарушений законодательства в периоде оказания спорных услуг.

По п.п. 2 "б" п. 1.1 решения Налоговой инспекции по отнесению на затраты стоимости работ по разработке автоматизированной системы консолидации по МСФО. Судами также проверены доводы заинтересованного лица об отсутствии документов, отражающих цель дальнейшего использования создаваемого продукта в рамках осуществляемой заявителем деятельности, и о нарушениях законодательства контрагентом ООО "Аналитические Финансовые системы", которым разработана автоматизированная система консолидации финансовой отчетности по международным стандартам - МСФО.

По выводу судов, из представленных доказательств (договора, дополнений к нему, акта сдачи-приемки выполненных работ, счета-фактуры, выписки банка и платежных документов, карточки расчетов с контрагентом, карточки счета 97, налогового регистра учета расходов по спорной программе) следует, что понесенные расходы оформлены надлежащим образом и необходимы в целях производственной деятельности заявителя, что обусловлено Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, утвержденной приказом Минфина РФ от 01.07.04 г. N 180.

Относительно доводов о контрагенте, суды также исходили из того, что налоговым органом не представлено доказательств нарушения им законодательства в период действия договора с заявителем.

В судебных актах приведены мотивы, по которым суды отклонили ссылку налогового органа на показания руководителя контрагента, отрицающего свою причастность к деятельности ООО "Аналитические Финансовые системы". Суды исходили из того, что налоговым органом представлена выписка из ЕГРЮЛ от 13.09.07 г., в то время как согласно представленным заявителем документам, составленным в период возникновения спорных правоотношений, генеральным директором являлось иное лицо, которое и подписало договор с заявителем.

По п.п. "б" п. 1.1 и п.п. "б" 1.2 по отнесению на расходы затрат по услугам мобильной связи в 2003 - 2004 годах.

Отклоняя доводы Налоговой инспекции о не соблюдении заявителем условий ст. 252 НК РФ в связи с отсутствием детализации вызовов (счетов операторов мобильной связи с указанием номеров абонентов, кодов городов (стран), дат и времени переговоров, продолжительности и стоимости разговора), сведений о роуминге за указанный период, прочих документов, подтверждающих экономическую обоснованность расходов, суды правомерно исходили из того, что положения ст. 252 НК РФ не содержат перечня документов, который может подтверждать размер произведенных затрат, исходя из которой документами, подтверждающими размер расхода, являются договор с оператором мобильной связи, счета, платежные документы.

Суды, проверив представленные заявителем приказы о пользовании служебными телефонами с приложением распоряжений о закреплении служебных телефонов за двумя категориями сотрудников, установили, что телефоны предоставлялись руководящему составу и сотрудникам, работа которых связана с разъездами, что свидетельствует о производственной необходимости данных затрат.

При оценке доводов Налоговой инспекции судами обоснованно учтены Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.06 г. N 03-03-04/2/217, а также положения договора Общества с оператором мобильной связи ОАО "Вымпелком", которые в проверяемых периодах не содержали условия о предоставлении абоненту отчетов с детализацией всех сделанных вызовов.

Принято во внимание судами и письмо ОАО "Вымпелком" о невозможности предоставления детализированного отчета о сделанных абонентом вызовах, поскольку используемая в 2003 - 2004 г.г. автоматизированная система расчетов обеспечивала наличие достоверной информации в течение 8 месяцев с момента их оказания, что соответствует общим требованиям к автоматизированной системе расчета, утвержденным Госкомсвязи России 16.06.98 г.

По п.п. "в" п. 1.1 и п.п. "в" п. 1.2 решения Налоговой инспекции относительно расходов на командировки в 2003 - 2004 годах. Судами установлены обстоятельства дела, связанные с направлением в командировки сотрудников заявителя для выполнения услуг по заключенному договору с Компанией "Базовый Элемент Лимитед" (Кипр).

Суды отклонили доводы Налоговой инспекции о том, что произведенные расходы необоснованны, поскольку для проверки не представлены служебные задания, отчеты о выполнении задания, а также документы, подтверждающие экономическую обоснованность и производственный характер командировочных расходов, а представленные документы (авансовые отчеты, командировочные удостоверения, приказы о направлении работника в командировку, проездные билеты) не подтверждают экономическую обоснованность и производственный характер командировочных расходов, так как не содержат конкретности, выполняемые услуги по содержанию носят общий характер, в заданиях отсутствует информация о конкретных исследуемых объектах, конкретных хозяйствующих субъектах, акты приема-передачи услуг однотипны и носят общий характер, в актах отсутствует подробная информация о выполненных услугах в соответствии с заданиями (анализ данных, разработка документов, систематизация и пр.).

