Безвозмездная передача денежных средств физическим лицом в пользу организации: порядок учета, налоговые исчисления (И.П. Заболотный, "Финансовые и бухгалтерские консультации", N 11, ноябрь 2008 г.)

Безвозмездная передача денежных средств физическим лицом в пользу
организации: порядок учета, налоговые исчисления

Добровольный взнос, пожертвование или дар, безусловно, благородное и нужное дело. Какие последствия может нести оказание помощи некой организации для физического лица и самой организации, которая получила эту помощь? Попробуем разобраться.

Физические лица

Итак, если в роли дарителя выступает физическое лицо, нужно помнить, что в налоговом законодательстве предусмотрен налоговый вычет гражданам, оказавшим благотворительную помощь организациям науки, культуры, образования, здравоохранения и социального обеспечения, частично или полностью финансируемым за счет бюджетных средств. Кроме того, вычет могут получить лица, перечислившие денежные средства физкультурно-спортивным, образовательным и дошкольным учреждениям на нужды физического воспитания граждан и содержание спортивных команд. Имеют право на вычет и граждане, оказавшие благотворительную помощь религиозным организациям на ведение уставной деятельности (подп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ). Социальный налоговый вычет предоставляется в размере фактически произведенных налогоплательщиком расходов, но не более 25% суммы дохода, полученного в том же налоговом периоде.

Встречаются ситуации, когда помощь оказывается в виде безвозмездного труда так называемыми добровольцами. Напомним, что от обложения НДФЛ освобождены все виды установленных законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая возмещение командировочных расходов). Такой же порядок налогообложения применяется и к выплатам в пользу лиц, находящихся во властном или административном подчинении организации, а также членов совета директоров или иного аналогичного органа (п. 3 ст. 217 НК РФ). Так как добровольцы не состоят с данной организацией ни в трудовых, ни в гражданско-правовых отношениях, возмещение расходов не облагается ЕСН и взносами в Пенсионный фонд РФ (п. 1 ст. 236 НК РФ и п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации").

Однако помощь может быть и материальная. Например, добровольное отчисление физическим лицом части своего заработка. В этом случае подтверждающим документом будет справка организации о произведенных по заявлению налогоплательщика перечислениях на благотворительные цели. К ней должна прилагаться копия платежного поручения на перечисление указанных в справке сумм с отметкой банка об исполнении. Иными словами, для получения налогового вычета гражданин представляет в инспекцию заявление и копии указанных документов. Когда перечисление средств произошло с банковского счета физического лица, документом подтверждения данной операции служит банковская выписка по счету. Взнос может быть сделан и наличными, через кассу организации, в таком случае подтверждающим документом является квитанция к приходному кассовому ордену с указанием назначения этих средств.

Социальный налоговый вычет предоставляется в том налоговом периоде, когда он фактически был произведен, и на следующий налоговый период не распространяется даже в случае неполного использования вычета. Нужно помнить, что налоговые вычеты предоставляются только по ставке НДФЛ 13% (ст. 219 и п. 2-4 ст. 210 НК РФ).

Минфин России в письме от 27 марта 2007 г. N 03-03-06/1/173 определил порядок учета расходов, понесенных организацией за счет безвозмездно полученных денежных средств от физического лица, доля которого в уставном капитале организации составляет более 50%. Так, доходы, полученные в виде имущества, не учитываются при определении налоговой базы, если уставный капитал компании более чем на 50% состоит из вклада этого физического лица и если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам. К тому же расходы, осуществленные за счет безвозмездно полученных денежных средств, для целей налогообложения прибыли не учитываются.

Благотворительная деятельность регулируется соответствующими положениями Гражданского кодекса РФ, Федеральным законом от 11 августа 1995 г. N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях" (далее - Закон о благотворительной деятельности), иными федеральными законами и законами субъектов РФ. Так, согласно ст. 582 ГК РФ пожертвованием признается дарение вещи или права в общеполезных целях. Нужно помнить, что существуют ограничения, которые запрещают принимать или получать в дар имущество или денежные средства от имени малолетних и граждан, признанных недееспособными, их законными представителями; работникам лечебных, воспитательных учреждений, учреждений социальной защиты и других аналогичных учреждений гражданами, находящимися в них на лечении, содержании или воспитании, супругами и родственниками этих граждан; государственным служащим и служащим органов муниципальных образований в связи с их должностным положением или исполнением ими служебных обязанностей и в отношениях между коммерческими организациями.

Следует также иметь в виду, что, если стоимость дара превышает 5 МРОТ, заключается договор дарения (п. 2 ст. 574 ГК РФ).

Благотворительная деятельность может осуществляться в строго определенных целях, их перечень приведен в ст. 2 Закона о благотворительной деятельности. Однако поддержка политических партий, движений, групп и кампаний благотворительной деятельностью не являются. Благотворители имеют право определять цели и порядок использования своих пожертвований в рамках действующего законодательства. Целесообразно заключать договоры о передаче средств или имущества в благотворительных целях. В договоре указываются цель предоставления средств и порядок их использования получателем.

Обратите внимание: не принимаются к вычету расходы, произведенные физическими лицами на оказание благотворительной помощи непосредственно физическим лицам. Дело в том, что в подп. 1 п. 1 ст. 219 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве получателя денежной помощи названы только организации.

Налогообложение и бухгалтерский учет у получателя помощи

В статьях 7 и 15 Закона о благотворительной деятельности есть определение благополучателя - это лицо, получающее благотворительные пожертвования от благотворителей, помощь добровольцев. Чаще всего благополучателями являются благотворительные организации, источники формирования имущества которых состоят из добровольных взносов (пожертвований).

