"Образовательные" налоги: до и после (Е. Эдель, "Расчет", N 11, ноябрь 2008 г.)

"Образовательные" налоги: до и после

"Кадры решают все", и "учиться никогда не поздно". Видимо, руководствуясь именно этими двумя постулатами, законодатели с 2009 года расширили список "образовательных" расходов налогоплательщиков. Рассмотрим, чем с Нового года обернется для компании обучение сотрудников.

"Требуется высококлассный специалист. Возможно обучение"

Необходимость профессионального обучения кадров для собственных нужд определяет работодатель. Так сказано в основном документе, регулирующем взаимоотношения сотрудника и работодателя - в Трудовом кодексе (ст. 196 ТК РФ). Несомненно, каждый работодатель хочет, чтобы его сотрудники были высококлассными специалистами, настоящими профессионалами. Но "спецы" стоят гораздо дороже обычных, рядовых работников. Здесь встает вопрос: что для компании выгоднее - брать на работу недешевых гуру или же растить своих профи? Каждый работодатель выбирает свой путь. Тенденции последних лет говорят в пользу вторых - тех, которые следуют завету "Учиться, учиться и еще раз учиться!". Однако напомним, что даже самый опытный работник без повышения квалификации перестанет расти как профессионал и, что самое ужасное, он может просто-напросто потерять приобретенные навыки.

Куда пойти учиться?

Вести обучение на предприятии могут и более опытные коллеги, но в данном случае речь пойдет именно о профессиональном обучении.

В целом система образования регламентируется Законом Российской Федерации "Об образовании" от 10 июля 1992 года N 3266-1.

Форм и видов обучения существует множество. Это может быть как подготовка, переподготовка и повышение квалификации работника, так и получение им среднего или высшего профессионального обучения. Какая из разновидностей необходима в каждом конкретном случае - работодатель решает сам (ст. 196 ТК РФ).

Налог на прибыль: как это было до 2009 года

На сегодняшний день новая редакция Налогового кодекса, утвержденная Федеральным законом N 158-ФЗ от 22 июня 2008 г., все еще не вступила в силу. А пока рассмотрим, по каким формам обучения персонала организации могут учитывать затраты в составе расходов для целей исчисления налога на прибыль.

Издержки компании на обучение сотрудников учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Включить в расходы можно, причем с полной уверенностью, образовательные затраты, если они соответствуют положениям пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ, которые звучат так: "...расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе в порядке, предусмотренном пунктом 3 настоящей статьи".

Заметно, что понятие "налогооблагаемые образовательные расходы" в такой трактовке является весьма узким и ограниченным. Но форма обучения и принадлежность к штату организации - еще не все условия.

Обратимся к пункту 3 той же статьи 264 Налогового кодекса. В ней содержится перечень дополнительных требований, необходимых для признания данных затрат в учете. Вот они:

- во-первых, фирма и образовательное учреждение должны состоять в договорных отношениях;

- во-вторых, соответствующие услуги должны оказываться российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными учебными организациями, имеющими соответствующий статус;

- в-третьих, подготовку (переподготовку) могут проходить работники компании, состоящие в штате;

- в-четвертых, программа подготовки (переподготовки) должна способствовать повышению квалификации и более эффективному использованию специалиста в этой организации в рамках ее деятельности.

Если хотя бы одно из ограничительных условий не будет выполнено, то затраты на обучение можно учесть только как непринимаемые в целях налогообложения прибыли.

Также в этом пункте Налогового кодекса зафиксировано вполне определенное "нет" для следующих сопровождающих обучение расходов:

- организация развлечения, отдыха или лечения;

- содержание образовательных учреждений;

- оказание обучающей организации бесплатных услуг;

- обучение в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими соответствующего образования.

Налог на прибыль: спорные моменты

Казалось бы, все указанные ограничения вытекают из основных постулатов налогового учета: "документальной подтвержденности" и "экономической обоснованности" затрат.

Однако если с твердым "нет" уже не поспорить, то за другие образовательные расходы, не указанные в статье 264 Налогового кодекса, можно побороться. Закон содержит великое множество лазеек - например, применительно к затратам на обучение:

- в аспирантуре;

- на получение аттестата профессионального бухгалтера (аудитора, налогового консультанта и т.п.);

- в организации, имеющей лицензию, но не располагающей государственной аккредитацией.

- не принесшее результатов (например, провалены экзамены или не получен документ об окончании курса).