Судами приняты пояснения заявителя, что оказание информационно-консультационных услуг и получение дохода непосредственно связано с командировками, так как именно в ходе командировок проводился сбор и анализ необходимой информации и материалов, которые использовались при разработке инвестиционных проектов, подготовке аналитических и статистических отчетов и других данных в рамках выполнения действующего договора, в ходе командировок также проводились переговоры с потенциальными контрагентами по возможным проектам и вопросам сотрудничества в различных направлениях и сферах деятельности.

Суды исходили из того, что затраты на командировки являются косвенными (прочими) расходами, то есть не предполагающими получение дохода непосредственно по этим операциям, в связи с этим свидетельством экономической обоснованности подобных затрат будет являться доход, полученный заявителем в целом от осуществления основного вида деятельности, в том числе по договору об оказании информационно-консультационных услуг.

По выводу судов, экономическая обоснованность затрат на командировки подтверждается фактическим получением дохода от основного вида деятельности заявителя, а Налоговой инспекцией не принято во внимание, что для учета расходов важна их направленность на получение дохода.

Судами указаны мотивы, по которым ими отклонены доводы налогового органа о претензиях к представленным документам.

По п.п. "г" п. 1.1 и п.п. "г" п. 1.2 решения Налоговой инспекции о затратах по охране перевозимых материальных ценностей и служебной документации по договору с ГУ "Межрегиональный координационный центр по охране перевозимого имущества ГУВО МВД России".

Судами также правильно отклонены доводы Налоговой инспекции об отсутствии экономической обоснованности и связи расходов с производственной деятельностью.

Вывод судов о том, что данные затраты были направлены на обеспечение сохранности имущества и связаны с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, поскольку обеспечивалась сохранность трудовых, платежных и кассовых документов, денежных средств и договоров, заключаемых заявителем с контрагентами, обоснован ссылками на конкретные доказательства, в том числе условия договора с контрагентом, и положения п.п. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, согласно которым к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на услуги по охране имущества.

По п.п. "д" п. 1.1 решения Налоговой инспекции по отнесению на расходы затрат по оплате услуг спутникового телевидения.

Суды установили, что заявителем заключен абонентский договор с ОАО "НТВ-Плюс" на подписание пакетов "Базовый", "Спорт", "Кино", при этом расходы по данному договору распределялись на 2 части - производственные (оплата пакета "Базовый"), учитываемые при налогообложении, и непроизводственные (оплата прочих пакетов), затраты по которым относились за счет чистой прибыли.

Суды признали затраты Общества подтвержденными документально, а доводы Налоговой инспекции о необоснованности понесенных затрат, поскольку отсутствуют документы, свидетельствующие об использовании получаемой информации в предпринимательской деятельности Общества, не основанными на нормах налогового законодательства и представленных доказательствах.

Суды исходили из того, что согласно п.п. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на информационные услуги.

Суды приняли объяснение Общества о том, что получаемая им по каналам новостей, бизнес и аналитическим каналам информация используется в предпринимательской деятельности, поскольку для эффективного корпоративного управления Обществу необходимо располагать полной и достоверной информацией, охватывающей события во всех областях жизнедеятельности в России и в мире.

По мнению судебных инстанций, то обстоятельство, что в рамках спорного пакета заявителем фактически оплачивались и непроизводственные каналы (Спорт, Культура и пр.), не влияет на производственную направленность данных расходов, при том, что расходы по прочим пакетам для целей налогообложения не учитывались, и в налоговом учете отражались только расходы на услуги спутникового телевидения, оказываемые по пакету "Базовый", представляющему собой единый продукт.

По п.п. 1 п. 1.2 решения Налоговой инспекции по отнесению на расходы затрат, связанных с предоставлением информационно-консультационных услуг по договору с НОУ Международного центра обучения "Солон" по теме "Иностранные сотрудники: особенности трудовых отношений и налогообложения".

