Вопрос: Бензин оплачивается по карточкам как в служебных, так и в личных целях. Если по распоряжению руководства авто используется в личных целях, то бензин оплачивает сам сотрудник. Карточки закреплены за конкретной маркой авто и конкретным водителем. По данным путевых листов видно, что километраж служебных поездок намного меньше общих показаний спидометра. Какими документами следует отражать списание бензина в целях налогообложения? Можно ли принимать расход в виде амортизации при расчете налога на прибыль в связи с фактом использования в личных целях? Может ли быть доначислен НДФЛ работникам? ("Советник бухгалтера", N 10, октябрь 2008 г.)

Бензин оплачивается по карточкам (получает подотчетное лицо в нефтяной компании) в случае предоставления машин сотрудникам для использования как в служебных, так и в личных целях. Если по распоряжению руководства авто используется в личных целях, то бензин оплачивает сам сотрудник (карточки не используются). Карточки передаются водителями друг другу, но закреплены за конкретной маркой авто и конкретным водителем. По данным путевых листов видно, что километраж служебных поездок намного меньше общих показаний спидометра.

1. Какими документами следует отражать списание бензина в целях налогообложения?

2. Можно ли принимать расход в виде амортизации при расчете налога на прибыль в связи с фактом использования в личных целях?

3. Может ли быть доначислен НДФЛ работникам (например, на сумму амортизации авто в связи с использованием в личных целях)?

Комментарий специалиста

1. Документальное отражение сумм списания бензина в целях налогообложения зависит от документооборота, принятого в организации.

2. Принимать расход в виде амортизации при расчете налога на прибыль в связи с фактом использования в личных целях, по нашему мнению, возможно лишь при условии компенсации этого расхода (в виде внереализационного дохода) сотрудником.

3. НДФЛ работникам (например, на сумму амортизации авто в связи с использованием в личных целях) может быть доначислен, если сотрудник не возмещает эти расходы организации, поскольку в совокупный доход работника подлежат включению расходы организации в его пользу (оплаченные за него товары, работы, услуги).

Обоснования

По ответу на вопрос N 1.

Документальное отражение списания ГСМ будет зависеть от порядка учета процесса использования карточек и работы автомобилей в организации. Этот порядок организации следует закрепить в своей учетной политике и довести до всех сотрудников, которые будут задействованы в этом процессе.

Цель, которую прежде всего должны отражать составляемые в организации документы, - непрерывное фиксирование всех операций, связанных как с производственным процессом, так и за его пределами.

Цели документального учета таковы:

- отражение связи процессов использования с производством;

- контроль за движением ГСМ в служебных и личных целях;

- контроль за движением авто в служебных и личных целях.

Из документов должна четко определяться связь с производственным процессом (использование в служебных целях). От того, как будут составляться документы по учету использования транспорта, зависит и отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете.

Следует четко обосновать в распорядительном документе по организации, что автомобиль, находящийся на территории организации (в течение определенного рабочего времени, в том числе ночью), потенциально готов к использованию по производственной необходимости (даже если никуда не выехал), то есть является используемым организацией в служебных целях. Автомобиль, который находится вне ее территории и путевой лист которого с указанием служебной цели поездки отсутствует, признается используемым в личных целях водителя.

Возможно, например, использовать разные варианты организации процесса контроля и учета расходов, связанных с различными целями.

1-й вариант. Учет выдаваемых карточек организовать в специальном журнале или ведомости, где будут отражаться, например, наименование карточки, вид ГСМ, ФИО сотрудника-водителя, использовавшего автомобиль, дата и время выдачи карточки для каждого авто, количество и стоимость ГСМ, километраж, цель использования (выделить использование в личных и служебных целях). При этом данные за месяц подсчитываются ответственным сотрудником (например, диспетчером или начальником гаража), а затем передаются в бухгалтерию в виде отчета.

Такой учет можно организовать либо по каждому автомобилю, либо по каждому водителю, либо по каждой карточке в зависимости от конкретных условий.

Учет поездок можно организовать аналогичным приведенному выше способом в специальном журнале или ведомости.

Без организации этого учета все расходы (ГСМ и амортизация) могут быть не принятыми в целях налогообложения. Если организация, например, не имеет документальных данных о ведении деятельности, направленной на получение дохода, и при этом несет расходы, не связанные с получением доходов, то эти расходы не признаются в целях налогообложения. Такие расходы должны быть возмещены за счет соответствующих источников: либо за счет чистой прибыли организации, либо за счет средств сотрудников, в пользу которых такие расходы понесены.

Обязательным документом является путевой лист (или подобный ему документ с маршрутом следования), форма которого может быть разработана организацией (если она не относится к транспортной), а для транспортной организации действует форма N 3 "Путевой лист легкового автомобиля", утвержденная постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 (письма Минфина России от 07.04.2006 N 03-03-04/1/327, от 01.08.2005 N 03-03-04/1/117).