И это только некоторые спорные расходы. Впрочем, именно потому они и спорные, что их признание в целях налогообложения зависит только от доказательств, представленных в каждом конкретном случае.

Налог на прибыль: после 2009 года

Напомним, что существенные коррективы норм налогообложения расходов на образовательные цели внес Федеральный закон N 158-ФЗ от 22 июля 2008 г. Положения его вступают в силу уже с 2009 года.

Поправки были внесены в пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ. Теперь к указанным выше формам образования, которые компания может принять в целях налогообложения прибыли, добавлено обучение по основным и дополнительным программам. Итак, что же имеется в виду? Обратимся к Закону "Об образовании". В п. 5 ст. 9 Закона N 3266 указано, что к основным профессиональным относятся программы:

- начального;

- среднего;

- высшего;

- послевузовского профессионального образования.

То есть компании получили право учитывать в расходах затраты на те формы обучения, которые до 2009 года были прямо ограничены пунктом 3 статьи 264 НК РФ. Значит, теперь можно будет уменьшить налог на прибыль в пределах суммы затрат на обучение сотрудников в аспирантуре.

В будущем году "образовательные" расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, будут распространяться не только на штатных работников. Учесть эти средства можно и в отношении лиц, с которыми заключен договор, предусматривающий их обязанность в дальнейшем, не позднее трех месяцев после окончания обучения, приступить к работе в компании. Причем оговорен и срок, в течение которого будущий сотрудник должен будет отработать у обучившего его работодателя - не менее одного года.

Если же эти условия соблюдены не будут, то работодателю придется распрощаться с образовательным расходом и принимать к учету соответствующие средства в составе внереализационных затрат.

Новой редакцией Налогового кодекса снижены и требования к самим учебным заведениям. Теперь налоговикам достаточно, чтобы у последнего имелась лицензия. Ранее для включения в расходы в целях налогообложения прибыли обучающая организация должна была иметь государственную аккредитацию. К этому решению законотворцев, вероятно, подтолкнула ситуация на рынке образования. Множество учебных учреждений действуют лишь на основании выданной им лицензии.

Эта норма уже поддерживалась чиновниками и до закрепления ее в Налоговом кодексе. При этом они обращали внимание на следующее: для включения затрат, связанных с подготовкой и переподготовкой кадров по договорам с обучающей компанией, в состав налогооблагаемых расходов, фактически важен именно статус организации как образовательного учреждения, имеющего соответствующую лицензию, а не его государственная аккредитация. Об этом говорится, например, в письме Минфина России от 12 марта 2003 г. N 04-02-03/29.

Суды при рассмотрении соответствующих дел тоже склонны занимать сторону налогоплательщиков (см., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20 августа 2008 г. по делу N А42-3309/2006).

Дополнительные условия и уточнения введены новой редакцией Налогового кодекса и в отношении сроков хранения документов, подтверждающих образовательные расходы налогоплательщика. Теперь, фирма, которая учла затраты на образование в расходах при исчислении налога на прибыль, обязана будет хранить подтверждающие документы в течение всего срока действия соответствующего договора обучения и одного года работы физического лица, обучение которого было оплачено в соответствии с заключенным трудовым договором. Но данный срок не может превышать четырех лет.

Социальные налоги

Если образовательные затраты фирма не приняла в расходах, то тут все просто - поскольку затраты на оплату обучения не уменьшают базу по налогу на прибыль организации, они не признаются объектом налогообложения ЕСН на основании пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса.

Если же организация принимает в целях налогообложения прибыли образовательные расходы, то ЕСН не платится на основаниях установленных в пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ.

Е. Эдель

Внимание.
Не сложилось...

Фирмы обязаны включать образовательные расходы во внереализационный доход в том случае, если трудовой договор с обучаемым лицом, еще состоящим в трудовых отношениях с налогоплательщиком:

- прекращен в срок менее года, после его заключения. Исключение здесь составляют обстоятельства, не зависящие от воли сторон (ст. 83 ТК РФ);

- не заключен по окончании трехмесячного срока по окончании обучения.

Внимание.
Исчерпывающий перечень

Список документов, необходимых для подтверждения образовательных расходов на обучение работников, выглядит так:

- приказ руководителя организации о направлении работников на обучение с обоснованием его производственной необходимости (указание целей и причин);

- договор с образовательным учреждением;

- копия лицензии образовательного учреждения;

- акт выполненных работ;

- копии документов об образовании, выданных учреждением работникам по окончании обучения.

"Расчет", N 11, ноябрь 2008 г.