Суды проверили доводы налогового органа об отсутствии документов, подтверждающих факт проведения семинара, участие работников в семинаре и его связь с производственной деятельностью, а также о нарушениях законодательства контрагентом заявителя, не сдающим отчетность в налоговую инспекцию.

Отклоняя данные доводы, суды указали, что представленные документы (договор, акт, платежные документы, счета) подтверждают характер, размер и вид произведенных расходов и отвечают требованиям статьи 252, п.п. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Судами принято объяснение заявителя, что спорные услуги связаны с его производственной деятельностью, поскольку в спорный период им рассматривался вопрос о привлечении новых сотрудников - иностранных граждан, поэтому у заявителя имелась необходимость изучить вопросы, связанные с оформлением трудовых отношений с иностранными сотрудниками, а также вопросы, касающиеся налоговых последствий заключения таких договоров.

Относительно претензий к контрагенту суды исходили из того, что налоговым органом не доказано, что в период исполнения договора этим контрагентом допускалось нарушение порядка сдачи отчетности, а операции по счетам приостановлены в АКБ "Промсвязьбанк" позднее.

По п.п. 2 п. 1.2 решения Налоговой инспекции по отнесению на расходы затрат, связанных с предоставлением ООО "Модена" информационно-консультационных услуг в форме семинара "Процесс продажи предприятий и бизнес-активов. Оценка предприятия при корпоративных сделках".

Судами опять же обоснованно отклонены доводы Налоговой инспекции об отсутствии документов, подтверждающих факт проведения семинара, участие работников в семинаре и его связь с производственной деятельностью, а также о нарушениях законодательства контрагентом заявителя.

По выводу судов, затраты, понесенные Обществом в связи с проведением семинара, являются экономически обоснованными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом судами проанализированы представленные заявителем документы, в том числе программа семинара, включающая в себя рассмотрение, в частности, таких вопросов, как: видение научных подходов и практических проблем оценки, фундаментальные и практические аспекты расчета стоимости капитала, оценка методом дисконтированных денежных потоков, оценка методом рыночных коэффициентов, оценка методом прецедентных сделок и другие вопросы.

Таким образом, рассмотрев доводы кассационной жалобы по приведенным выше эпизодам, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебных актов в этой части.

Суды оценили представленные сторонами доказательства в совокупности и во взаимосвязи, как того требуют положения, содержащиеся в ч. 2 ст. 71 АПК РФ, с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.06 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", и Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определениях от 16.10.03 г. N 329-О и от 04.06.07 г. N 320-О-П.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе Налоговой инспекции в обсуждаемой части, непосредственно касаются оценки доказательств о фактических обстоятельствах дела, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая оценка. Для переоценки доказательств по делу у суда кассационной инстанции правовых оснований не имеется. Нормы материального права судами применены правильно, требования процессуального закона соблюдены.

Однако, суд кассационной инстанции находит основания для отмены обжалуемых судебных актов в части выводов по п.п. 3, 4, 5 "а" п. 1.1 решения Налоговой инспекции по расходам на приобретение векселей у ООО "Эколайн-К", ООО "Индевер Пром" и ООО "Юнисэт" по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд исследует доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Каждое доказательство подлежит проверке, исследованию и оценке судом.

Согласно приведенному выше Постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.06 г. N 53 представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Налоговой инспекцией представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у заявителя налоговой выгоды, которые, по ее мнению, свидетельствуют о наличии "вексельной схемы" с участием сомнительных фирм, в связи с чем расходы по приобретению векселей у ООО "Эколайн-К", ООО "Индевер Пром" и ООО "Юнисэт" являются экономически необоснованными.

В обоснование данного утверждения, как установлено судебными инстанциями, налоговым органом приводились доводы:

- об отсутствии в отчете о прибылях и убытках данных о внереализационных доходах и расходах контрагентов заявителя,

- о данных банковских выписок, согласно которым с момента открытия расчетного счета финансово-хозяйственная деятельность контрагентов заявителя основана на получении денежных средств в крупном размере под куплю-продажу собственных векселей путем заключения договоров купли-продажи векселей и договоров мены векселей,

- операции по получению и перечислению денежных средств совершались в один день по счетам этих фирм в одном банке,

- остаток собственных оборотных средств на начало следующего операционного дня всегда был равен нулю,