2-й вариант. Вариант компенсирования затрат организации предусматривает заключение договора с работником о предоставлении во временное пользование авто (для личных нужд) за плату. По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).

Этот вариант представляется наиболее приемлемым. Тем не менее следует определение размера платы обосновать, к примеру, расчетом стоимости использования авто за один час, а также организовать учет использования авто в личных целях надлежащим образом. Необходимо предусмотреть в этом расчете небольшую величину прибыли для организации - в этом случае действия организации являются вполне правомерными, так как соблюдается условие об использовании амортизируемого имущества для извлечения дохода (ст. 252, п. 1 ст. 256 НК РФ). Порядок расчета с водителями также должен быть определен условиями договора, например, в соответствии с отчетом ответственного работника за учет работы водителей (или учет движения авто).

Налоговый кодекс РФ не содержит условия о нормировании расходов на содержание транспортного средства, однако поскольку требования статьи 252 НК РФ обязывают организацию к документальному подтверждению и экономическому обоснованию расходов, то на практике организации ориентируются в своих разработках в основном на нормы Минтранса России. Новые нормы расхода топлива введены в действие 14 марта 2008 года (Распоряжение Минтранса России N АМ-23-р).

По ответу на вопрос N 2.

Принимать расход при расчете налога на прибыль в виде амортизации в связи с фактом использования в личных целях, по нашему мнению, возможно лишь при условии компенсации этого расхода (в виде внереализационного дохода) сотрудником.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ для признания имущества амортизируемым необходимо в числе других условий использование его для извлечения дохода, поэтому, на наш взгляд, в данной ситуации в налоговом учете следует описать отдельно правила для учетной политики по автомобилям, которые предполагаются и фактически используются в том числе и для собственных (личных) нужд работников.

В этих целях организации следует обосновать документами и расчетами сумму амортизации автомобиля пропорционально избранному базовому показателю:

- времени использования его в личных целях;

- километражу

- либо иному показателю.

При этом рассчитанная избранным способом сумма амортизации по каждому авто должна быть закреплена документом по организации и доведена до заинтересованных работников с тем, чтобы либо работник возмещал организации эту сумму (с включением ее во внереализационный доход организации - ст. 250 НК РФ), либо по договору с ним (по заявлению от него) эта сумма удерживалась из заработной платы.

В противном случае (если не будет установлен порядок возмещения) сумму амортизации не следует включать в состав расходов в целях налогообложения прибыли. Аналогичный подход должен быть применен и в отношении ГСМ.

По ответу на вопрос N 3.

НДФЛ работникам (например, на сумму амортизации авто в связи с использованием в личных целях) может быть доначислен, если сотрудник не возмещает эти расходы организации, поскольку в совокупный доход работника подлежат включению расходы организации в его пользу (оплаченные за него товары, работы, услуги с учетом НДС) в виде дохода в натуральной форме (ст. 211 НК РФ).

В силу полномочий статьи 34.2 НК РФ Минфин России в письме от 27.09.2007 N 03-04-06-01/334, сославшись на статьи 41, 210, 211, 212 НК РФ, привел разъяснение и сделал следующий вывод. Использование физическим лицом - сотрудником организации служебного автомобиля и мобильной связи, оплаченной работодателем, в личных целях будет приводить к возникновению у такого физического лица экономической выгоды в той мере, в которой эту выгоду можно оценить. Такой доход подлежит обложению НДФЛ в порядке, предусмотренном статьей 211 НК РФ.

Таким образом, НДФЛ работникам (не только на сумму амортизации, но и на стоимость ГСМ в связи с использованием авто в личных целях) может быть доначислен, например, если возмещение расхода организации не будет восполнено работником либо если будут обнаружены ошибки в алгоритме расчета организации по такому возмещению. В этом случае предполагаются включение суммы рассчитанной амортизации, стоимости ГСМ в совокупный доход сотрудника и доначисление НДФЛ, при этом расход в виде начисленной амортизации и ГСМ за время пользования авто в личных целях не относится на расходы в целях налогообложения прибыли (п. 16 ст. 270 НК РФ). Помимо этого, возможно предъявление претензий к организации по неправомерному получению вычета по НДС (по стоимости авто и ГСМ).

Следовательно, риски по данной ситуации в виде доначисления налога на прибыль, НДС и НДФЛ тем не менее возможны. Ведь для того, чтобы эти расходы были приняты налоговой инспекцией, она должна признать обоснованными для целей налогообложения расчеты с работниками по возмещению и оправданным документооборот. Вместе с тем следует иметь в виду, что налоговая инспекция при проведении мероприятий налогового контроля также обязана привести доказательства использования работниками имущества организации в личных целях.

Такие риски снижаются в большей степени в случае расчетов с работником при установлении документально фиксированной платы за пользование служебным авто в личных целях. Однако в любом случае учет использования авто должен быть тщательно продуман и организован.

Р.П. Карпова,

консультант-эксперт

1 октября 2008 г.

"Советник бухгалтера", N 10, октябрь 2008 г.