Санаторно-курортное обеспечение (Е. Ромашова, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2008 г.)

Санаторно-курортное обеспечение

Для учреждений физической культуры и спорта актуальна тема медицинского и санаторно-курортного обеспечения своих сотрудников. В данной статье мы рассмотрим порядок предоставления, бухгалтерский и налоговый учеты данных мероприятий.

В статье 39 Закона N 329-ФЗ*(1) указан список мероприятий, предоставляющийся лицам, занимающимся спортом:

- систематический контроль за состоянием здоровья;

- оценка адекватности физических нагрузок состоянию здоровья;

- профилактика и лечение заболеваний, полученных травм, медицинская реабилитация;

- восстановление здоровья средствами и методами, используемыми при занятиях физической культурой и спортом.

В соответствии с Трудовым кодексом работодатель обязан обеспечить безопасность и условия труда своим работникам (ст. 22, 212 ТК РФ). Согласно ст. 323 ТК РФ лицам, работающим в организациях, финансируемых из федерального бюджета, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, может быть оплачена за счет средств организации стоимость проезда в пределах территории РФ для медицинских консультаций или лечения. Основным условием оплаты является наличие медицинского заключения о необходимости лечения. Если лечение или консультацию работников можно провести по месту их жительства и это отражено в медицинском заключении, то при их выезде на аналогичное лечение в другую местность, расположенную в пределах территории РФ, оплата стоимости проезда не производится.

Путевки для работников

При выборе путевки имеет значение множество различных обстоятельств: где хочет отдохнуть сам работник (его дети), есть ли необходимость в лечении, у кого приобретается путевка. Для учреждения главным является вопрос: кто будет оплачивать затраты на приобретение путевки и за счет каких источников? Каждый конкретный вариант имеет свои налоговые последствия и требует соблюдения определенных условий при оформлении документов.

Путевки за счет ФСС РФ

Приобретение, распределение, выдача путевок за счет ФСС РФ производится в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 21.04.2001 N 309 "Об утверждении Положения о приобретении, распределении, выдаче путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление работников и членов их семей".

Положения этого постановления распространяются на приобретение путевок на:

- санаторно-курортное лечение и оздоровление для профилактики заболеваний;

- санаторно-курортное лечение в связи с необходимостью санаторного долечивания непосредственно после стационарного лечения заболеваний по следующему перечню:

1) заболевания беременных женщин групп риска;

2) нестабильная стенокардия;

3) острый инфаркт миокарда;

4) острое нарушение мозгового кровообращения;

5) операции на сердце и магистральных сосудах;

6) операции по поводу язвенной болезни желудка, двенадцатиперстной кишки, удаления желчного пузыря;

7) операции по поводу панкреатита (панкреонекроза);

8) сахарный диабет;

9) операции ортопедические, травматологические при дефектах и пороках развития позвоночника, пластике суставов, эндопротезировании и реэндопротезировании, реплантации конечностей.

Путевки за счет собственных средств

Финансировать расходы на путевки учреждение может за счет собственных средств. В этом случае оно само решает, кто получит дотацию на отдых, с какой периодичностью ее предоставлять и др. В коллективном договоре можно предусмотреть, что учреждение берет на себя оплату сверхнормативной части стоимости путевок, выделяемых региональным отделением ФСС РФ, например если стоимость пребывания превышает 500 руб. в сутки на ребенка или продолжительность отдыха больше 24 дней.

Порядок оплаты (полностью или частично) санаторно-курортного лечения и отдыха работников за счет средств учреждения должен быть определен в коллективном договоре, действующем в организации, либо в индивидуальном трудовом договоре, который работник заключил с работодателем.

Оформление выдачи путевки для ребенка

В соответствии с п. 2.1 и 2.3 Инструкции о порядке учета и расходования средств обязательного социального страхования*(2) работодатели-страхователи осуществляют расходы на оздоровление детей за счет средств обязательного социального страхования в пределах ассигнований, утвержденных им отделением (филиалом отделения) ФСС РФ на календарный год, в порядке, определяемом федеральным законом о бюджете ФСС РФ на очередной финансовый год. При этом по мере выдачи путевок страхователи относят их стоимость (в пределах величины, установленной федеральным законом о бюджете ФСС РФ) на расходы по обязательному социальному страхованию.

Чтобы получить путевку для ребенка, работник должен представить заявление в произвольной форме на имя руководителя учреждения. В нем следует написать фамилию, имя, отчество, возраст ребенка, основание для направления на оздоровительный отдых, название санатория или лагеря, срок начала и окончания пребывания.

Основанием для выдачи путевки является справка по форме N 070/у-04 "Справка для получения путевки", утвержденной Приказом Минздравсоцразвития РФ от 22.11.2004 N 256 (далее - Приказ N 256). В этой справке лечащий врач и заведующий отделением (главный врач, его заместитель) больницы или поликлиники по месту жительства указывают медицинские показания для направления в оздоровительное учреждение и рекомендации по санаторно-курортному лечению.