- согласно объяснениям руководителей контрагентов заявителя указанные лица никаких договоров с ООО "Компания "Базовый Элемент" не заключали, о заявителе слышат в первый раз, следовательно, договоры купли-продажи и мены векселей, займа, сами векселя подписаны неустановленными лицами,

- контрагентами заявителя были закрыты расчетные счета в банке, приостановлены операции по расчетному счету;

- контрагентами заявителя создавалась видимость финансово-хозяйственной деятельности, сделки ничтожны;

- договоры купли-продажи и мены векселей с векселедателями не могут быть квалифицированы как договоры купли-продажи, а оформляют, по своей сути, заемные отношения;

- генеральный директор ООО "Компания "Базовый элемент" некоторое время после завершения трудовой деятельности в ООО "Компания "Базовый элемент" работал в ОАО "МДМ-Банк",

- полученный финансовый результат по операциям с векселями составлял 0, заявитель производил искусственное завышение расходов за счет дробления и обмена ценных бумаг.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя требование Общества в обсуждаемой здесь части, отклонили доводы Налоговой инспекции о необоснованном возникновении у заявителя налоговой выгоды.

Суды исходили из того, что реальность приобретения ценных бумаг и использование их в хозяйственных целях подтверждены документально и не оспариваются налоговым органом, в решении Налоговой инспекции также отсутствуют указание на несоответствие учтенных операций их действительному экономическому смыслу, направленность операций исключительно на получение необоснованных налоговых преимуществ.

Данный вывод судов не соответствует фактически приводимым налоговым органом возражениям по существу заявленного по настоящему делу требования.

Как указано в вышеназванном Постановлении Пленума ВАС РФ, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями) (п. 5 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 г. N 53).

Такое исследование судами при рассмотрении дела в обсуждаемой части не проведено, несмотря на приводимые налоговым органом доводы и о наличии особых форм расчетов с использованием одного банка, и сроков платежей, и групповой согласованности операций с ценными бумагами с сомнительными фирмами.

Между тем, от установления обстоятельств, связанных с тем, учел ли налогоплательщик для целей налогообложения операции в соответствии с их действительным экономическим смыслом, подлинным экономическим содержанием, зависит вопрос определения объема прав и обязанностей налогоплательщика. Из такого подхода исходит Пленум ВАС РФ в названном Постановлении (п. 7).

Неустановление судами объема подлежащих исследованию юридически значимых по делу обстоятельств и их неисследованность могли привести к принятию неправильных по существу судебных актов.

Судами не выяснено, как заявитель обосновал необходимость осуществления указанных расходов, как подтверждает положительный экономический эффект от займа и покупки-продажи и мены спорных векселей.

Судами не проведен анализ каждого из заключенных Обществом договоров для установления разумной деловой цели и экономического смысла осуществления каждой из данных сделок.

Между тем, установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Отклоняя доводы Налоговой инспекции относительно представленной ею схемы движения денежных средств в рамках исполнения договоров по приобретению ценных бумаг, суды не провели анализа движения денежных средств, хотя налоговый орган ссылался на представленные им банковские выписки.

Суды отклонили доводы Налоговой инспекции о проведении операций по получению и перечислению денежных средств в течение одного дня, а также отсутствии остатка оборотных средств на начало следующего операционного дня, указав, что эти доводы никак не характеризуют произведенные операции и не могут являться основанием для признания неправомерным уменьшения налогооблагаемой прибыли на величину документально подтвержденных и экономически произведенных расходов.

Однако, суды, отклонив каждый из приводимых налоговым органом доводов, не учли, что эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в пункте 5 приведенного Постановления Пленума ВАС РФ, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суды также не приняли во внимание доводы Налоговой инспекции о подписании представленных документов неустановленными лицами, поскольку опрошенные лица, числящиеся учредителями, руководителями контрагентов, отрицают свою причастность к организации и деятельности данных фирм.

Суды признали доводы налогового органа несоотносимыми с фактическими обстоятельствами дела.

При этом суд указал, что опрошенные лица не предупреждались об уголовной ответственности.

Между тем, в материалах дела, в частности, имеется протокол дачи показаний налоговой инспекции свидетеля Ч.Р.В., числящегося учредителем и генеральным директором ООО "Эколайн-К", в котором содержится отметка о его предупреждении об ответственности за дачу ложных показаний и отказ от дачи показаний, предусмотренный ст. 128 НК РФ (т. 18 л.д. 102), а также имеются объяснения С.О.В., числящегося генеральным директором ООО "Индевер пром", в которых также содержится отметка о его предупреждении об уголовной ответственности по ст. 306 УК РФ за заведомо ложный донос (т. 18 л.д. 117). Таким образом, вывод суда не соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам.

Кроме того, положения ст. 90 НК РФ не требуют предупреждения свидетеля именно об уголовной ответственности за отказ или уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний.

Также суды относительно объяснения Ч.Р.В. указали, что согласно данным объяснениям паспорт им терялся в ноябре 2004 г., на заработки в г. Москву он ездил и отдавал там паспорт в апреле 2003 г., между тем, из представленных доказательств следует, что ООО "Эколайн-К" зарегистрировано в 2002 г.

Суды сделали вывод, что С.О.В. являлся генеральным директором ООО "Индевер пром", только потому, что, объясняя, что впервые слышит об ООО "Индевер пром", он также утверждает, что никогда не терял и не отдавал кому-либо свой паспорт.

Между тем, приведенные сомнения в обстоятельствах утраты паспорта, регистрации фирм не могут служить основанием для вывода о наличии факта.

Суд мог для устранения сомнений, противоречий в соответствии с ч. 2 ст. 88 АПК РФ по своей инициативе вызвать в качестве свидетеля лицо, участвовавшее в составлении документа, исследуемого судом как письменное доказательство.

Таким образом, выводы судов относительно подтверждения спорных хозяйственных операций документами, содержащими достоверные сведения, сделаны по неполно установленным обстоятельствам дела, без учета всех обстоятельств и доказательств, имеющихся в материалах дела, при несоответствии выводов имеющимся доказательствам.

Также судами отклонен довод Налоговой инспекции о том, что договоры купли-продажи оформляют заемные отношения, поскольку довод относится налоговым органом не к операции по выдаче займа, а к операции по реализации векселей.

Суды правильно, в соответствии с положениями п. 12 ст. 270 НК РФ, указали, что затраты на предоставление займа не подлежат учету в целях налогообложения, поскольку заемная сделка не влечет за собой образования ни доходов, ни расходов (за исключением уплачиваемых/получаемых процентов).

Однако, по выводу судов, Налоговой инспекцией не принято во внимание, что спорная сумма расходов была учтена Обществом не в рамках договора займа, а в рамках последующей сделки по реализации ценной бумаги.

Суды посчитали, что вне зависимости от правовой квалификации договора, по которому ценная бумага была приобретена, уплаченные в связи с этим средства подлежат учету для целей налогообложения в качестве расходов.

Между тем, установление характера сделки необходимо для решения вопроса о возможности учета стоимости векселей в расходах. Судами не дана оценка доводам налогового органа, приведенным в дополнительных письменных пояснениях (т. 19 л.д. 52-70) относительно надлежащей квалификации спорных правоотношений: выдача векселедержателями векселей первому держателю не изменила содержание операции займа, заемщиками ООО "Эколайн-К" и ООО "Юнисэт" выданы векселя, удостоверяющие ничем не обусловленное обязательство векселедателя выплатить по наступлению предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы, а также доводу о предъявляемых к оформлению векселя требованиях.

При изложенных обстоятельствах судебные акты в названной части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, при котором суду надлежит учесть вышеизложенное, дать оценку приводимым доводам сторон по правилам, предусмотренным ст. 71 АПК РФ с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 12.10.06 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". Также судом должны быть проверены расчеты заявителя и налогового органа по каждой из сделок с ООО "Эколайн-К", ООО "Индевер Пром" и ООО "Юнисэт" для установления размера полученных доходов и расходов с целью определения обоснованности спорных затрат, направленности их на получение дохода, совершение операций, обусловленных разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Руководствуясь ст. ст. 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 25 марта 2008 г. и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 30 июля 2008 г. по делу N А40-37769/07-90-234 в части удовлетворения требования ООО "Компания "Базовый элемент" о признании недействительным решения ИФНС России N 1 по г. Москве от 12.07.07 г. N 40387 в части эпизода, связанного с включением в расходы, связанные с производством, расходов по операциям с векселями - отменить.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.