Согласно п. 10.3 ПБУ 9/99*(1) активы, поступившие безвозмездно, учитываются по рыночной стоимости. Она определяется на основе действующих цен на данный вид активов. Получатель обязан подтвердить рыночную стоимость документами. Это возможно сделать, прибегнув к помощи независимого оценщика. Проведение оценки имущества регулируется Федеральным законом от 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации".

Организация, применяющая общий режим налогообложения, должна сделать следующее. Согласно п. 8 ПБУ 9/99 стоимость имущества учитывается как внереализационный доход. Однако это происходит не сразу.

В зависимости от вида имущества (основное средство, нематериальные активы или материальные ценности) счет 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 2 "Безвозмездные поступления" может корреспондировать со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы" - для основных средств или нематериальных активов или 10 "Материалы" - для материальных ценностей. При этом делается проводка:

Д 08, 10 - К 98-2 - отражено безвозмездное получение актива.

Если поступили основные средства, то их первоначальная стоимость (на основании оценки) увеличивается на затраты по доставке и доведению до состояния, пригодного к эксплуатации (п. 12 ПБУ 6/01*(2)). Указанные затраты отражаются следующим образом:

Д 08 - К 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" - отражены затраты на доставку и подготовку основных средств.

При вводе в эксплуатацию в бухгалтерском учете делается запись:

Д 01 "Основные средства" (04 "Нематериальные активы") - К 08 - введен в эксплуатацию объект основных средств (нематериальных активов).

Начиная с месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию, на объект основных средств или нематериальный актив начисляется амортизация:

Д 20 "Основное производство" (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу") - К 02 "Амортизация основных средств" - начислена амортизация.

На дату начисления амортизации признается внереализационный доход на ту часть рыночной стоимости, которая не списана к моменту выбытия актива:

Д 98-2 - К 91 "Прочие доходы и расходы" - признан внереализационный доход.

Материальные ценности, полученные безвозмездно, постепенно списываются в производство. В бухгалтерском учете это отражается следующей проводкой:

Д 20 - К 10 - отражено списание материала в производство.

На дату списания материала в производство признается внереализационный доход, размер которого равен величине списания:

Д 98-2 - К 91-1 - признание внереализационного дохода.

Таким образом, первоначально безвозмездно полученное имущество записывается на доходы будущих периодов, а при выбытии по мере амортизации основного средства и нематериального актива или по мере списания в производство материальных ценностей включается во внереализационные доходы.

Для целей налогового учета безвозмездно полученное имущество также признается внереализационным доходом.

В некоммерческих организациях при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления на содержание НКО и ведение ими уставной деятельности, использованные получателями по назначению. Также согласно НК РФ к целевым поступлениям относятся:

вступительные взносы, членские взносы, паевые вклады, а также пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством (подп. 1 п. 2 ст. 251);

средства и иное имущество, которые получены на ведение благотворительной деятельности (подп. 4 п. 2 ст. 251).

Имущество, полученное в виде безвозмездного взноса, амортизации не подлежит. Средства, использованные не по назначению, относятся в состав внереализационных доходов.

НКО обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений и от предпринимательской деятельности. Об этом организация обязана отчитаться в налоговых органах по окончании налогового периода посредством формы отчета о целевом использовании полученных средств, так как это входит в состав декларации по налогу на прибыль.

Для обобщения информации о поступлении средств используют счет 86 "Целевое финансирование". При получении денежных средств в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие проводки:

Д 51 "Расчетные счета" - К 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты с благотворителем" - получены средства на расчетный счет организации;

Д 76 - К 86 - отражено получение целевых средств.

Напомним, что по объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним начисляется износ, суммы которого учитываются на забалансовом счете 010 "Износ основных средств" (п. 17 ПБУ 6/01).

Согласно п. 4 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности*(3) НКО рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6 *(4)).

Организации, которые применяют упрощенную систему налогообложения, имеют право не вести бухгалтерский учет в полном объеме. Однако они обязаны учитывать основные средства и НМА, отразив стоимость полученного имущества в бухгалтерских регистрах. Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения такие организации учитывают внереализационные доходы в соответствии со ст. 250 Кодекса, в подп. 8 п. 1 которой говорится об учете в составе внереализационных доходов в виде безвозмездно полученного имущества.

Следует иметь в виду, что согласно п. 1 ст. 34615 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 Кодекса. Подпункт 11 п. 1 данной статьи указывает, что не признается доходом имущество, полученное безвозмездно:

от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей стороны - юридического лица;

организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей стороны - юридического лица;

физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей стороны - физического лица.

Также нужно обратить внимание, что если в течение одного года со дня получения указанное имущество будет продано третьим лицам, то его можно будет учесть в доходах. Кстати, при реализации подаренного имущества включить в расходы стоимость реализации для уменьшения налоговой базы по единому налогу при УСН нельзя. Обоснованием этому служит то, что исходя из п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты, а безвозмездно полученное имущество не является оплаченным.

Помните, что датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Таким образом, при безвозмездной передаче имущества датой признания доходов будет день подписания акта приема-передачи. В бухгалтерском учете такие операции отражаются как реализация:

Д 91, субсчет 2 "Прочие расходы" - К 41 - отражена передача имущества безвозмездно.

Расходы, которые связаны с этими операциями, признаются операционными расходами согласно п. 11 ПБУ 10/99*(5).

В силу п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы налогоплательщика, применяющего УСН, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, но, поскольку доходов при безвозмездной передаче имущества не возникает, в налоговом учете при УСН это не отражается.

И.П. Заболотный,

консультант-аналитик ЗАО "Консалтинговая группа "Зеркало""

"Финансовые и бухгалтерские консультации", N 11, ноябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.

*(2) Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 утверждено приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

*(3) Утверждены приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н.

*(4) Утверждена приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. N 67н.

*(5) Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.