Заявление работника с приложенной справкой рассматривается комиссией (уполномоченным) по социальному страхованию организации, которая действует на основании Типового положения о комиссии (уполномоченном) по социальному страхованию, утвержденного Постановлением ФСС РФ от 15.07.1994 N 556а. Если комиссия примет положительное решение о выдаче путевки, то работодатель вправе приобрести путевку для работника непосредственно у санатория или оздоровительного лагеря либо в региональном отделении ФСС РФ. Путевка заполняется по установленной форме и выдается бухгалтерией учреждения не позднее срока, необходимого для своевременного прибытия к месту санаторно-курортного лечения. При наличии путевки работник может получить в медицинском учреждении, выдавшем справку, санаторно-курортную карту для ребенка по форме N 076/у-04.

*

В случае если детский санаторий или санаторный оздоровительный лагерь расположен в местности, в которой применяются районные коэффициенты к заработной плате, максимальный размер оплаты стоимости путевки корректируется на величину соответствующего районного коэффициента.

*

Пример 1.

В июле 2008 г. спортивная школа приобрела путевку для ребенка своего сотрудника в детский санаторий, расположенный в области, где применяется районный коэффициент к заработной плате (уральский коэффициент) в размере 15%.

Продолжительность путевки составляет 21 день, а ее стоимость - 11 550 руб.

Так как санаторий расположен в области, где применяется районный коэффициент 15%, за счет средств ФСС РФ может быть оплачена стоимость путевки исходя из следующего расчета: 500 руб. + (500 руб. x 15%) = 575 руб. в сутки, то есть 575 руб. x 21 сут. = 12 075 руб.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации стоимость путевки может полностью быть оплачена за счет средств ФСС РФ.

*

Постановлением ФСС РФ от 07.04.2008 N 81 "Об утверждении Методических указаний о порядке назначения, проведения документальных выездных проверок страхователей по обязательному социальному страхованию и принятий мер по их результатам" утверждены новые Методические указания по проведению выездных проверок. В третьем разделе документа содержится инструкция, в которой сказано, как проверить расходы работодателя на оплату путевок на санаторно-курортное лечение работников и оплату расходов на оздоровительный отдых детей сотрудников.

*

Бухгалтерский учет приобретения путевок

Согласно п. 96 Инструкции N 25н*(3) оплаченные путевки в дома отдыха, санатории, турбазы являются денежными документами, поэтому к их учету и хранению предъявляются особые требования. Денежные документы нужно хранить в кассе учреждения. Следует отметить, что ответственность за их хранение несут руководитель учреждения или другие работники по письменному указанию руководителя. Бланки путевок хранят в несгораемых шкафах, металлических и деревянных ящиках, обшитых железом. С должностными лицами, которые отвечают за их получение, хранение, выдачу, заключают договор о полной индивидуальной материальной ответственности.

Прием и выдача из кассы денежных документов оформляются приходными (ф. 0310001) и расходными (ф. 0310002) кассовыми ордерами, которые регистрируются в Журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов (ф. 0310003) отдельно от операций по денежным средствам. Учет операций с денежными документами ведется в Журнале по прочим операциям (ф. 0504071).

Оплаченные путевки в соответствии с п. 96 Инструкции N 25н подлежат учету на счете 201 05 000 "Денежные документы". Так как приобретение путевок может осуществляться как за счет собственных средств учреждения, так и средств ФСС РФ, необходимо организовать их раздельный учет.

Согласно Указаниям о применении бюджетной классификации РФ*(4) затраты по приобретению путевок за счет средств ФСС РФ относятся на подстатью 213 "Начисления на оплату труда" КОСГУ. Если в смете учреждения предусмотрены средства на возмещение стоимости путевок на санаторно-курортное лечение и путевок в детские оздоровительные лагеря в установленных законодательством случаях, то такие затраты следует отражать по подстатье 212 "Прочие выплаты" КОСГУ.

По дебету счета 201 05 000 учитываются поступившие оплаченные путевки в кассу учреждения, по кредиту - выданные. Одновременно учет находящихся на хранении и выдаваемых под отчет оплаченных путевок производится на забалансовом счете 03, где они учитываются в условной оценке - один рубль за бланк.

Пример 2.

Спортивное учреждение приобрело для детей работников 2 путевки в детский санаторий по цене 12 000 руб. за путевку. Ввиду недостаточного финансирования из бюджета ФСС РФ предоставил учреждению право погашать стоимость путевок за счет средств обязательного социального страхования в размере 75% от средней стоимости. Средняя стоимость путевки по региону составляет 8 500 руб.

Определим, в каком размере учреждение может оплачивать санаторно-курортную путевку за счет средств ФСС РФ:

8 500 руб. х 75% = 6 375 руб. (погашаются за счет средств ФСС РФ);

12 000 - 6 375 = 5 625 руб. (погашаются за счет средств родителей - работников организации).

Операции в бухгалтерском учете будут выглядеть следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс за санаторно-курортную путевку:
- в части последующей оплаты родителями (5 625 руб. х 2 шт.);	1 206 02 560	1 304 05 212	11 250
- в части оплаты за счет средств ФСС РФ (6 375 руб. х 2 шт.)	1 206 03 560	1 304 05 213	12 750
Получены путевки от поставщика:
- в части средств, которые будут оплачены за счет средств родителей;	1 201 05 510	1 302 02 730	11 250
- в части средств ФСС РФ	1 201 05 510	1 302 03 730	12 750
Одновременно отражены в забалансовом учете полученные путевки	03		2
Оплачены путевки:
- в части средств родителей;	1 302 02 560	1 304 05 212	11 250
- в части средств ФСС РФ	1 302 03 560	1 304 05 213	12 750
Поступили в кассу денежные средства от родителей	1 201 04 510	1 208 02 660	11 250
Сданы на лицевой счет средства, полученные от родителей	1 304 05 212	1 201 04 510	11 250
Выданы путевки работникам:
- в части средств родителей;	1 208 02 560	1 201 05 610	11 250
- в части средств ФСС РФ	1 208 03 560	1 201 05 610	12 750
Одновременно отражена в забалансовом учете передача путевок от кассира работникам	03	03	2
Произведен зачет с ФСС РФ за приобретенные путевки	1 303 02 830	1 208 03 660	12 750
Одновременно списаны путевки, учтенные на забалансо- вом счете		03	2

Налогообложение расходов на приобретение путевки
за счет средств ФСС РФ

НДФЛ. Стоимость путевок, предоставленных за счет средств

ФСС РФ, не включается в базу по НДФЛ (п. 9 ст. 217 НК РФ).

Налог на прибыль. Затраты на покупку путевки, приобретенной за счет средств ФСС РФ, не являются расходами для целей налогообложения прибыли (п. 1 ст. 252 НК РФ).

ЕСН и пенсионные взносы. Стоимость путевки, приобретенной за счет средств ФСС РФ, не облагается ЕСН как одним из видов установленных законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с возмещением иных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Это подтверждает Минфин в Письме от 04.06.2002 N 04-04-04/82. А значит, и страховые взносы в пенсионный фонд на основании п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ начислять не нужно.

НДС. Услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории РФ, не облагаются НДС (пп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ). При передаче путевок организацией своим работникам объекта обложения НДС не возникает. Такой вывод сделал Президиум ВАС РФ в Постановлении от 03.05.2006 N 15664/05. Это правило применимо и к тем случаям, когда путевка приобретена с частичной оплатой, например 70% за счет средств ФСС РФ, а 30% - за счет средств работника.

Налогообложение расходов на приобретение путевок
за счет собственных средств

Налог на прибыль. В любом случае суммы, которые предприятие выплачивает в качестве компенсации стоимости путевки, не включаются в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль (п. 29 ст. 270 НК РФ).

ЕСН и пенсионные взносы. На основании п. 3 ст. 236 НК РФ стоимость путевок, не уменьшающая налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не признается объектом обложения ЕСН, а также объектом для исчисления взносов на обязательное пенсионное страхование (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ).

Взносы на страхование от травматизма. Суммы компенсации стоимости путевки на санаторно-курортное лечение не облагаются взносами на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 16 Перечня выплат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 07.07.1999 N 765).

НДС. При безвозмездной передаче работнику путевки, приобретенной за счет собственных средств учреждения, объекта для исчисления НДС не возникает (Письмо Минфина РФ от 25.07.2005 N 03-04-11/174).

НДФЛ. Условия освобождения стоимости путевки от обложения НДФЛ перечислены в п. 9 ст. 217 НК РФ:

- если путевки предоставляются работникам и членам их семей;

- если путевки выдаются в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения;

- если данные учреждения должны находиться на территории РФ.

Если путевка является туристской или работник едет отдыхать за пределы России, то стоимость путевки включается в налогооблагаемый доход работника. НДФЛ взимается также со стоимости путевки, приобретенной для ребенка старше 16 лет.

Категория учреждения, дающая право не облагать выданные им путевки НДФЛ. Принадлежность учреждений к санаторно-курортным и оздоровительным определяется кодами ОКВЭД, которые им присвоены. Сейчас действует Общероссийский классификатор видов экономической деятельности (ОКВЭД) ОК 029-2001, утвержденный Постановлением Госстандарта РФ от 06.11.2001 N 454-ст. В соответствии с ОКВЭД деятельность санаторно-курортных учреждений - это лечение, профилактика и оздоровительные мероприятия на базе лечебно-профилактических учреждений.

Е. Ромашова,

эксперт журнала "Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 04.12.2007 N 329-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации".

*(2) Утверждена Постановлением ФСС РФ от 09.03.2004 N 22.

*(3) Приказ Минфина РФ от 10.02.2006 N 25н "Об утверждении Инструкции по бюджетному учету".

*(4) Приказ Минфина РФ от 24.08.2007 N 74н "Об утверждении Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ".